Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2017 r., II FSK 942/17

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2017 r., II FSK 942/17

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 10 sierpnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 listopada 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2694/15 w sprawie ze skargi M. K. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2015 r. [...] w przedmiocie nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od kwietnia 2010 r. do kwietnia 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od M. K. na rzecz Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 22 listopada 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 2694/15) oddalił skargę M. K. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 31 lipca 2015 r. w przedmiocie nadpłaty z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od kwietnia 2010 r. do kwietnia 2014 r.

3 Od powyższego wyroku podatnik wywiódł skargę kasacyjną, którą zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu w zarzucił naruszenie prawa materialnego, a to:

4 - art. 28 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz.U. z 2015 r., poz. 790, ze zm., dalej: u.k.s.e.) w zw. z art. 21 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 ze zm., dalej: ustawa o rehabilitacji zawodowej) - przez ich błędną wykładnię - przez przyjęcie, że art. 28 u.k.s.e. nie stanowi lex specialis w stosunku do innych niewymienionych w nim ustaw, a w szczególności do art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej, mimo że art. 28 u.k.s.e. przewiduje enumeratywne i wyczerpujące wyliczenie z nazwy innych ustaw mających zastosowanie do funkcjonowania komornika w zakresie jego działalności pozaegzekucyjnej i nakładających na niego obowiązek płacenia danin publicznoprawnych w postaci podatku dochodowego oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, wśród których brak jest ustawy o rehabilitacji zawodowej, a zgodnie z systemową zasadą lex specialis derogat legi generali, znaną już prawu rzymskiemu, przepis szczególny uchyla zastosowanie przepisu ogólnego, a taka jest niewątpliwie relacja art. 28 u.k.s.e. do art. 21 ustawy o rehabilitacji zawodowej, skoro ustawa o komornikach sądowych i egzekucji została pomyślana jako kompleksowy i szczególny akt prawny regulujący status i funkcjonowanie komornika sądowego w obrocie prawnym jako szczególnego rodzaju organ władzy publicznej, poza działalnością stricte egzekucyjną uregulowaną w przepisach kodeksu postępowania cywilnego,

5 - art. 36 ust. 1 u.k.s.e. w zw. z art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej oraz art. 28 u.k.s.e. - przez ich błędną wykładnię - przez przyjęcie, że skoro na podstawie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2014 r. - II FSK 1395/12 ustawy o rehabilitacji zawodowej nie jest ustawą podatkową, to na podstawie samego tylko art. 36 ust. 1 u.k.s.e. i art. 3 k.p.c. oraz art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej komornik jest zobowiązany do uiszczania obowiązkowych wpłat na PFRON mimo treści art. 28 u.k.s.e., gdyż dla stwierdzenia tego obowiązku wystarczające jest samo zakalikowanie komornika jako pracodawcy lub kancelarii komorniczej jako zakładu pracy na podstawie art. 36 ust. 1 UKSIE w zw. z art. 3 k.p. - bez względu na treść art. 28 u.k.s.e., podczas gdy taka ocena wpłat na PFRON, jak zaprezentowana w wyroku NSA z dn. 16.05.2014 r. - II FSK 1395/12, zapadła w zupełnie innym stanie faktycznym i przy innych okolicznościach podmiotowych i przedmiotowych, jak w niniejszej sprawie i w ogóle nie odnosiła się do stosowania lub wykładni art. 28 u.k.s.e. jako przepisu szczególnego w stosunku do art. 21 ustawy o rehabilitacji zawodowej, poza samą tylko konstatacją o braku przymiotu ustawy podatkowej dla ustawy o rehabilitacji zawodowej.

6 Z uwagi na powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i stwierdzenie nadpłaty we wpłatach na Państwowy Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od kwietnia 2010 r. do kwietnia 2014 r. w łącznej kwocie 184.575 zł. Ewentualnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, ustalenie i zasądzenie na rzecz skarżącego komornika kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa prawnego za obie instancje - według norm przepisanych.

7 Organ administracji, w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

8 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje

9 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i wobec tego podlega oddaleniu.

10 W punkcie wyjścia należy wskazać, że status komornika reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r. poz. 1138 z późn. zm.) oraz kodeks postępowania cywilnego. Z art. 1 ustawy o komornikach sądowych wynika, że komornik jest funkcjonariuszem publicznym, działającym przy sądzie rejonowym, zaś kodeks postępowania cywilnego traktuje go jako organ egzekucyjny. Natomiast, w myśl art. 77 ust. 1 Konstytucji RP, należy uznać, że komornik jest organem władzy publicznej.

