Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2023 r., II GSK 1215/19

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lutego 2023 r., II GSK 1215/19

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia del. WSA Jacek Czaja po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej N. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 3 lipca 2019 r. sygn. akt III SA/Po 327/19 w sprawie ze skargi N. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2019 r. nr 3001-IOA.4246.473.2017.AB w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od N. W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 2700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 3 lipca 2019 r., sygn. akt III SA/Po 327/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę N. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2019 r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry.

3 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożyła Skarżąca zaskarżając ten wyrok w całości i wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego WSA w Poznaniu, zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, ewentualnie w przypadku, kiedy Naczelny Sąd Administracyjny dojdzie do wniosku, że zostały naruszone jedynie przepisy prawa materialnego wnoszę o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi

4 Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. zwana dalej "p.p.s.a."), zarzuciła naruszenie:

5 I. prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj.

6 - art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1a, art. 6 ust.1, art. 14 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 2, art.89 ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy nie istniały przesłanki faktyczne, jak i prawne do zastosowania w/w przepisów, w szczególności naruszenie tych przepisów w związku z naruszeniem art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE Nr L 204 z dnia 21 lipca 1998 r.) w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt 1 a, 2, 3, i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 ze zm.), polegające na zastosowaniu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych oraz art. 6 ust. 1 tej ustawy, mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ jako przepisy techniczne, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, nie były notyfikowane;

7 - art. 89 ust 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych poprzez błędną wykładnię pojęcia " urządzającego gry" poprzez przyjęcie, że podmiot, który jedynie wynajął powierzchnię jest urządzającym gry, co przełożyło się na niezasadne nałożenie na skarżącego kary pieniężnej,

8 - naruszenie postanowień Dyrektywy 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE Nr L 204 z dnia 21 lipca 1998 r.), polegającego na zastosowaniu przepisów ustawy o grach hazardowych mimo tego, że nie mogły być zastosowane, z uwagi na naruszenie procedury notyfikacji Komisji przepisów ustawy, stanowiących przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy, w tym naruszenie art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE, poprzez wydanie decyzji na podstawie przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2, który nie może być stosowany z uwagi na niedochowanie obowiązku notyfikacji, a nadto jako przepis sankcjonujący nie może stanowić podstawy wymierzenia kar pieniężnych w sytuacji, kiedy przepis sankcjonowany tj art. 14 ustawy hazardowej uznany został za przepis techniczny, co prowadzi do sytuacji, iż zastosowanie sankcji z art. 89 ust 1 pkt. 2 ustawy hazardowej nastąpiło przy braku zakazu urządzania gier na automatach w innych miejscach niż kasyno.

9 II. przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

10 1. art. 3 § i art. 145 § 1 pkt. a p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi skarżącego i dokonanie niewłaściwej kontroli legalności działania administracji publicznej, gdy tymczasem decyzja organu została wydana z naruszeniem prawa materialnego, w szczególności przepisów wymienionych w pkt. I,

11 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi skarżącego w sytuacji, gdy decyzja organu została wydana z naruszeniem:

12 - przepisów art. 122, 125 § 1 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie w postępowaniu podatkowym zasady prawdy obiektywnej, normy wnikliwego działania oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, które obligują organ podatkowy do podjęcia wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia w pełni stanu faktycznego i prawnego sprawy, w szczególności poprzez dokonanie ustaleń w oparciu o eksperyment dokonany przez urzędników celnych, którzy nie posiadają dostatecznej wiedzy, aby dokonywać ocen w przedmiotowej sprawie w zakresie urządzanych gier i ich charakteru, kiedy z uwagi na przedmiot sprawy niezbędna jest wiedza z dziedziny mechaniki, elektromechaniki oraz automatów do gier, w tym funkcjonowania generatorów losowych oraz pseudolosowych, a zatem wiedza specjalna, a co za tym idzie pominięcie dowodu z opinii biegłego,

13 - naruszenie art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 ustawy o grach hazardowych oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej,

