Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2021 r., II FSK 2657/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2021 r., II FSK 2657/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA del. Artur Kot (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 15 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 74/18 w sprawie ze skargi P. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 23 listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 74/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (dalej jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") uwzględnił skargę P. R. (dalej: "skarżący") i uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej także jako "organ podatkowy", "Dyrektor IAS" lub "DIAS") z 23 listopada 2017 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu

3 do wniesienia odwołania. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku i innych wyroków sądów administracyjnych przywołanych poniżej dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie "CBOSA").

4 2.1. Od powyższego wyroku Sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik Dyrektora IAS (radca prawny). Wystąpił o uchylenie zaskarżonego wyroku

5 w całości i oddalenia skargi lub o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie na rzecz Dyrektora IAS kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. Autor skargi kasacyjnej na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.

6 z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako "ppsa") postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów:

7 1) art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ppsa w związku

8 z art. 122, art. 180 i art. 191 w związku z art. 162 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej także jako "Op") poprzez brak oceny i odniesienia się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do wszystkich istotnych w sprawie okoliczności, co stało się powodem nieuprawnionych

9 i nieznajdujących odzwierciedlenia w okolicznościach sprawy ocen, iż pełnomocnik strony nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania;

10 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 ppsa w związku z art. 162 § 2 Op poprzez zawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku błędnych ocen, wynikających

11 z nieprawidłowej interpretacji powołanego przepisu Ordynacji podatkowej, z których wynika, że początkiem biegu terminu do złożenia wniosku w trybie art. 162 § 1 Op jest data uzyskania wiedzy w sensie procesowym o uchybieniu terminowi, tj. data doręczenia profesjonalnemu pełnomocnikowi postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania.

12 2.2. Skarżący nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie złożył wniosku w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego.

13 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

14 skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 ppsa, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

15 3.1. Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należy wspomnieć, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie ppsa, w brzmieniu obowiązującym od 15 sierpnia 2015 r., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie określony został zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny mógł zatem zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji co do przebiegu sprawy i skoncentrować swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej. Wskazać również należy, że zgodnie z treścią art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny jest zatem związany podstawami przewidzianymi w art. 174 pkt 2 ppsa, a tym samym zarzutami i wnioskami sformułowanymi w skardze kasacyjnej.

16 3.2. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ podatkowy prawidłowo zastosował art. 162 § 1 Op odmawiając skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Tytułem przypomnienia wskazać należy, że odwołanie zostało złożone przez pełnomocnika skarżącego z jednodniowym uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Op. Uchybienie to miało miejsce w związku z błędem pracownika Poczty Polskiej (okoliczność bezsporna), który doręczył decyzję organu pierwszej instancji pełnomocnikowi skarżącego (doradcy podatkowemu) – już doręczoną w trybie zastępczym – czyli po upływie 14 dni licząc

17 od dnia pozostawienia owemu pełnomocnikowi pierwszego zawiadomienia, o którym mowa w art. 150 § 2 Op. Skarżący złożył zaś odwołanie w terminie 14 dni licząc od dnia doręczenia decyzji przez operatora pocztowego będąc przekonanym o dokonaniu tejże czynności w terminie dla niej przewidzianym. Zdaniem organu podatkowego skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika (doradcę podatkowego) obowiązany był ustalić termin do wniesienia odwołania na podstawie pozostawionego przez doręczyciela zawiadomienia, uwzględniając przepisy regulujące instytucję doręczenia zastępczego, tj. art. 150 § 1 pkt 1 (termin pozostawienia pisma w placówce pocztowej), art. 150 § 2 Op (pierwsze zawiadomienie) i § 3 (drugie zawiadomienie) oraz konsekwencje niepodjęcia pisma, które skutkują uznaniem doręczenia za dokonane

18 z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu przechowywania pisma

19 w placówce pocztowej (art. 150 § 4 Op). Zdaniem organu podatkowego sedno sporu sprowadza się zatem do oceny zachowania pełnomocnika skarżącego, który powinien zweryfikować datę pierwszego awiza, a nie ocena działań innych podmiotów, w tym przypadku doręczyciela (Poczty Polskiej). Zaniechanie weryfikacji upływu terminów związanych z awizowaniem przesyłki należy uznać za zaniedbanie pełnomocnika skarżącego wykluczające brak winy w uchybieniu terminowi do wniesienia dowołania.