11 Komornicy stanowią wyodrębnioną strukturę wyposażoną we władztwo, o własnych kompetencjach, którzy w celu wykonywania powierzonych im zadań dysponują zespołem środków osobowych i rzeczowych w postaci kancelarii.

12 Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 2004 r. sygn. akt SK 26/03 (OTK ZU nr 1/A/2004 poz. 53) zaznaczył, że od pozycji prawnej komornika, jako organu państwa, należy odróżnić kwestie osobiste i majątkowe statusu komornika, jako określonej osoby, tzw. piastuna organu. Trybunał zwrócił uwagę, że prowadzenie działalności zarobkowej na własny rachunek nie jest atrybutem organu władzy publicznej. Wynika stąd wniosek, że nie można uznać komornika za organ władzy publicznej w sensie podmiotowym. Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 24 lutego 2004 r. sygn. akt III CZP 119/03 oraz uchwale z dnia 11 października 2001 r. sygn. akt III CZP 49/01 stwierdził, że samodzielność finansowa komornika świadczy o tym, że nie jest on instytucją państwową ani jednostką budżetową. Sam rodzaj wykonywanych zadań, realizowanych w charakterze funkcjonariusza publicznego, nie stanowi podstaw do formułowania uogólnionej tezy o zwolnieniu komornika od ponoszenia opłat związanych z czynnościami podejmowanymi w ramach prowadzonej egzekucji.

13 W uchwale z dnia 23 marca 2016 r. sygn. akt III CZO 4/16 Sąd Najwyższy, analizując pozycję i status notariusza, a więc status zbliżony do statusu komornika, jako tzw. wolne zawody, wskazał na ich następujące cechy: 1) samodzielne finansowanie i prowadzenie swojej działalności, 2) wykorzystywanie osobistych zdolności i kwalifikacji przy wykonywaniu działalności, 3) ponoszenie za swoje czynności, osobistej odpowiedzialności majątkowej, 4) działalność na własne ryzyko. Jest to działalność ciągła, profesjonalna i zorganizowana, a także dążąca, co jest oczywiste, do uzyskania dochodu pozwalającego komornikowi (notariuszowi) nie tylko na zaspokojenie życiowych - osobistych i rodzinnych potrzeb, ale także na rozwój kancelarii, poprawę warunków pracy, podwyższanie pensji pracowników, komfort klientów oraz jakość świadczonych usług (czynności).

14 Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o komornikach, komornik zatrudnia na podstawie umów o prace, o dzieło lub zlecenia pracowników oraz inne osoby niezbędne do obsługi kancelarii, a także ochrony i pomocy w czynnościach w terenie.

15 Oznacza to, że jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 kodeksu pracy. Wobec tego, że jak wykazano wcześniej prowadzona przez komornika działalność ma cechy funkcjonalne i przedmiotowe działalności gospodarczej oraz prowadzona jest na własny rachunek ustawodawca w art. 28 ustawy o komornikach, zdecydował o stosowaniu przepisów dotyczących osób prowadzących działalność gospodarczą, mieszczących się w zakresie prawa podatkowego i prawa ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych. Komornicy zostali tym samym przyrównani do osób prowadzących działalność gospodarczą. Zatem do komorników stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wraz z przepisami wykonawczymi do tej ustawy. Powyższe przepisy, jak wynika z art. 28 ustawy, stosuje się wprost, nie zaś odpowiednio.

16 Stosownie do art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, pracodawca, zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu, obowiązany jest dokonywać miesięcznych wpłat na PEFRON we wskazanej w tym przepisie wysokości (art. 21 ust. 1). Wobec tego, że jak wyżej wywiedziono, skarżący będący komornikiem jest pracodawcą - ma obowiązek do dokonywania wpłat na PFRON - co wynika z powołanych wyżej przepisów art. 28 ustawy o komornikach w związku z art. 49 ust. 1 i art. 21 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej.

17 Na marginesie należy wskazać, że zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2017 r. sygn. akt II FPS 8/16, do komornika sądowego, którego status wynika z ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług - tj. art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ponieważ wykonuje on działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej, wykonywanej w ramach wolnego zawodu.

18 W tym stanie rzeczy wniosek skarżącego o stwierdzenie nadpłaty z tytułu wpłat na PFRON za okres od kwietnia 2010 r. do kwietnia 2014 r. zasadnie uznano za oczywiście bezzasadny.

19 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

20 O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.