Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2009 r., II FSK 511/08

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 lipca 2009 r., II FSK 511/08

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędziowie: NSA Bogusław Dauter, NSA del. Anna Maria Świderska (sprawozdawca), Protokolant Paweł Koluch, po rozpoznaniu w dniu 30 lipca 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. K. i M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 19 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Bd 769/07 w sprawie ze skargi K. K. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. K. i M. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w B. kwotę 600 (sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 19 grudnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę K. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2007 r. określającą podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 rok.

3 Powyższy wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym ustalonym przez organy podatkowe i przyjętym przez Sąd.

4 W toku kontroli skarbowej stwierdzono, że M. K. w 2004 roku wliczył w ciężar kosztów prowadzonej wspólnie z bratem w formie spółki cywilnej firmy Transport Ciężarowy M. i K. K. wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów udokumentowanych fakturami VAT wystawionymi przez P. "P." K. K. na zakup paliwa w łącznej kwocie 51.640,20 zł. Po skorygowaniu przychodów i kosztów uzyskania przychodów dochód spółki za 2004r. ustalono w wysokości 62.187,19 zł i stwierdzono, że dochód przypadający na M. K. wyniósł 31.093,60 zł. Decyzją z dnia 28 września 2006r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., określił przy uwzględnieniu przysługujących odliczeń K. i M. K., wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004r. w kwocie 4.169,00 zł. Podkreślił, że transakcje gospodarcze, udokumentowane spornymi fakturami VAT, nie miały miejsca, a w konsekwencji faktury te nie mogą być podstawą do zaliczenia powyższych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów spółki cywilnej prowadzonej przez podatnika.

5 Decyzją z dnia 20 września 2007r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 28 września 2006r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika w sposób nie budzący wątpliwości, iż wystawca spornych faktur K. K. nie posiadał koncesji Urzędu Regulacji Energetyki w W. na obrót paliwami, nie dokonywał osobiście zakupów i sprzedaży paliwa oraz nie dysponował odpowiednimi środkami transportowymi do jego przewozu. Prowadzona przez niego działalność polegała na wystawianiu dokumentów KP i WZ oraz faktur sprzedaży paliwa zakupionego od firm: "A." oraz "M.", które nie prowadziły działalności gospodarczej i nie składały deklaracji podatkowych. W świetle ustalonego stanu faktycznego, zarówno zakwestionowane faktury VAT, dowody KP, WZ, jak i przedłożone przez strony wyciągi bankowe, nie stanowią - dokumentów potwierdzających rzeczywiste zawarcie spornych transakcji gospodarczych. Podmiot gospodarczy, który je wystawił jest podmiotem nieistniejącym, a wystawione przez niego faktury VAT nie dokumentują rzeczywistej czynności sprzedaży, a jedynie pozorują istnienie takiej czynności. Na podstawie przedłożonego wyciągu bankowego nie sposób stwierdzić jednoznacznie aby wypłaty gotówki z konta dotyczyły zapłaty za kupione od K. K. paliwo, nie można zatem przyjąć, iż nastąpił zakup paliwa, a spółka poniosła określony wydatek. Zdaniem organu w sprawie zaistniały podstawy faktyczne i prawne do wyłączenia tych wydatków z kosztów uzyskania przychodów spółki cywilnej za 2004r.

6 Na powyższą decyzję podatnicy złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Rozstrzygnięciom organów podatkowych zarzucili naruszenie przepisów art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 125 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 roku Nr 8 poz. 60 ze zm.) –dalej "O.p.", w wyniku zlekceważenia podstawowych zasad i nakazów wynikających z tych przepisów oraz naruszenie art. 2 Konstytucji RP, z uwagi na sposób rozpoznania sprawy pozostający w sprzeczności ze standardami demokratycznego państwa prawnego i zasadami sprawiedliwości społecznej. Argumentowali, iż zaskarżona decyzja jest przedwczesna, gdyż analizy dokonane przez organy skarbowe opierają się na uzasadnieniu nieprawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 30 maja 2007r. Sygn. akt I SA/Bd 301/07 dotyczącego rozliczenia podatku od towarów i usług, od którego wniesiono kasację do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zdaniem skarżących, dochód uzyskany przez M. K. z działalności spółki bezpośrednio wpływa na dochód podlegający rocznemu rozliczeniu z małżonką, a zatem należało wstrzymać postępowanie do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia skargi kasacyjnej. W ocenie stron bez ostatecznego rozpoznania kwestii związanych z podatkiem VAT nie może być mowy o trafności decyzji w zakresie zobowiązań odnoszących się do podatku dochodowego, opartej na niepełnym i niewyjaśnionym do końca stanie faktycznym. Skarżący podtrzymali także swoje zarzuty zgłaszane w ramach postępowania podatkowego.

