Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2019 r., II FSK 2795/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2019 r., II FSK 2795/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 13 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Bk 171/18 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku z dnia 3 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2011-2015 oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Zaskarżonym wyrokiem z 13 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Bk 171/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę R. K. (dalej: skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Białymstoku (dalej: organ odwoławczy, SKO) z 3 stycznia 2018 r. w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za lata 2011-2015.

3 2. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) zarzucił naruszenie następujących przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy:

4 1) art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 z późn. zm., dalej: p.u.s.a.) w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187, art. 191, art. 240 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. - Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej: o.p.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i zaniechanie przez sąd pierwszej instancji wnikliwej kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz oddalenie skargi, mimo iż w toku postępowania podatkowego organ nie odniósł się w sposób należyty do kryteriów pozwalających na obiektywną ocenę istnienia podstaw do wznowienia postępowania w kontekście przepisów o.p.;

5 2) art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedopełnienie przez sąd pierwszej instancji obowiązku rozpoznania skargi na decyzję organu odwoławczego w granicach skargi poprzez nierozpoznanie wszystkich zarzutów objętych skargą znajdujących oparcie w stanie faktycznym błędnie ocenionym przez organ, skutkujące niesłusznym oddaleniem skargi w trybie art. 151 p.p.s.a.

6 Przy tak sformułowanych zarzutach kasacyjnych skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący złożył nadto oświadczenie na podstawie art. 176 § 2 p.p.s.a. o zrzeczeniu się rozprawy.

7 W zakreślonym ustawowo terminie organ odwoławczy nie skorzystał z przysługującego temuż prawa do wystąpienia z odpowiedzią na skargę kasacyjną.

8 3. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż nie ma ona usprawiedliwionych podstaw, toteż należało ją oddalić.

9 Stosownie do art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, oznacza, iż Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działając jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania czy korygowania zarzutów strony skarżącej. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oparte jest na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, ograniczając się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Sąd odwoławczy nie może poprawiać podstaw zaskarżenia i wniosków skargi kasacyjnej, gdyż oznaczałoby to działanie z urzędu, niedopuszczalne w świetle cytowanego przepisu.

10 Podstawę żądania przez skarżącego kasacyjnie uchylenia ostatecznej decyzji Wójta Gminy B. P. (dalej: organ pierwszej instancji) w trybie wznowieniowym stanowił art. 240 § 1 pkt 5 o.p., wprowadzający koniunkcję warunków niezbędnych do wystąpienia celem możliwości zastosowania omawianej instytucji, tj. 1) wyjście na jaw nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów rozumianych jako nowych dla organu, uprzednio nieznanych, 2) istnienie tychże okoliczności czy dowodów w dacie wydawania decyzji, 3) cecha istotności tychże okoliczności czy dowodów w kontekście wyniku sprawy. Powołując się na ww. podstawę prawną, skarżący wskazał na następujące okoliczności spełniające rzeczone kryteria: 1) znajdowanie się na terenie działki [...] lejów po bombach z lat 50-tych, 2) wybieranie z nieruchomości [...] oraz [...] żwiru przez okolicznych mieszkańców w czasach do 2011 r. oraz 3) znaczne zadrzewienia i zakrzaczenia działek [...] oraz [...] w sposób uniemożliwiający pełne wykorzystanie terenu.

11 Na wstępie niniejszych rozważań należy zauważyć, iż postępowanie wznowieniowe jako szczególny tryb wzruszania ostatecznych decyzji podatkowych składa się z dwóch etapów procedowania: tzw. wstępnego badania formalnego, w ramach którego właściwy organ dokonuje analizy sprawy w kontekście formalnej dopuszczalności wznowienia postępowania, oraz postępowania właściwego, w ramach którego dochodzi do badania przesłanki wznowieniowej stanowiącej podstawę żądania zainteresowanego. Wznowienie postępowania następuje bowiem z chwilą wydania przez organ podatkowy stosownego postanowienia w oparciu o art. 243 § 1 o.p., wydawanego po stwierdzeniu przez organ spełnienia warunków formalnych pozwalających na wznowienie postępowania, w tym uprawdopodobnienie we wniosku inicjującym postępowanie zaistnienia okoliczności będącej podstawą wznowienia - tj. określonej przesłanki lub przesłanek wyszczególnionych w art. 240 § 1 pkt 1-12 o.p. Dopiero po wydaniu tegoż postanowienia, tj. po formalnym wznowieniu postępowania, właściwy organ podatkowy przystępuje do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy stosownie do art. 243 § 2 o.p. Stwierdzenie tego, czy przesłanki wznowienia rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mają wpływ na treść rozstrzygnięcia, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu tegoż postępowania, które odbywa się na zasadach ogólnych, w szczególności co do przepisów ze sfery gromadzenia i oceny dowodów.