14 - naruszenie przepisu art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa, na korzyść podatnika, w niniejszej sprawie szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych w art. 2 i 5 ustawy o grach hazardowych, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony,

15 - rażące naruszenie art. 120 ustawy ordynacja podatkowa (zasada legalizmu działania władzy publicznej) a to przez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy hazardowej, które w konsekwencji wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. (C-213/11 Fortuna i inni) uznać należy za nieskuteczne w polskim systemie prawa,

16 3. art.141 § 4 p.p.s.a. poprzez przedstawienie w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym z uwagi na błędnie przyjęty stan faktyczny będący wynikiem w/w uchybień organu

17 4. art. 269 § 1 p.p.s.a. poprzez nie podjęcie przez skład sądu orzekającego decyzji o przedstawieniu zagadnienia prawnego do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi NSA w sytuacji, gdy istniały ku temu podstawy faktyczne i prawne szczegółowo opisane w uzasadnieniu niniejszej skargi

18 III. rażące naruszenie:

19 - art. 2 Konstytucji RP tj. zasady demokratycznego państwa prawa urzeczywistniającego zasady sprawiedliwości społecznej, a w szczególności wynikającej z niej zasady zaufania obywateli do państwa,

20 - art. 31 ust. 3 w zw. z art. 22 Konstytucji RP tj. zasady proporcjonalności sensu stricte,

21 - art. 2 i art. 61 Konstytucji RP tj. zasady zaufania obywateli do państwa prawa oraz obowiązku informacyjnego organów władzy publicznej

22 - art. 7 Konstytucji RP tj. zasady legalizmu w zw. z art. 123 ust. 1 Konstytucji RP, art. 2 Konstytucji tj. zasady przyzwoitej legislacji -poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego, w której mieszczą się wskazane wyżej zasady szczegółowe,

23 - art. 91 ust 3 Konstytucji tj zasady bezpośredniego stosowania i pierwszeństwa przepisów wspólnotowych w wypadku kolizji z ustawami, co spowodowało naruszenie hierarchii aktów prawnych wynikającej wprost z literalnego brzmienia tego przepisu

24 IV. rażącego naruszenia prawa, mającego istotny wpływ na treść orzeczenia tj. art. 260 ust. 1 TFUE nakładającego na Państwo polskie obowiązek wykonywania wyroków TSUE, poprzez niezastosowanie się do powyższego przepisu

25 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie podniesionych zarzutów.

26 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od strony Skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych w tym kosztów zastępstwa procesowego.

27 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

28 Skarga kasacyjna nie jest zasadna i nie zasługuje na uwzględnienie.

29 Na wstępie przypomnienia wymaga, ż e zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacy jną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

30 Z zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, że spór prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując zgodność z prawem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry stwierdził, że decyzja ta nie jest niezgodna z prawem, co uzasadniało oddalenie wniesionej na nią skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku – najogólniej rzecz ujmując – wynika, że przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne, wobec ich prawidłowości, uzasadniały po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w sprawie, po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie przez organy administracji oceny, że stanowiące przedmiot kontroli automaty do gier o nazwach [...] oraz [...] bez numerów, służyły do urządzania na nich gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 – 5 ustawy o grach hazardowych, a w konsekwencji oceny odnośnie do zaktualizowania się znamion – przypisanego stronie skarżącej – deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry i po trzecie, nałożenie na stronę na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 wymienionej ustawy kary pieniężnej w wysokości 24.000 zł za urządzanie gier hazardowych na automatach poza kasynem gry.

31 Zarzuty skargi kasacyjnej wyznaczające, zgodnie z zasadą dyspozycyjności, granice kontroli zgodności z prawem zaskarżonego wyroku nie uzasadniają twierdzenia, że rezultat tej kontroli powinien wyrazić się w krytycznej ocenie tego wyroku, której konsekwencją powinno być jego uchylenie. Innymi słowy, zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają trafności stanowiska Sądu I instancji, że kontrolowana przez ten Sąd decyzja nie jest niezgodna z prawem.