7 Wyrokiem z dnia 19 grudnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę podatników uznając, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 20 września 2007 roku odpowiada prawu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd uznał, przede wszystkim za niezasadne oczekiwanie wstrzymania się od orzekania w sprawie. Wskazał, że stosownie do art. 201 § 1 ust. 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Sąd I instancji nie zgodził się z poglądem skarżących, że takie znaczenie ma oczekiwane rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego w związku ze skargą kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy w sprawie VAT. Rozliczenie w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego są odrębnymi sprawami, nawet jeżeli w obu sprawach postępowanie dowodowe zmierza do wyjaśnienia tych samych istotnych okoliczności, np. istnienia tych samych transakcji. Ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił wyniku jednej z tych spraw od drugiej. Powołując się na tożsamość z regulacją zawieszenia postępowania na gruncie k.p.a. oraz ugruntowane na jego tle orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazał że organ zawiesza postępowanie administracyjne jedynie wówczas, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe (wyrok NSA z 10.08.1983 I SA 481/83 opubl. ONSA 1983 Nr 2 poz. 65 i PiP 1984 Nr 7 s. 147). Pożądane jest, aby ustalenie wielkości obrotu w postępowaniu dotyczącym podatku od towarów i usług było skorelowane z ustaleniem wielkości przychodu w równolegle toczącym się postępowaniu w sprawie podatku dochodowego, to jednak postępowania te są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organy podatkowe powinny dokonać odpowiednich odrębnych ustaleń, w jednym dotyczących obrotu, w drugim - przychodu. Nie ma przeszkód, aby organy podatkowe w jednym postępowaniu korzystały z materiałów dowodowych zebranych w innym postępowaniu. Nie zwalnia to jednak ze szczegółowego przedstawienia tych dowodów w każdym z tych postępowań.

8 W ocenie sądu I instancji istota sporu w niniejszej sprawie ogniskuje się wokół możliwości ujęcia po stronie kosztów uzyskania przychodów wydatków wykazanych w fakturach wystawionych na sprzedaż paliwa od jednego dostawcy. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. t.j. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) – dalej "u.p.d.o.f." kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 u.p.d.o.f.. Na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, iż poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu. Oczywiście nie oznacza to całkowitego zwolnienia organu podatkowego od podejmowania czynności procesowych mających na celu ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. W ocenie Sądu, organ prawidłowo zebrał i ocenił materiał dowodowy. Protokoły przesłuchania rzekomego dostawcy paliwa wskazują na nierzetelność dokonanych transakcji sprzedaży. Zeznał on, że jego działalność gospodarcza polegała na pośrednictwie w sprzedaży paliw i innych towarów, jednakże on sam nie posiadał koncesji na obrót paliwami. Ponadto nie dokonywał osobiście zakupów i sprzedaży paliwa, nie posiadał środków pieniężnych na jego zakup, nie przechowywał paliwa oraz nie dysponował odpowiednimi środkami transportowymi do jego przewozu. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza, polegała jedynie na wystawianiu dokumentów KP i WZ oraz faktur sprzedaży, na podstawie zestawienia otrzymanego od innej firmy, która była odpowiedzialna za dostawę paliwa do nabywcy, według sporządzonego przez siebie zestawienia oraz odbiór gotówki. Wykazano, że faktury zakupu paliwa pochodziły od firm, które nie prowadziły działalności gospodarczej i nie składały do właściwych urzędów skarbowych żadnych deklaracji. Powyższe czyni uprawnionym stanowisko organów podatkowych, że jedyne przedstawione przez skarżących dowody w postaci wyciągów bankowych, nie pozwalają na przyjęcie, że istniał logiczny związek pomiędzy następującymi chronologicznie wypłatami gotówki z konta, a płatnościami za sporne faktury. Sąd I instancji uznał, że materiał dowodowy w sprawie był zupełny i wszystkie dowody zostały ocenione, a odmowa przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez podatników została przez organ uzasadniona. Sąd uznał, że organ prawidłowo zaniechał przeprowadzenia dowodów z przesłuchań wskazanych przez podatników świadków, gdyż istotną okolicznością w sprawie było poniesienie wydatku w związku z zapłatą za konkretne paliwo, a nie jedynie fizyczna dostawa paliwa, co z kolei było podstawą wniosku (pismo strony z 14 sierpnia 2007r.).