12 Istota uprawdopodobnienia sprowadza się do przekonania sądu o przynajmniej prawdopodobieństwie tych faktów, na które powołuje się zainteresowany nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, a owo przekonanie winno opierać się na obiektywnych przesłankach wynikających z zawartych we wniosku twierdzeń. Uprawdopodobnienie jest wyjątkiem od reguły formalnego przeprowadzenia dowodu, działającym na korzyść strony powołującej się na określony fakt, jednakże nie oznacza, że przekonanie sądu opierać się może wyłącznie na twierdzeniach strony (postanowienie SN z dnia 20 listopada 2014 r., I PZ 25/14). Jakkolwiek zatem skarżący powołał się na określone okoliczności uzasadniające w jego ocenie uchylenie ostatecznej decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji z 2 marca 2016 r., co ostatecznie doprowadziło do wydania postanowienia z 8 września 2016 r. o wznowieniu postępowania prowadzonego przed tym organem, wadliwym metodycznie jest oczekiwanie, aby rzeczone uprawdopodobnienie było również wystarczające do wydania w dalszej kolejności decyzji usuwającej z obrotu prawnego ostateczną decyzję wymiarową organu pierwszej instancji.

13 Istota regulacji art. 122 i art. 187 § 1 o.p. nakładającej na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, nie może być utożsamiana z obowiązkiem nieograniczonego poszukiwania przez organy faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, zwłaszcza w odniesieniu do faktów bezsprzecznych, niepodważanych przez stronę postępowania ani niebudzących wątpliwości ze strony organów prowadzących postępowanie. Zasada zupełności materiału dowodowego wypływająca z regulacji art. 187 § 1 o.p. nie oznacza bynajmniej jakoby zasadnym było prowadzenie postępowania dowodowego nawet w sytuacji, gdy całokształt ujawnionych w sprawie okoliczności jest wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Organy podatkowe obu instancji dysponowały materiałem dowodowym pozwalającym na dokonanie stanowczych ustaleń faktycznych mogących następnie stanowić podstawę decyzji wydanych w sprawie, toteż nie miały obowiązku dalszego poszukiwania dowodów, o których notabene istnieniu nie miały wiedzy. Należy wyraźnie zaznaczyć, iż w materiale dowodowym zgromadzonym przez organy obu instancji, o czym była mowa zarówno w kwestionowanej decyzji organu odwoławczego, jak również zaskarżonym wyroku sądu pierwszej instancji, wydanie decyzji wymiarowej przez organ pierwszej instancji poprzedzone było, m. in. przeprowadzeniem dowodu ze zdjęć satelitarnych oraz oględzin nieruchomości, które nie wykazały istnienia okoliczności wskazywanych przez skarżącego - istnienia lejów po bombach, jak również innych niedogodności terenu, które przemawiałoby za ich nieużytecznością dla celów gospodarczych. Nie sposób zatem wbrew twierdzeniom skarżącego zawartym w skardze kasacyjnej przypisać Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku zarzutu jakoby nieprawidłowo dokonał kontroli legalności działania organów obu instancji co do gromadzenia materiału dowodowego w sprawie.

14 W judykaturze tutejszego sądu niejednokrotnie wskazywano, iż ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wiedzę posiada jedynie podatnik, pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego, co pozostaje bez wpływu na wywiązanie się przez ten organ z ciężaru dowodu, jaki nań spoczywa na gruncie art. 122 o.p. (przykładowo: wyrok NSA z 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2166/09). Powyższe odnosi się również do kwestii rzekomego pobierania przez okolicznych mieszkańców żwiru z działek będących przedmiotem opodatkowania, wszak skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedłożył informacji, które konkretnie osoby tego dokonywały ze wskazaniem jakichkolwiek danych umożliwiających organom przeprowadzenie dowodu z tychże źródeł dowodowych. Jakkolwiek zatem ciężar gromadzenia materiału dowodowego w toku postępowania podatkowego spoczywa na organie, nie jest on jedynym odpowiedzialnym za wynik tegoż postępowania dowodowego, zaś brak inicjatywy skarżącego oraz współpracy z organem podatkowym prowadzącym postępowanie w sprawie nie może być następnie podstawą do roszczeniowej podstawy skarżącego, jaka aktualnie prezentowana jest w sprawie.

15 Jedynie sygnalnie w tym miejscu należy zauważyć, iż jakkolwiek podstawę prowadzenia postępowania w sprawie stanowi art. 240 § 1 pkt 5 o.p., rzeczony przepis nie stanowił podstawy zarzutów wyszczególnionych w skardze kasacyjnej. Jakkolwiek ww. przepis został przez skarżącego podniesiony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, prawidłowym metodycznie byłoby powiązanie zarzutu zawartego w punkcie 1 petitum z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., wszak postępowanie dowodowe prowadzone na podstawie art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. nie jest celem samym w sobie. Celem prowadzonego postępowania dowodowego w niniejszej sprawie było wykazanie przesłanek zawartych w hipotezie art. 240 § 1 pkt 5 o.p., toteż przepis ten winien być powołany w podstawach kasacyjnych.

16 Instytucja wznowienia postępowania nie jest środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną niezależnie od stopnia tej wadliwości. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 o.p., nie zaś dowolnymi uchybieniami, tudzież odmienną oceną dowodów.

17 Jeżeli skarżący kasacyjnie zarzuca sądowi pierwszej instancji obrazę przepisów p.p.s.a. w kontekście naruszenia przez organy podatkowe art. 191 o.p., koniecznym pozostaje wykazanie błędów w rozumowaniu organu, nieuwzględnienia doświadczenia życiowego lub niespójności jego argumentacji, przy czym wykazanie takowych błędów nie może polegać jedynie na przedstawieniu własnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego ani zwykłym negowaniu stanowiska przedstawionego przez organ podatkowy. Zarzut naruszenia ww. normy prawnej w zakresie dokonanej oceny materiału dowodowego jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada prawidłowości logicznego rozumowania. Organom podatkowym przyznano uprawnienie do swobodnej oceny poszczególnych dowodów, a zatem prawo do uznania, które z dowodów stanowią wiarygodne źródło twierdzeń o faktach oraz którym należy przypisać przymiot relewantności dla sprawy. Zarzut dowolnego działania organu byłby możliwy do postawienia wówczas, gdyby ustalenia faktyczne zostały oparte na dowodach dowolnie wybranych, a zatem takich, których wybór nie został poparty odpowiednią argumentacją, bądź w przypadku braku przeprowadzenia określonego dowodu, mimo iż okoliczność, na którą owy dowód jest powoływany, nie została wystarczająco wykazana. Należy przy tym poddać emfazie, iż nową okolicznością faktyczną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt. 5 o.p. nie jest możliwość odmiennej od dotychczasowej oceny zgromadzonych w postępowaniu zwyczajnym dowodów, zaś stawianie w tym zakresie zarzutu w oparciu o normę art. 191 o.p. jest błędne. W toku prowadzonego postępowania na etapie obu instancji organy podatkowe dysponowały wiedzą co do stopnia zadrzewienia i zakrzaczenia obu badanych działek ([...] i [...]), co znalazło odzwierciedlenie w protokole oględzin i uzasadnieniu decyzji, w której organ pierwszej instancji wyraźnie zauważył, iż okoliczność ta odnosi się bezpośrednio do widocznego stanu nieruchomości objętych postępowaniem w chwili wydania decyzji z 2 marca 2016 r., a zatem nie może uchodzić za nową i nieznaną okoliczność, czego wymaga art. 240 § 1 pkt 5 o.p. Domaganie się przez skarżącego uznania tej okoliczności za uzasadniającą uchylenie ostatecznej decyzji organu pierwszej instancji świadczy w istocie o próbie poddania w wątpliwość trafności dokonanej oceny materiału dowodowego w tym zakresie, co jak wskazano powyżej, nie może być utożsamiane z nową okolicznością, która już uprzednio istniała i była poddana analizie przez organ pierwszej instancji.

18 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyznać rację sądowi pierwszej instancji (w ślad za organem odwoławczym), iż skarżący nie wykazał jakoby podnoszone okoliczności, o których mowa we wniosku, wyszły na jaw po wydaniu decyzji ostatecznej. Należy przy tym zauważyć, iż akceptacja praktyki procesowej, zgodnie z którą dopuszczalne byłoby powoływanie się przez stronę na okoliczności znane jej uprzednio, przed wydaniem kwestionowanej decyzji, a ujawnione organowi po wydaniu rozstrzygnięcia merytorycznego, doprowadziłoby do jawnego akceptowania świadomej niejednokrotnie obstrukcji procesowe mającej na celu celowe ukrywanie określonych okoliczności przez stronę jedynie celem późniejszego kwestionowania rozstrzygnięcia organu.

19 Należy odmówić zasadności twierdzeń skarżącego również z innego powodu, a mianowicie przez wzgląd na brak przypisania powoływanym przezeń okolicznościom cechy istotności, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., przez którą należy rozumieć wpływ na merytoryczny wynik sprawy, a tym samym wpływ na poczynione dotychczas w sprawie ustalenia faktyczne. O wspomnianej "istotności" decyduje waga, doniosłość i wartość nowych dowodów lub okoliczności dla końcowego załatwienia sprawy. To, czy dowody i okoliczności są istotne, ocenia się przy tym nie według subiektywnego przekonania strony, tylko w powiązaniu z pozostałym zebranym w sprawie materiałem dowodowym. W tym względzie należy podzielić ocenę sądu pierwszej instancji, iż samo przekonanie skarżącego kasacyjnie, iż doszło do błędnej oceny materiału dowodowego - zdjęć satelitarnych - nie wystarczy do przyjęcia, że udowodniona została istniejąca w dniu podejmowania decyzji podatkowej z 2016 r. okoliczność faktyczna, którą organ podatkowy winien był uwzględnić. Należy bowiem zauważyć, iż nawet przy założeniu istnienia lejów po bombach, wybieraniu żwiru przez okolicznych mieszkańców czy znacznego stopnia zadrzewienia i zakrzaczenia badanych obszarów, w sprawie nie doszłoby do zmiany ustalenia, od jakiej powierzchni działek objętych działalnością wydobywczą winien być ustalony podatek od nieruchomości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, albowiem zgromadzony w sprawie materiał dowodowy obejmuje również pomiary uprawnionego geodety i wyniki oględzin, które jednoznacznie przesądzają o zasadności przyjęcia do opodatkowania całych terenów działek nr [...] i [...]. Ustalenia te ostatecznie znajdują potwierdzenie również w dokumentach koncesyjnych skarżącego, z których jednoznacznie wynika, iż skarżący zadeklarował całą powierzchnię obu działek jako powierzchnię prowadzonego wydobycia kruszywa, uzasadniając przyjęcie ich do opodatkowania jako tereny górnicze i obszar górnicze.

20 Wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie organ pierwszej instancji nie przedstawił odmiennych ocen co do podnoszonych przez skarżącego podstaw wznowienia i faktów je uzasadniających. Już sam cytowany przez skarżącego fragment - "w sprawie nie wystąpiły nowe istotne okoliczności, które nie były znane organowi podczas podejmowania decyzji i które mogłyby mieć wpływ na treść wydanej decyzji" - świadczy o zastosowanej koniunkcji w ramach konstrukcji zdania współrzędnie złożonego. Wykładnia gramatyczna tegoż zwrotu oznacza w istocie, iż dla organu wspomniane okoliczności były nowe - bo nie znane na datę wydawania decyzji w sprawie - niemniej jednocześnie nie były okolicznościami istotnymi, tj. mogącymi mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Tym samym zdanie to nie stoi w sprzeczności z wcześniejszym stwierdzeniem organu, iż nie miał uprzednio wiedzy o tych okolicznościach, co oczywiście nie oznacza jednocześnie przyznania, iż w istocie miały one miejsce.

21 Za chybiony i niemogący wywołać zamierzonego skutku należało również uznać zarzut skarżącego kasacyjnie w zakresie naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 134 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 1 p.p.s.a. Zgodnie w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Emfazy wymaga stwierdzenie, że w przypadku oparcia skargi kasacyjnej na naruszeniu prawa procesowego stosownie do ww. przepisu wnoszący skargę kasacyjną winien mieć na względzie, iż dla ewentualnego uwzględnienia skargi kasacyjnej niezbędne jest wykazanie wpływu naruszenia na wynik sprawy, które stosownie do treści owej normy prawnej winno nosić cechy istotności, oczywiście po uprzednim wykazaniu, iż owe naruszenia w ogóle miało miejsce. Niewątpliwym pozostaje, iż owa istotność wpływu na wynik sprawy w istocie oznacza wpływ na poczynione przez organy podatkowe ustalenia faktyczne, na podstawie których dochodzi do zastosowania określonej normy prawa materialnego stanowiącego podstawę decyzji podatkowej. Jeżeli zatem autor skargi kasacyjnej nie jest w stanie wykazać wpływu uchybień proceduralnych na poczynione w sprawie ustalenia faktyczne, nie może być mowy o skutecznym kwestionowaniu rozstrzygnięcia w ramach podstawy kasacyjnej, o której mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

22 Analizując skargę kasacyjną inicjującą postępowanie w niniejszej sprawie, w odniesieniu do zarzutu zawartego w pkt 2 petitum należy wskazać, iż skarżący kasacyjnie w istocie nie wykazał istnienia związku przyczynowego między podnoszonymi naruszeniami - które notabene nie miały miejsca w rozpoznawanej sprawie - a treścią rozstrzygnięcia. Zarówno w treści uzasadnienia zarzutów, jak również w uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca nie wykazała jakoby wyszczególnione uchybienia sądu pierwszej instancji mogły doprowadzić do wydania odmiennego rozstrzygnięcia w sprawie. Z tego też względu za wymykający się całkowicie kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny należało uznać ww. zarzut.

23 Jedynie niejako w odpowiedzi na zarzut skarżącego należy wyjaśnić, iż nietrafna jest ocena tegoż jakoby sąd pierwszej instancji naruszenie przez organ odwoławczy określonych przepisów o.p. podsumował lakonicznym i klasycznym w judykaturze stwierdzeniem o zgodności z obowiązującym prawem działania tego organu. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Przepis ten określa elementy, z jakich powinno składać się uzasadnienie orzeczenia. Jest więc przepisem o charakterze formalnym. O jego naruszeniu można mówić przede wszystkim wówczas, gdy uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wyżej wymienionych warunków. Lektura uzasadnienia kwestionowanego wyroku nie pozwala na uznanie jakoby sąd pierwszej instancji nie uczynił zadość wymogom stawianym przez art. 141 § 4 p.p.s.a., pozostając spójne, logiczne i poparte rzeczową argumentacją. Zawiera także odniesienie się do zarzutów skargi, a to, że nie w takim stopniu, jak sobie tego życzyła skarżący, czy bez odniesienia się do wszystkich orzeczeń, które powołał w treści pisma – nic w tej ocenie nie zmienia. Jak podkreśla się w orzecznictwie, nie stanowi o wadliwości orzeczenia sądu pierwszej instancji fakt, że sąd ten nie odniesie się do wszystkich zarzutów zawartych w skardze i skoncentruje się tylko na istotnych kwestiach, o ile to te kwestie mają znaczenie dla rozstrzygnięcia, a wątki pominięte mają jedynie charakter uboczny i nie rzutują na wynik sprawy (wyrok NSA z 30 stycznia 2018 r., I OSK 670/16). Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. nie służy weryfikacji wyroku pod kątem zgodności poglądów prezentowanych przez strony z poglądami sądu, ale jest przepisem określającym konieczne elementy formalnie poprawnego uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z wymogami wynikającymi z powyższej normy prawnej, która to analiza w ocenie tutejszego Sądu nie daje podstaw do uchylenia kwestionowanego orzeczenia.

24 Mając na względzie ogół zaprezentowanej argumentacji, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.