32 Zwłaszcza, że ich ocena – co wymaga przypomnienia, albowiem nie jest to bez znaczenia, o czym szerzej jeszcze mowa dalej – nie może abstrahować od znaczenia konsekwencji wynikających z faktu, że w przypadku skargi kasacyjnej, będącej kwalifikowanym środkiem zaskarżenia, czytelności formułowanego w niej komunikatu jest o tyle istotna, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym wniesieniem tego pisma (jak w przypadku skargi czy też zażalenia), ale także z jego treścią (zob. wyrok NSA z dnia 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/17). W relacji do wymogów odnoszących się do zarzutów stawianych na podstawie z pkt 1 art. 174 p.p.s.a. (por. np. wyroki NSA z dnia: 28 lipca 2022 r., sygn. akt I OSK 1925/21; 6 listopada 2020, sygn. akt II GSK 742/20; 13 października 2017 r., sygn. akt II FSK 1445/15 oraz wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2735/15) oraz zarzutów stawianych na podstawie z pkt 2 art. 174 p.p.s.a. (zob. np. wyroki NSA z dnia: 11 października 2022 r., sygn. akt II GSK 581/19; 4 sierpnia 2022 r., sygn. akt II FSK 187/20; 8 maja 2018 r., sygn. akt II GSK 289/18; 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1333/09), ocena ich zasadności nie może nie uwzględniać znaczenia konsekwencji wynikających z zasady dyspozycyjności obowiązującej w postępowaniu przed Na czelnym Sądem Administracyjnym, o której mowa była na wstępie. W jej w świetle, Sąd ten nie może domniemywać granic zaskarżenia wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego, albowiem te wyznaczają zarzuty skargi kasacyjnej, a nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, uzupełnianie, konkretyzowanie, uściślanie lub interpretowanie niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych, czy też nadawanie im innego znaczenia niż wynika to z ich treści i towarzyszącej im argumentacji, czy też stawianie jakichkolwiek hipotez i snucie domysłów w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych i domniemywanie tym samym intencji wnoszącego skargę kasacyjną (zob. np. wyroki NSA z dnia: 6 maja 2021 r., sygn. akt I GSK 1542/20; 29 października 2020 r. sygn. akt I GSK 285/18; 16 lipca 2020 r. sygn. akt I GSK 611/20; 4 grudnia 2019 r. sygn. II FSK 2031/18; akt 17 lutego 2015 r. sygn. akt II OSK 1695/13).

33 Z przedstawionej perspektywy nie sposób jest więc uznać za skuteczne – a co za tym idzie za zasadne – zarzuty z pkt III petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzuty rażącego naruszenia przepisów art. 2, art. 31 ust. 3, art. 22 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP.

34 Abstrahując już nawet od tego, że nie zostały one uzasadnione w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle powyżej przedstawionych i koniecznych wymogów, w odpowiedzi na argumentację prezentowaną w skardze kasacyjnej (zob. s. 15), trzeba stwierdzić, że o naruszeniu, w tym rażącym, wymienionych przepisów prawa nie sposób jest wnioskować tylko i wyłącznie na tej podstawie, że treść wydanego w sprawie rozstrzygnięcia nie koresponduje z oczekiwaniami strony skarżącej.

35 Powyższe, nie pozostaje bez wpływu na wniosek odnośnie do braku skuteczności zarzutu naruszenia art. 269 § 1 p.p.s.a. (pkt II ppkt 4 petitum skargi kasacyjnej) – albowiem w relacji do treści tego przepisu prawa oraz przesłanek jego stosowania, podstawy wnioskowania odnośnie do jego naruszenia nie może uzasadniać argument, że Sąd I instancji nie zainicjował trybu postępowania, o którym w nim mowa podczas, gdy zdaniem strony "[...] istniały ku temu podstawy faktyczne i prawne [...]" – a także odnośnie do braku skuteczności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. (pkt II ppkt 3 petitum skargi kasacyjnej). Zwłaszcza, gdy w tej mierze podkreślić, że wadliwość uzasadnienia orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu naruszenia wymienionego przepisu prawa zasadniczo wówczas, gdy nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia (zob. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 15 lutego 2010 r., sygn., akt II FPS 8/09) lub sporządzone jest w taki sposób, że nie jest możliwa jego kontrola instancyjna, a ponadto, że poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie można skutecznie zwalczać, ani prawidłowości przyjętego za podstawę orzekania stanu faktycznego, ani stanowiska sądu co do wykładni bądź zastosowania prawa (por. np.: wyroki NSA z dnia: 26 listopada 2014 r., sygn. akt II OSK 1131/13; 20 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2081/13; 12 marca 2015 r., sygn. akt I OSK 2338/13; 18 marca 2015 r., sygn. akt I GSK 1779/13).