9 Na powyższe orzeczenie podatnicy wnieśli skargę kasacyjną domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. Jako podstawy kasacyjne wskazano naruszenie przepisów postępowania: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wskutek usprawiedliwienia i akceptacji uchybień organów podatkowych z zakresu gromadzenia i oceny dowodów, a więc naruszenia przepisów art. 122, 191 i 201 § 1 pkt 2 O.p., oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w wyniku błędnego uzasadnienia wyroku. Uzasadniając podniesione zarzuty autor skargi wskazał, że organy podatkowe oparły swoje decyzje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na niepełnym materiale dowodowym ignorując istotne wnioski dowodowe strony. W jego ocenie w przedmiotowej sprawie zasadnicze znaczenie posiada kwestia wstępna, czyli ustalenie przychodów i kosztów spółki cywilnej Transport Ciężarowy M. i K. K., gdyż dochody wspólników osiągnięte z tej spółki stanowiły podstawę rozliczeń podatników w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 30 maja 2007r. (I SA/Byd. - 301/07) uchylił decyzje w zakresie podatku VAT od spółki, a zatem sprawa przychodów i kosztów spółki nie została rozstrzygnięta w sposób definitywny. Od powyższego wyroku skarżący wnieśli skargę kasacyjną z powodu jego błędnego uzasadnienia, która nie została dotychczas rozpoznana. Bez rozstrzygnięcia sprawy przychodów i kosztów spółki nie da się rzetelnie rozstrzygnąć sprawy obowiązków podatkowych skarżących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ podatkowy powinien sięgnąć po zasadę z art. 97 § 1 pkt. 4 k.p.a. i zawiesić postępowanie. Końcowo podniósł, że stan faktyczny i dowody zebrane w sprawie podatku VAT nie zostały prawomocnie ocenione przez sąd wskutek skargi kasacyjnej skarżących, zaś dla potrzeb podatku dochodowego nie przeprowadzono oddzielnego postępowania dowodowego bazując na niepełnym materiale dowodowym odnoszącym się do zobowiązań spółki.

10 W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w B. wskazując na nietrafność podniesionych w niej zarzutów wniósł o jej oddalenie.

11 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

12 Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny kontroluje zgodność zaskarżonego orzeczenia z prawem materialnym i procesowym w granicach skargi kasacyjnej. Sąd nie jest uprawniony do badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego orzeczenia wykraczającej poza ramy wyznaczone zarzutami skargi kasacyjnej. Oznacza to związanie zarzutami i wnioskami skargi kasacyjnej. A zatem zakres rozpoznania sprawy wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną przez przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie.

13 Stosownie do art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przepis ten nakłada na autora skargi kasacyjnej obowiązek wskazania konkretnych, naruszonych przez Sąd I instancji przepisów prawa materialnego i procesowego.

14 Dokonując oceny przedmiotowej skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do wniosku, że nie zawiera ona usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu.

15 W rozpoznawanej skardze kasacyjnej wobec zaskarżonego wyroku podniesiony został zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi pomimo naruszenia przez organy podatkowe wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, tj. art. 122, art. 191 i art. 201 § 1 pkt 2 skutkujące wydaniem orzeczenia mimo uchybień organów w zakresie gromadzenia i oceny dowodów stwierdzić trzeba, że jest on, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, chybiony. Nie sposób bowiem podzielić poglądu, że sąd I instancji w zaskarżonym wyroku dopuścił się takich naruszeń prawa, które uzasadniałyby twierdzenie, że miały wpływ na wynik sprawy. W judykaturze podkreśla się, że użycie słowa "wpływ" w przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że pomiędzy wydanym orzeczeniem a błędem postępowania musi zachodzić związek przyczynowy. W skardze kasacyjnej należy zatem wykazać zarówno fakt naruszenia przepisów procesowych, jak i uprawdopodobnić istnienie owego potencjalnego związku. Zgodzić się też trzeba z tezą, że nie trzeba udowadniać, że gdyby nie stwierdzone w sprawie naruszenie przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie byłoby inne. Wystarczy bowiem wykazać, że realnie istniała taka możliwość (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2007 r., II OSK 660/06, LEX nr 325277). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej skargi kasacyjnej wskazać należy, że niepodobna w niej dostrzec argumentów, które by w sposób przekonujący uzasadniały twierdzenie o naruszeniu przez Sąd pierwszej instancji prawa. Jeżeli chodzi o zarzuty naruszenia przepisów postępowania, to zostały one sformułowane w sposób wysoce nieprecyzyjny, a poza tym z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, które konkretnie argumenty przytoczone w jej lakonicznym uzasadnieniu odnoszą się do poszczególnych przepisów procesowych wskazanych jako podstawy kasacyjne.