20 Drugim argumentem, który stanowił podstawę do odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania było złożenia wniosku z uchybieniem siedmiodniowemu terminowi przewidzianemu w art. 162 § 2 Op. Pełnomocnik skarżącego złożył bowiem wniosek w terminie liczonym od dnia doręczenia postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy informacja o wniesieniu odwołania po terminie znalazła się w piśmie organu pierwszej instancji przekazującym odwołanie Dyrektorowi IAS. Z informacją tą pełnomocnik zapoznał się lub przynajmniej powinien był się zapoznać przy zachowaniu należytej staranności.

21 Tym samym organ podatkowy nie podziela stanowiska sądu pierwszej instancji zarówno co do tego, że skarżący nie miał obowiązku weryfikowania działalności doręczyciela, jak i co do tego, że termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu

22 do wniesienia odwołania należy liczyć od dnia doręczenia stronie postanowienia

23 o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania bowiem od tego dnia strona dysponuje "w sensie procesowym" wiedzą o uchybieniu terminowi. W konsekwencji, zdaniem organu sąd pierwszej instancji wadliwie przyjął, że zostały spełnione przesłanki przewidziane w przepisach art. 162 § 1 pkt 1 i § 2 Op, a przez to naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa uchylając postanowienie odpowiadające prawu.

24 4. Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej należy wskazać, że zgodnie

25 z art. 162 § 1 Op w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (art. 162 § 2 Op). Przywrócenie terminu uzależnione jest zatem od spełnienia przesłanek w postaci złożenia wniosku przez zainteresowanego

26 w stosownym terminie przewidzianym w ustawie, uprawdopodobnienie braku winy zainteresowanego w uchybieniu terminowi oraz dokonanie wraz ze złożeniem wniosku czynności, dla której był określony termin. W realiach rozpoznawanej sprawy spór nie dotyczy trzeciej przesłanki (odwołanie zostało złożone).

27 4.1. Odnośnie do przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania należy wyjaśnić, że przesłanka ta powinna być oceniana z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy, biorąc pod uwagę obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o własne interesy. Przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy. Nie jest możliwe, gdy podatnik dopuścił się choćby lekkiego niedbalstwa. Przy uwzględnieniu wymogów przewidzianych w art. 162 § 1 Op przywrócenie terminu może mieć miejsce jedynie wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku oraz gdy strona w sposób przekonujący zaprezentowaną argumentacją uprawdopodobni brak swojej winy. Pojęcie winy strony w uchybieniu terminu w postępowaniu podatkowym

28 i sądowym obejmuje swym zakresem także winę osób trzecich, które strona upoważniła do dokonania określonej czynności. To strona skarżąca ponosi konsekwencje działań swoich pracowników. W klauzuli "należytej staranności", która jest punktem odniesienia dla oceny braku winy, o którym mowa w art. 162 § 1 Op, zawarta jest odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za dobór osób, które reprezentują ją w stosunku

29 do podmiotów zewnętrznych, w tym organów państwowych i doręczycieli pocztowych. Wybór pracowników i sposób wykonywania czynności jest sprawą wewnętrznej organizacji danego podmiotu gospodarczego. Odpowiedzialności za podejmowane

30 w tym zakresie decyzje nie można przenosić na inne osoby fizyczne lub prawne.