36 W odpowiedzi na zarzuty z pkt I tiret pierwsze i trzecie, z pkt II ppkt 2 tiret drugie i czwarte oraz z pkt IV petitum skargi kasacyjnej, na gruncie których storna skarżąca podważa zgodności z prawem zaskarżonego wyroku z pozycji argumentu o technicznym charakterze przepisów prawa stanowiących materialnoprawną podstawę wydania decyzji kontrolowanej przez Sąd I instancji – i których komplementarny charakter uzasadnia tym samy, aby rozpoznać je łącznie – trzeba przede wszystkim podnieść, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16 – o czym mowa też dalej – stwierdził, a pogląd ten należy podzielić, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust.1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a tym samym i funkcje samego tego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na jego podstawie kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. Istota rozwiązania zawartego w omawianej regulacji została więc zdeterminowana funkcjami określonej w niej sankcji, a mianowicie funkcją redystrybucyjną oraz funkcją restytucyjną, przy jednoczesnym zaakcentowaniu znaczenia funkcji prewencyjnej mającej motywować do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym.

37 W przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r., w punkcie 1 jej sentencji stwierdzono więc, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy."

38 Rozważając i rozstrzygając kwestię związaną z oceną technicznego charakteru art. 89 ust.1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów, jak i argumentację przedstawioną w jego uzasadnieniu, a mianowicie, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie ustanawia żadnych warunków determinujących skład, właściwości lub sprzedaż produktu, a tym samym, że przepis ten nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko prezentowane w przywołanej uchwale odnośnie do oceny charakteru relacji między przepisami art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Samoistny charakter funkcji realizowanej przez ten przepis, o czym już była mowa, nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, co uzasadnia twierdzenie o braku podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

39 Z przedstawionych powodów – w tym podzielając, w korespondencji do powyższego, argumentację Sądu I instancji odnośnie do braku technicznego charakteru przepisów art. 2 ust. 5, art. 3 oraz art. 4 ust. 1 ustawy o grach hazardowych (zob. s. 5 uzasadnienia zaskarżonego wyroku) – omawiane zarzuty należało uznać niezasadne. Zwłaszcza, że również art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co – niezależnie od jednolicie prezentowanego w tej kwestii przez Naczelny Sąd Administracyjny poglądu – potwierdza argument ze stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrażonego w wyroku z dnia 13 października 2016 r. w sprawie C – 303/15, z którego wynika, że przepis taki jak art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (pkt 31).

40 Za niezasadny należało uznać również zarzut z pkt I tiret drugie petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, na gruncie które strona skarżąca zmierza do wykazania jego błędnej wykładni oraz niewłaściwego zastosowania, a to poprzez niezasadne przyjęcie, że w rozumieniu tego przepisu prawa jest podmiotem urządzającym gry hazardowe na automatach poza kasynem gry.

41 Przede wszystkim trzeba podnieść, że z przepisu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych jasno i wyraźnie wynika, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe, w celu zindywidualizowania tych deliktów w zakresie odnoszącym się do penalizowania naruszeń odrębnych od siebie sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób.

42 Z powyższego wynika, że – jak w pełni zasadnie należałoby przyjąć – celem działania prawodawcy materializującym się w treści art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych było penalizowanie zachowań polegających na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry (w tym w szczególności restytucja niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowanie strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach) oraz przeciwdziałanie tym zachowaniom, jako niepożądanym.

43 Jeżeli tak, to za nie mniej uzasadniony trzeba uznać ten wniosek, że wobec jednoznacznej treści przywołanego przepisu prawa, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, należy uznać po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ustawy o grach hazardowych, a po drugie, ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Przy tym – co trzeba również podkreślić, w tym również w odpowiedzi na argumentację skargi kasacyjnej (s. 7 oraz s. 8) – z treści art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie wynika, aby do znamion deliktu, o którym w nim mowa, a co za tym idzie do zbioru faktów podlegających ustaleniu w postępowaniu w sprawie nałożenia kary pieniężnej, należało czerpanie zysków z urządzania gier hazardowych, w sposób o którym mowa w przywołanym przepisie prawa, czy też legitymowanie się tytułem prawnym (w tym zwłaszcza tytułem własności) do automatów do gier, co miałoby stanowić konieczny warunek prawidłowego przypisania naruszenia, o którym mowa w przywołanym przepisie prawa.

44 W korespondencji do powyższego trzeba podnieść, że w przywołanej uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie akt II GPS 1/16 wyjaśniono również, że "Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.", a podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której – jak to wynika z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. – nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać.

45 Jeżeli na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, a przepis ten jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach, to w odpowiedzi na stanowisko podważające prawidłowość rozumienia pojęcia "urządzającego gry", a co za tym idzie zasadność przypisania stronie deliktu, o którym mowa w przywołanym przepisie prawa oraz zasadność uznania jej za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry trzeba podnieść, że w ugruntowanym już orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 przywołanej ustawy może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot, w sytuacji gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie, co znajduje swoje uzasadnienie w potrzebie uwzględniania szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", która jest motywowana zarówno przedmiotem i istotą regulowanych ustawą o grach hazardowych postępowań w sprawach nałożenia kary pieniężnej, jak i koniecznością zapewnienia realnego systemu kontroli oraz skuteczności przewidzianych przez ustawodawcę sankcji.

46 Jakkolwiek więc ustawa o grach hazardowych – w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie – nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w jej art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie, przy uwzględnieniu potrzeby szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", w pełni zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie sprawności oraz stałej aktywności, umożliwiającym ich funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

47 Przedstawione rozumienie "urządzania" potwierdza również – jak w pełni zasadnie należałoby przyjąć – definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić – urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować [jakąś imprezę], jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html.) "Urządzanie", to wedle powyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również – a trzeba to podkreślić – "stwarzanie komuś odpowiednich warunków". Odwołując się do przedstawionego powyżej rozumienia art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, w tym zwłaszcza do desygnatów zwrotu "urządzania gier na automatach", czy też "urządzania gier hazardowych", którym na gruncie tego przepisu operuje ustawodawca, trzeba więc przyjąć, że istota jego rdzenia znaczeniowego wyraża się w tworzeniu (współtworzeniu, uczestniczeniu w tworzeniu) warunków do urządzania gier hazardowych na automatach.

48 Za uzasadnione należy więc uznać stwierdzenie, że dokonana przez organy administracji i zaakceptowana przez Sąd I instancji prawna ocena zachowania strony skarżącej odpowiada sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej rekonstruowanej z art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, w przedstawionym powyżej jego rozumieniu, co innymi słowy oznacza, że dokonana przez organy administracji subsumpcja ustalonego w sprawie stanu faktycznego – w odniesieniu do tych jego aspektów, które dotyczyły roli strony skarżącej w organizowaniu przedsięwzięcia hazardowego pozwalając na przyjęcie, że była ona urządzającym gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, a to wobec zainstalowania w należącym do niej i powszechnie dostępnym lokalu automatów do gier hazardowych i udostępniania tym samym oraz w tenże właśnie sposób gry na tych automatach niegraniczonemu kręgowi osób – oraz przeprowadzona przez Sąd I instancji kontrola prawidłowości tego procesu subsumpcji, nie były nieprawidłowe. Zwłaszcza, gdy w korespondencji do przedstawionych argumentów za w pełni uprawnione należałoby uznać twierdzenie, że decyzja o zainstalowaniu automatów do gier w należącym do strony lokalu została podjęta przez stronę świadomie – nie sposób jest bowiem zasadnie założyć, że zainstalowanie tych automatów nastąpiło wbrew jej woli – co z kolei uzasadnia ten wniosek, że niezależnie od przedmiotu prowadzonej w tymże lokalu działalności gospodarczej – wraz z zainstalowaniem w nim automatów do gier hazardowych – strona rozpoczęła również działalność polegająca na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry. Połączenie wymienionych składników majątkowych, a mianowicie lokalu użytkowego skarżącej oraz pozostających w dyspozycji najemcy automatów do gier, które wspólnie umożliwiały uruchomienie na nich gier w sposób i w miejscu dostępnym dla ogółu, umożliwiało więc ich "urządzanie", w przedstawionym powyżej rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Tym samym, za uzasadniony należy uznać wniosek, że "celem" umowy z dnia 1 maja 2015 r. – na podstawie której strona oddała w najem 2 m2 lokalu – a zarazem "zgodnym zamiarem" jej stron było nie tyle zawarcie klasycznej umowy najmu, ile podjęcie wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego polegającego na połączeniu składników majątkowych, jakimi dysponowały strony tej umowy (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wr 71/16).

49 W odpowiedzi natomiast na zarzut z pkt II ppkt 2 tiret pierwsze petitum skargi kasacyjnej, który jest adresowany wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia – na gruncie którego strona zarzuca naruszenie przepisów art. 122, art. 125 § 1 i art. 187 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa – trzeba przede wszystkim podkreślić, że jeżeli przedmiot postępowania (przedmiot sprawy) determinują normy prawa materialnego, które wyznaczają zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i koniecznych do przeprowadzenia w nim ustaleń – albowiem to one właśnie stanowią podstawę przyznania uprawnienia, zwolnienia z obowiązku, nałożenia obowiązku, cofnięcia lub uszczuplenia uprawnień – wyznaczając tym samym zbiór koniecznych do załatwienia sprawy prawnie relewantnych faktów, to z punktu widzenia przedmiotu rozpatrywanej sprawy oraz przedstawionego powyżej rozumienia przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, a co za tym idzie zakresu jego normowania i zastosowania, nie ma podstaw, aby twierdzić, że – jak podnosi to strona skarżąca – ustalenia te nie są zupełne, o czym miałby świadczyć brak przeprowadzenia w rozpatrywanej sprawie dowodu z opinii biegłego na okoliczność charakteru gier urządzanych na automatach.

50 Zwłaszcza – co trzeba podkreślić w korespondencji do poczynionych na wstępie uwag odnoszących się do charakteru skargi kasacyjnej oraz wymogów stawianych w niej zarzutów – że z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, aby strona skarżąca wyjaśniła w sposób, w jaki należałoby tego oczekiwać w świetle art. 174 pkt 2 w związku z art. 176 p.p.s.a. (zob. w tej mierze np. wyroki NSA z dnia: 9 czerwca 2021 r., sygn. akt III FSK 3619/21; 21 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2162/13; 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II GSK 2084/13; 27 listopada 2014, sygn. akt I FSK 1752/13; 10 października 2014 r., sygn. akt II OSK 793/13; 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt I OSK 2575/13), na czym dokładnie miałoby polegać naruszenie przez Sąd I instancji wymienionych przepisów prawa, jako wzorców kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz na czym miałby polegać istotny wpływ ich naruszenia na wynik sprawy. Zadość wskazanemu wymogowi nie czynią bowiem twierdzenia oparte na przywoływanych w skardze kasacyjnej judykatach, ani też twierdzenie, że "Oparcie decyzji jedynie na podstawie eksperymentu w postaci gier kontrolnych [...] bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego jest niewystarczające dla oceny materiału dowodowego i wyciągania jakichkolwiek wniosków" (s. 7 – 9 skargi kasacyjnej).

51 Jeżeli przy tym z art. 180 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa – którego naruszenia skarga kasacyjna nie zarzuca – wynika, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, to tym samym za oczywiste należy uznać, że dowód z przeprowadzonego eksperymentu mógł przyczynić się i przyczynił się do wyjaśnienia sprawy, bo był przydatny dla wyjaśnienia jej istotnych okoliczności i nie można go uznać za sprzeczny z prawem. Oparcie się na nim w prowadzonym postępowaniu administracyjnym nie mogło być więc traktowane, jako wadliwe, czy też niewystarczające dla wyjaśnienia istotnych w sprawie okoliczności, w tym charakteru gier urządzanych na automatach. Zwłaszcza, że poczynionym na jego podstawie ustaleniom odnośnie do charakteru tychże gier strona nie przeciwstawia żadnych konkretnych argumentów ograniczając się w tym względzie do przywołanego powyżej twierdzenia. W omawianym zakresie nie można przy tym pomijać tego aspektu zagadnienia, który odnosi się do wyspecjalizowanego charakteru służby celnej, co jasno wynika z obowiązującej w dacie przeprowadzania eksperymentu ustawy o Służbie Celnej, co w odniesieniu do podstaw kompetencyjnych działania jej funkcjonariuszy w sprawach takich, jak rozpatrywana, znajduje swoje potwierdzenie w art. 30 ust. 1 i ust. 2 pkt 3 oraz art. 32 ust. 1 pkt 13 tej ustawy.

52 Co więcej, w omawianym zakresie – oraz w odpowiedzi na zarzut z pkt II ppkt 2 tiret trzecie petitum skargi kasacyjnej, który nie jest usprawiedliwiony i z tego powodu, że poprzez zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego nie można podważać prawidłowości ustaleń faktycznych (zob. np. wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1806/19) – trzeba stwierdzić, że nie ma podstaw, aby zasadnie można było podważyć prawidłowość podejścia Sądu I instancji do rozumienia art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych (s. 8 – 9 uzasadnienia zaskarżonego wyroku). Podzielając zasadność stanowiska tego Sądu w odniesieniu do omawianej kwestii, w odpowiedzi na stanowisko strony skarżącej (s. 5 – 7 skargi kasacyjnej) należy podnieść, że nie jest tak, że warunkiem kwalifikowania gry, jako gry losowej, jest przypadek będący głównym, przesądzającym i tym samym decydującym o wyniku gry czynnikiem. Całkowita lub częściowa losowość jest zasadniczą cechą charakterystyczną dla gier hazardowych, a pojęcia "losowości" nie można i nie należy utożsamiać tylko z przypadkiem. Gra ma bowiem charakter losowy, gdy dla gracza jej wynik jest nieprzewidywalny, a więc nie jest możliwy do przewidzenia i nie istnieje strategia umożliwiająca wpłynięcie na wynik gry bez złamania zasad samej gry. Tym samym, nieprzewidywalność wyniku gry należy oceniać przez pryzmat warunków standardowych, w jakich znajduje się grający, nie zaś przez pryzmat warunków (atypowych) szczególnych (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt V KK 420/11).

53 Skutku oczekiwanego przez stronę skarżącą nie mógł odnieść również zarzut z pkt II ppkt 1 petitum skargi kasacyjnej, na gruncie którego zarzucono naruszenie art. 3 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.

54 Z tego mianowicie powodu, że wymienione przepisy prawa, jako tzw. przepisy wynikowe, nie mogły stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej (por. np. wyroki NSA z dnia: 11 września 2020 r., sygn. akt II GSK 2989/1720 marca 2018 r., sygn. akt II OSK 425/18; 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 297/16; 8 grudnia 2017 r., sygn. akt II GSK 2547/17; 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II OSK 2077/10).

55 Skarga kasacyjna, której zarzuty nie zostały oparte na usprawiedliwionych podstawach, w świetle wszystkich przedstawionych argumentów podlegała więc oddaleniu, jako niezasadna.

56 W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w związku z art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.