16 Podniesione zarzuty sformułowane zostały w sposób na tyle ogólny, iż nie wynika z nich jednoznacznie, na czym konkretnie polegały zarzucane organom podatkowym i niedostrzeżone przez Sąd I instancji naruszenia poszczególnych, wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów Ordynacji podatkowej, do jakich konkretnie okoliczności faktycznych sprawy się one odnoszą oraz jaki wpływ uchybienia w tym zakresie mogły mieć na wynik sprawy. Sąd kasacyjny związany granicami skargi kasacyjnej dokonując oceny zasadności zawartych w niej zarzutów nie może domyślać się, jakie konkretnie dowody zdaniem pełnomocnika Skarżących zostały pominięte oraz do wykazania, jakich okoliczności faktycznych miałyby one służyć. W toku postępowania podatkowego organy podatkowe podjęły wszelkie działania, które były niezbędne w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy , który to obowiązek ciążył na nich z mocy art. 122 O.p. Również w związku z prowadzonym postępowaniem dowodowym organy podatkowe nie dopuściły się uchybień, które umożliwiałyby sformułowanie przez sąd I instancji oceny prawnej uzasadniającej uchylenie zaskarżonej decyzji. Niezasadny jest przy tym ogólnikowo sformułowany zarzut polegający na oparciu przez organy podatkowe rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym wobec zignorowania wniosków dowodowych strony skarżącej. Sąd I instancji w obszernym fragmencie uzasadnienia (str 6-7) ustosunkował się i wyjaśnił, że wnioski dowodowe strony zmierzające do wykazania okoliczności nieistotnych z punktu widzenia rozstrzyganej sprawy prawidłowo zgodnie z art. 188 O.p. nie zostały uwzględnione w postępowaniu dowodowym, zastrzeżenia sądu budził jednie brak zachowania wymaganej formy w postaci postanowienia o odmowie przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, jednakże jak wskazał WSA uchybienie to pozostawało bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Stan faktyczny rozpatrywanej sprawy w istocie nie był skomplikowany, sprowadzał się bowiem do ustalenia, że spółka cywilna, której współwłaścicielem jest M. K. nie udokumentowała w prawidłowy sposób poniesienia wydatków na zakup paliwa na podstawie zakwestionowanych faktur. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zarówno organy podatkowe jak i sąd I instancji nie naruszył art. 191 O.p., ponieważ w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego uprawione było przyjęcie, że sprzedaż udokumentowana spornymi fakturami w rzeczywistości miała miejsce. Jak ustalono w postępowaniu podatkowym, ich wystawca nie miał bowiem koncesji na obrót paliwami nie dokonywał osobiście zakupów ani sprzedaży paliwa ani nie dysponował środkami transportowymi do jego przewozu, był jedynie pośrednikiem, zaś zakwestionowane faktury zakupu paliwa pochodziły od firm, które nie prowadziły działalności gospodarczej. Organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Nie może być traktowany jako zasadny, adresowany wobec sądu I instancji zarzut niedostrzeżenia uchybień proceduralnych popełnionych przez organy podatkowe, oparty na twierdzeniu, iż sąd ten pominął zarzut niezebrania w sprawie wszystkich możliwych dowodów. Zarzut ten sprowadza się do próby podważenia dokonanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez sąd jako prawidłowe ustaleń faktycznych oraz oceny dowodów, na podstawie których zostały one dokonane. Sąd I instancji dokonawszy analizy postępowania organów podatkowych w zakresie postępowania dowodowego uznał je za prawidłowe, a swobodną ocenę dowodów za dokonaną zgodnie z jej zasadami.