31 Z drugiej strony, prowadząc postępowanie w trybie przepisów art. 162 § 1 i 2 Op obowiązkiem organu podatkowego jest stosowanie co najmniej równie jednoznacznych wymogów dotyczących oceny działań pracowników działających w jego imieniu, a także podmiotów upoważnionych do wykonywania za organ podatkowy określonych czynności. Organ podatkowy jako gospodarz postępowania podatkowego nie tylko ponosi odpowiedzialność za błędy doręczyciela, ale również obowiązany jest podjąć stosowne działania zmierzające do usunięcia wszelkich negatywnych dla strony (podatnika) konsekwencji błędów doręczyciela, zgodnie z przewidzianą w przepisach art. 121 § 1 i 2 Op zasadą zaufania oraz informowania uczestników postępowania. Zgodnie zaś z zasadą legalności wynikającą z art. 120 Op organ podatkowy nie posiada kompetencji do nakładania na podatnika innych obowiązków od tych, które wynikają

32 z obowiązujących przepisów. Organ podatkowy nie może zatem nakładać na podatnika obowiązku dokonywania kontroli działalności organu podatkowego czy też innych organów państwa oraz podmiotów działających z upoważnienia organu podatkowego bądź na jego zlecenie, a do takich należy zaliczyć operatora pocztowego.

33 Inaczej mówiąc, uchybienia organu podatkowego, w tym związane z błędami podmiotów działających w jego imieniu (na jego zlecenie) nie mogą obciążać podatnika. Organ podatkowy ma zatem obowiązek podjąć działania zmierzające do usunięcia negatywnych dla podatnika konsekwencji uchybień podmiotów wykonujących na jego rzecz określone czynności, w tym z zakresu doręczeń. Zgodnie bowiem z art. 144 Op to organ podatkowy doręcza pisma. W realiach rozpoznawanej sprawy bezsporne zaś jest, że w wyniku uchybień operatora pocztowego polegających na przechowywaniu decyzji przez okres dłuższy od czternastodniowego okresu przewidzianego w art. 150

34 § 1 pkt 1 Op i doręczeniu skarżącemu przesyłki zawierającej decyzję, którą to przesyłkę należało zwrócić organowi podatkowemu, zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe (Dz. U. z 2012 r., poz. 1529 ze zm.), operator pocztowy wprowadził w błąd pełnomocnika skarżącego odnośnie do daty początkowej biegu terminu przewidzianego dla wniesienia odwołania. Organ podatkowy obowiązany był zatem podjąć działania zmierzające do usunięcia negatywnych skutków owego błędu operatora pocztowego, zgodnie z przepisami art. 121 § 1 i 2 oraz art. 125 § 1 (zasada szybkości postępowania) w związku z art. 144 Op (organ doręcza pisma).

35 4.2. Takim działaniem byłoby doręczenie skarżącemu stosownej informacji dotyczącej okoliczności dwukrotnego doręczenia decyzji i pouczenie o możliwości wystąpienia z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W ten sposób organ podatkowy realizowałby wskazane wyżej zasady ogólne postępowania podatkowego i dysponowałby dowodem dotyczącym terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 Op. Dopiero po stosownym poinformowaniu skarżącego o złożeniu odwołania, obiektywnie rzecz biorąc z uchybieniem terminowi przewidzianemu dla tej czynności oraz przyczynach takiego stanu rzeczy, a także po pouczeniu podatnika o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, można bowiem przejść do oceny działań podatnika w kontekście normy przewidzianej w przepisach

36 art. 162 § 1 i 2 Op. Dodać należy, że powyższe rozważania mają szczególne znaczenie w sytuacji, gdy przyczyną doręczenia decyzji w trybie zastępczym przewidzianym

37 w przepisach art. 150 Op, a tym samym przyczyną zaistniałych sporów pomiędzy stronami postępowania podatkowego, były problemy techniczne uniemożliwiające organowi pierwszej instancji doręczenie decyzji za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Tego bowiem mógł oczekiwać podatnik, jak wynika z akt sprawy.

38 Skoro w realiach rozpoznawanej sprawy uchybienia organu podatkowego, który nie podjął stosownych działań w celu wyeliminowania negatywnych dla podatnika konsekwencji błędu doręczyciela, doprowadziły do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a wcześniej z przyczyn niezależnych od organu (problemy techniczne) doręczono decyzję w trybie zastępczym zamiast elektronicznego, mając na uwadze brak podstaw prawnych do nakładania na podatnika obowiązku kontrolowania działalności operatora pocztowego, to uznać należy, że skarżący uprawdopodobnił brak swojej winy w uchybieniu terminowi przewidzianemu do wniesienia odwołania.

39 W realiach rozpoznawanej sprawy dokonywanie oceny działań podatnika (jego pełnomocnika) poprzedzone winno zostać, wbrew stanowisku organu podatkowego, oceną działań operatora pocztowego, a w konsekwencji także organu podatkowego. Przyczynienie się przez operatora pocztowego do uchybienia przez skarżącego terminowi przewidzianemu do wniesienia odwołania, a także brak stosownych działań organu podatkowego zmierzających do usunięcia skutków błędów doręczyciela

40 i problemów technicznych uniemożliwiających doręczenie decyzji za pomocą środków komunikacji elektronicznej doprowadziły do sytuacji, w której skarżący bez swojej winy wniósł odwołanie jeden dzień po terminie liczonym od upływu okresu przechowywania decyzji przez operatora pocztowego. Wbrew stanowisku organu podatkowego umieszczenie w piśmie sporządzonym na podstawie art. 227 § 2 Op lakonicznej informacji o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, które zostało złożone przez skarżącego w terminie zakreślonym w art. 223 § 2 pkt 1 Op – licząc od dnia doręczenia decyzji przez operatora pocztowego (bez należytego wyjaśnienia okoliczności towarzyszących uchybieniu terminowi i bez pouczenia o możliwości złożenia wniosku

41 o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z jednoczesnym merytorycznym stanowiskiem organu odnośnie do zarzutów postawionych w odwołaniu) – należy uznać w realiach rozpoznawanej sprawy za niezrozumiałe dla podatnika. Skoro organ podatkowy nie podjął działań zmierzających do usunięcia skutków błędów doręczyciela, które obciążają organ podatkowy zgodnie z art. 144 Op - w postaci poinformowania podatnika o okolicznościach i konsekwencjach błędu doręczyciela oraz bez pouczenia podatnika o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - to stwierdzić należy, że umieszczenie lakonicznej informacji w piśmie dotyczącym merytorycznej oceny zarzutów postawionych w odwołaniu nie mogło wywierać skutków prawnych w rozumieniu art. 162 § 2 Op. W tym kontekście zgodzić należy się zatem z sądem pierwszej instancji co do tego, że przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania ustała w dniu doręczenia pełnomocnikowi skarżącego postanowienia wydanego w trybie art. 228 § 1 pkt 2 Op. To zaś oznacza,

42 że skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania zachowując siedmiodniowy termin, o którym mowa w art. 162 § 2 Op.

43 Tym samym zostały spełnione wszystkie przesłanki uzasadniające przywrócenie skarżącemu terminu do wniesienia odwołania. Nazbyt ogólne, a przez to zbędne użycie przez sąd pierwszej instancji sformułowania dotyczącego posiadania wiedzy na temat uchybienia terminowi "w sensie procesowym" nie ma wpływu na wynik sprawy, aczkolwiek uzasadnia podjęcie przez autora skargi kasacyjnej polemiki z tą częścią uzasadnienia zaskarżonego wyroku, której owo sformułowanie dotyczy.

44 4.3. W świetle powyższych rozważań sąd pierwszej instancji zasadnie uchylił postanowienie odmawiające przywrócenia skarżącemu terminu do wniesienia odwołania. Nie naruszył zatem przepisów art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ppsa w związku z art. 122, art. 180 i art. 191 w związku z art. 162 § 1 i § 2 Op. Nie zostały bowiem usunięte błędy doręczyciela, które obciążają organ podatkowy. Tym samym organ nie wykazał, że skarżący wprowadzony w błąd przez doręczyciela ponosi winę w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Dodać należy, że autor skargi kasacyjnej nie uzasadnił należycie zarzutów dotyczących naruszenia przepisów art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ppsa w związku z art. 122, art. 180 i art. 191 Op, a także nie wskazał wpływu na wynik sprawy wskazywanych naruszeń. Uniemożliwił tym samym Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu dokonanie pełnej oceny zasadności tychże zarzutów.

45 Stwierdzić należy, że skarżący kasacyjnie trafnie skoncentrował swoją uwagę

46 na uzasadnieniu zarzutów dotyczących naruszenia przepisów art. 162 § 1 i 2 Op. Ocena sposobu zastosowania tych przepisów przez organ podatkowy stanowiła bowiem istotę sporu w niniejszej sprawie. Przyjąć zatem należy, że zarzuty dotyczące naruszenia pozostałych przepisów, wskazanych wyłącznie w petitum skargi kasacyjnej, mają charakter drugorzędny. Brak jest przy tym podstaw do podejmowania przez Naczelny Sąd Administracyjny próby domyślania się, na czym polega naruszenie innych przepisów wymienionych w petitum skargi kasacyjnej.

47 Podsumowując stwierdzić należy, że w sytuacji gdy uchybienie terminowi

48 do wniesienia odwołania zostało spowodowane błędami operatora pocztowego,

49 zaś podatnik nie został poinformowany o okolicznościach i konsekwencjach owych błędów oraz nie został pouczony o możliwości złożenia wniosku o przywrócenie uchybionego bez jego winy terminu, to wystąpiły przesłanki, o których mowa w art. 162 § 1 i 2 Op skutkujące koniecznością przywrócenia uchybionego terminu. Błędy operatora pocztowego (doręczyciela) obciążają bowiem organ podatkowy, zgodnie

50 z art. 144 Op. Termin przewidziany w art. 162 § 2 Op należy wówczas liczyć

51 od dnia doręczenia podatnikowi postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi.

52 4.4. Niezależnie od wskazanych wyżej braków uzasadnienia skargi kasacyjnej należy wskazać, że sąd pierwszej instancji wydając zaskarżony wyrok nie tylko sprawował kontrolę działalności administracji publicznej, zgodnie z art. 3 § 1 ppsa,

53 ale dokonał tejże kontroli w sposób prawidłowy, po zamknięciu rozprawy, tj. zgodnie

54 z art. 133 § 1 ppsa, zasadnie stosując art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada zasadniczo wymaganiom stawianym przez art. 141

55 § 4 ppsa. Zostało sporządzone w sposób umożliwiający dokonanie kontroli instancyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zawiera zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, podstawę prawną rozstrzygnięcia i jej wyjaśnienie, a także wypowiedź dotyczącą okoliczności stanowiących podstawę do uchylenia postanowienia odmawiającego skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Dodać należy, że zasadność merytorycznego stanowiska Sądu pierwszej instancji nie może być skutecznie podważana zarzutem naruszenia art. 141 § 4 ppsa. Zarzut naruszenia tego przepisu nie może zatem sprowadzać się wyłącznie do polemiki z przedstawionym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku stanowiskiem sądu pierwszej instancji. Autor skargi kasacyjnej trafnie wskazał na braki uzasadnienia zaskarżonego wyroku w części dotyczącej sformułowania co do dysponowania "w sensie procesowym wiedzą na temat tego, że doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania". Nie wykazał jednak, że owe braki wywierają istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy.

56 Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia przepisów art. 122, art. 180 oraz art. 191 Op nie tylko nie zostały uzasadnione, ale są niezrozumiałe również z tej przyczyny, że sąd pierwszej instancji nie zarzucał organowi podatkowemu naruszenia tychże przepisów oraz nie przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku żadnych rozważań dotyczących ich wykładni bądź oceny sposobu zastosowania. Nie wiadomo zatem w jaki sposób sąd pierwszej instancji mógłby naruszyć owe przepisy.

57 5. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, zgodnie z art. 184 ppsa. Nie wystąpiły zatem przesłanki do zasądzenia na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Mając zaś na uwadze brak stosownego wniosku Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekał w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz skarżącego.