17 Za gołosłowny uznać należy zarzut naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. polegający na niedopatrzeniu się przez sąd I instancji okoliczności uzasadniających zawieszenie postępowania, poprzez rozważenie w uzasadnieniu jedynie okoliczności dotyczących występowania w sprawie tzw. zagadnienia wstępnego. Formułując go autor skargi kasacyjnej nie wskazał jaki wpływ uchybienie to mogło mieć na wynik sprawy. Nie wykazał, że zawieszenie postępowania podatkowego, do czasu uprawomocnienia się decyzji dotyczącej rozliczenia podatku VAT spółki cywilnej Transport Ciężarowy M. i K. K. mogłoby doprowadzić do innego rozstrzygnięcia w sprawie. Niezależnie od błędów w uzasadnieniu powyższego zarzutu stwierdzić należy, iż przekonanie strony, iż w sprawie zachodziły podstawy zawieszenia postępowania nie jest zasadne. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu administracyjnego lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone.Według kasatora "zasadnicze znaczenia dla sprawy posiada kwestia wstępna, czyli ustalenie przychodów i kosztów spółki cywilnej Transport Ciężarowy M. i K. K., gdyż dochody wspólników osiągnięte z tej spółki stanowiły podstawę rozliczeń M. K. i jego żony K. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych". WSA prawidłowo wskazał, że postępowania dotyczące podatku dochodowego wspólników spółki cywilnej i postępowanie w sprawie określenia spółce cywilnej wielkości podatku od towarów i usług są odrębnymi postępowaniami i w każdym z nich organ podatkowy dokonuje odrębnych ustaleń zmierzających do określenia wielkości przychodu lub obrotu. Fakt, że postępowania te były prowadzone przez ten sam organ oraz, że materiały dowodowe zgromadzone w toku postępowania w sprawie VAT były wykorzystywane na potrzeby ustaleń w zakresie podatku dochodowego nie powoduje, że rozstrzygnięcie w przedmiocie VAT staje się zagadnieniem wstępnym w sprawie podatku dochodowego.

18 Wskazane wyżej względy powodują że za chybiony uznać należało zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a.. Wbrew bowiem twierdzeniom zawartym w skardze kasacyjnej w sprawie nie zachodziły określone tym przepisem podstawy uchylenia zaskarżonej decyzji, gdyż niepodobna dostrzec, by organy podatkowe naruszyły wskazane w niej przepisy Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

19 Przechodząc do drugiego zgłoszonego w skardze zarzutu naruszenia przepisów postępowania - art. 141 § 4 p.p.s.a., należy wskazać, że jest on całkowicie chybiony. Przede wszystkim brak jest szczegółowego wskazania w czym konkretnie skarżący upatruje jego uchybienia określonego jako "błędne uzasadnienie wyroku". Zgodnie z treścią powołanego przepisu sąd ma obowiązek takiego uzasadnienia wyroku, by zawierało zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W zaskarżonym wyroku sąd wywiązał się z minimum obowiązków, jakie nakłada na niego zdanie pierwsze wymienionego przepisu. W uzasadnieniu wyroku sąd I instancji nie odniósł się jedynie do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przez organy podatkowe zasady demokratycznego państwa prawnego. Nie oznacza to jednak, że zachodziły tym samym przesłanki uzasadniające uchylenie zaskarżonego wyroku. Uzasadnienie wyroku, generalnie zawiera wszystkie te elementy, które w przywołanym przypisie wymieniono jako obowiązkowe. Zwięźle przedstawia bowiem stan sprawy, zarzuty podniesione w skardze, stanowisko strony przeciwnej, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Oznacza to, innymi słowy, że wywód sądu I instancji dostarcza wystarczających informacji na temat każdego z tych aspektów sprawy, pozwalając na ustalenie zastosowanych przepisów i motywów, którymi kierował się sąd, oddalając skargę. Wykładnia przeprowadzona przez Sąd jest jednoznaczna i nie pozostawia żadnych wątpliwości co do jego stanowiska w sprawie. Skarżący zarzucili sądowi I instancji brak prawidłowego odniesienia się do kwestii obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Należy zwrócić uwagę, że Wojewódzki Sąd Administracyjny na str. 3-4 uzasadnienia zaskarżonego wyroku wyraźnie wskazał, dlaczego w rozstrzyganej sprawie brak było przesłanek do zastosowania przewidzianej przepisem art. 201 § 1 O.p. instytucji zawieszenia postępowania. Sąd ten właściwie ocenił i wyczerpująco uzasadnił dlaczego okoliczności, na które strona wskazywała w swojej skardze dotyczące braku ostatecznego rozstrzygnięcia w zakresie przychodów i kosztów spółki cywilnej prowadzonej przez skarżącego nie stanowią zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. Oceny tej nie zmienia wysuwana na poparcie podniesionego zarzutu argumentacja "zdroworozsądkowa" sądy bowiem zgodnie z zasadą demokratycznego państwa prawa wyrażoną w przepisie art. 2 Konstytucji RP orzekają na podstawie przepisów prawa. W istocie więc zarzucana sądowi I instancji nieprawidłowość uzasadnienia polega na rozstrzygnięciu niezgodnie z oczekiwaniami. skarżących, która to okoliczność nie powoduje, iż doszło do naruszenia art. 141§ 4 p.p.s.a.

20 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

21 O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 6 pkt 3 i § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcą prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm).