Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2021 r., II FSK 2636/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2021 r., II FSK 2636/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Artur Kot (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 26 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. sp. z o. o. z siedzibą w R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 65/18 w sprawie ze skargi S. sp. z o. o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 6 grudnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od S. sp. z o. o. z siedzibą w R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 65/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej jako "WSA" lub "sąd pierwszej instancji") oddalił skargę S. sp. z o.o. z siedzibą w R. (dalej: "skarżąca" lub "spółka") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej "organ podatkowy", "Dyrektor IAS" lub "DIAS") z 6 grudnia 2017 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej dotyczącej określenia spółce zobowiązania w podatku dochodowym

3 od osób prawnych za 2010 r., po wznowieniu postępowania. Treść uzasadnienia zaskarżonego wyroku oraz innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, w skrócie "CBOSA").

4 2.1. Od powyższego wyroku sądu pierwszej instancji skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącej (radca prawny). Wystąpił m.in. o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także

5 o zasądzenie zwrotu niezbędnych kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. Na podstawie przepisów art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako "ppsa") autor skargi kasacyjnej postawił zaskarżonemu wyrokowi zarzuty naruszenia przepisów:

6 1) art. 145 § 1 lit. c ppsa poprzez nieuchylenie ww. decyzji Dyrektora IAS z 6 grudnia 2017 r., mimo że naruszała ona (a) art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 ustawy

7 z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: "Op") przez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, tj. poprzez uznanie, że kwota wypłacona skarżącej przez A. nie miała charakteru częściowego zwrotu wydatku spółki

8 na świadczenie wypłacone na rzecz P., mimo że świadczenie to miało taki charakter, co mogło mieć i miało wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby Dyrektor IAS prawidłowo ustalił, że świadczenie wypłacone przez A. na rzecz skarżącej miało charakter częściowego zwrotu wydatku spółki na świadczenie wypłacone na rzecz P., to uchyliłby decyzję wznowieniową i rozstrzygnął sprawę zgodnie z wnioskiem skarżącej;

9 oraz ewentualnie (w przypadku uznania przez Naczelny Sąd Administracyjny,

10 że materiał zgromadzony w sprawie przez Dyrektora IAS nie jest wystarczający

11 do rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wnioskiem skarżącej):

12 (b) art. 122 w zw. z art. 121 § 1, art. 188 i art. 191 Op poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka G. K. w szczególności na okoliczność, że kwota wypłacona przez ubezpieczyciela (A.) skarżącej stanowiła częściowy zwrot wydatku spółki na świadczenie wypłacone spółce P., z powodu uznania przez Dyrektor IAS, że okoliczności sprawy, które wyjaśnić miał ww. świadek, zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami, mimo że zeznania G. K. dowodziłyby tezy dowodowej odmiennej niż postawiona przez DIAS,

13 co mogło mieć i miało wpływ na wynik sprawy bowiem gdyby DIAS przeprowadził ów dowód z zeznań świadka to poczyniłby odmienne (korzystne dla spółki) ustalenia faktyczne i w konsekwencji wydałby decyzję zgodną z wnioskiem spółki;

14 (c) art. 187 § 1 i 2 Op. w zw. z przepisami art. 123 § 1, art. 121 § 1 i art. 200 Op poprzez ich błędną wykładnię skutkującą niewydaniem postanowienia w przedmiocie przeprowadzenia dowodu z ww. zeznań świadka i rozstrzygnięcie owej kwestii dopiero w decyzji, co skutkowało pozbawieniem skarżącej prawa do wypowiedzenia się

15 w przedmiocie prawidłowości przedmiotowego postanowienia oraz mogło i miało wpływ na wynik sprawy, bowiem gdyby DIAS przedstawił swoje stanowisko w ww. zakresie spółka przedstawiłaby w odpowiedzi na przedmiotowe postanowienie swoje stanowisko (por. pkt II.2 skargi) co skutkowałoby poczynieniem odmiennych (korzystnych dla spółki) ustaleń faktycznych przez Dyrektora IAS i w konsekwencji skutkowałoby wydaniem przez DIAS decyzji zgodnej z wnioskiem spółki;

16 2) art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym

17 od osób prawnych (dalej: "updop") poprzez jego błędną wykładnię polegającą

18 na przyjęciu, że kwota wypłacona spółce przez A. nie była zwrotem wydatku spółki na świadczenie wypłacone P. [...] S.A. (dalej: "P.") przez spółkę, co skutkowało odmową zastosowania ww. przepisu w niniejszej sprawie i zaakceptowaniem stanowiska organu, że kwota wypłacona spółce przez A. stanowiła dla spółki przychód podatkowy, co miało wpływ na wynik sprawy, bowiem skutkowało oddaleniem skargi.

19 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora IAS (radca prawny) wystąpił o jej oddalenie oraz o zasądzenie od spółki kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

20 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

21 skargę kasacyjną należało oddalić, zgodnie z art. 184 ppsa, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

22 3.1. Przystępując do rozważań na tle podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia należało wspomnieć, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie ppsa uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny mógł zatem zrezygnować z przedstawienia pełnej relacji odnośnie do przebiegu sprawy i skoncentrować swoją uwagę na rozważaniach dotyczących oceny zarzutów postawionych w skardze kasacyjnej. Zgodnie zaś z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej,

23 z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 ppsa. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny związany jest podstawami przewidzianymi

24 w przepisach art. 174 pkt 1 i 2 ppsa, tj. zarzutami oraz wnioskami sformułowanymi

25 w skardze kasacyjnej.

26 3.2. Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy oceny zasadności stanowiska organów podatkowych, zaakceptowanego przez sąd pierwszej instancji, że złożone przez spółkę "nowe dowody" nie stanowią podstawy do uchylenia, po wznowieniu postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op, ostatecznej decyzji reformatoryjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 7 listopada 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. Istota sporu sprowadza się natomiast

27 do rozstrzygnięcia, czy owe "nowe dowody" uzasadniają stanowisko spółki, że w świetle art. 12 ust. 4 pkt 6a updop kwotę 6 250 100 zł wypłaconą spółce przez ubezpieczyciela (A.) należy uznać za częściowy zwrot poniesionych wcześniej przez spółkę wydatków (12.000.000 zł) na rzecz P. S.A. w związku z nieprawidłowym wykonaniem umowy zawartej w 2007 r. Tylko wówczas spełnione byłoby bowiem w rozpoznawanej sprawie kryterium istotności, o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op (bezsporne jest wystąpienie innych przesłanek przewidzianych w tym przepisie), którego konsekwencją byłoby uchylenie ww. decyzji ostatecznej, zgodnie z żądaniem skarżącej.

28 Tytułem przypomnienia wskazać należy, że spółka wystąpiła o uchylenie decyzji ostatecznej, w wyniku wznowienia postępowania, określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. Zdaniem spółki załączone do wniosku nowe dowody należy uznać za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy bowiem potwierdzają jej stanowisko, że wypłacona spółce przez ubezpieczyciela (A.) kwota odszkodowania (6 250 100 zł) to de facto częściowy zwrot kwoty 12 000 000 zł wypłaconej na rzecz P. przez skarżącą, która to kwota nie została zaliczona do jej kosztów uzyskania przychodów przez organ wydający decyzję ostateczną będącą przedmiotem postępowania prowadzonego w trybie nadzwyczajnym przewidzianym w przepisach

29 art. 240 – 246 Op. Dowodami tymi są przedstawione przez spółkę: kserokopia umowy ubezpieczenia wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski właściwych fragmentów dokumentu mających zdaniem spółki znaczenie dla sprawy oraz ogólnych warunków ubezpieczenia wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski właściwych fragmentów dokumentu mających zdaniem spółki znaczenie dla sprawy, a także kserokopia wydruku korespondencji email prowadzonej przez przedstawiciela strony skarżącej (G. K.) z ubezpieczycielem wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski. Dowody te istniały w dniu wydania przedmiotowej decyzji ostatecznej, a nie były znane organowi. Wypłacona na rzecz P. S.A. kwota (12 000 000 zł) stanowiła zaś wynagrodzenie za zrzeczenie się przez P. względem spółki roszczeń za wadliwie zrealizowaną umowę i wynagrodzenie za zwolnienie spółki z odpowiedzialności odszkodowawczej z tytułu nienależytego wykonania umowy z 17 sierpnia 2007 r., a także zwrot kosztów na rzecz P. S.A. za dokonanie we własnym zakresie modyfikacji i przystosowania taśm przenośnikowych dostarczonych przez spółkę. Dokonana przez spółkę wypłata kwoty 12 000 000 zł na rzecz P. S.A. miała zatem charakter odszkodowawczy, podobnie jak i kwota 6 250 100 zł uzyskana przez spółkę od austriackiego ubezpieczyciela (okoliczność bezsporna). Jednak powyższe kwoty (wypłacone przez spółkę i na rzecz spółki) zdaniem organów podatkowych oraz sądu pierwszej instancji nie dotyczą tego samego wydatku bowiem ich wypłata nastąpiła na podstawie różnych tytułów. Przedstawione przez skarżącą "nowe dowody" nie mają zatem przymiotu "istotności", o którym mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Tym samym brak było podstaw do uchylenie ostatecznej decyzji wymiarowej z 7 listopada 2016 r. w wyniku wznowienia postępowania w sprawie.

30 4. Skarga kasacyjna złożona w niniejszej sprawie została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 ppsa. W pierwszej kolejności powinny zatem podlegać rozpatrzeniu zarzuty naruszenia przepisów postępowania, albowiem zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być oceniane przez Naczelny Sąd Administracyjny wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę wydanego wyroku został ustalony bez naruszenia przepisów postępowania. Niemniej jednak, zważywszy na fakt, że stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest zasadniczo bezsporny, a także mając na względzie przedmiot sporu oraz sposób skonstruowania zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienia, można i należy odnieść się do nich łącznie. W pierwszej kolejności konieczne jest przy tym odniesienie się do zarzutu naruszenia prawa materialnego. Prawidłowa wykładnia art. 12 ust. 4 pkt 6a updop (jedyny zarzut materialnoprawny) stanowi bowiem punkt wyjścia dla dokonania oceny "istotności" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op wymienionych wyżej nowych dowodów przedstawionych przez spółkę w załączeniu do jej wniosku inicjującego postępowanie podatkowe, wszczęte oraz prowadzone w niniejszej sprawie w trybie nadzwyczajnym, którego wynik skarżąca kwestionuje, podobnie jak i wynik postępowania sądowego.

31 4.1. Zgodnie z art. art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo. Jego zakres nie podlega rozszerzeniu bądź zawężeniu poprzez stosowanie analogii lub wykładni rozszerzającej. Z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. wynika zatem, iż aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", muszą być spełnione następujące przesłanki: (a) wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów; (b) wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi (zob. wyrok NSA z 28 lipca 2020 r., II FSK 1420/18). W orzecznictwie sądów administracyjnych za utrwalony należy przy tym uznać pogląd przywołany przez sąd pierwszej instancji, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest by został on wcześniej poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym by wydatek poniesiony był odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam wydatek, a nie taki sam wydatek, jak ten, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest więc uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2005 r., FSK 2673/04; z 13 lipca 2010 r., II FSK 455/09; z 10 marca 2015 r., II FSK 292/13; 7 lutego 2019 r., II FSK 480/17).

32 4.2. W świetle powyższych rozważań uznać należy za trafną dokonaną przez organ ocenę "nowych dowodów" załączonych przez spółkę do wniosku o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z 7 listopada 2016 r., zaakceptowaną przez WSA. Ocena owych nowych dowodów nie potwierdza bowiem stanowiska spółki, że ubezpieczyciel zwrócił spółce część (6 250 100 zł) poniesionego przez nią wydatku (12 000 000 zł) na rzecz P. S.A. (wyłączonego z jej kosztów uzyskania przychodów mocą ww. decyzji ostatecznej). Uznać zatem należy, że spółka nie przedstawiła istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op, świadczących o tożsamości przedmiotowej wypłaconego przez spółkę wynagrodzenia (12 000 000 zł) na rzecz P. S.A., a także odszkodowania uzyskanego przez spółkę od ubezpieczyciela (6 250 100 zł). Trafnie przyjął zatem WSA, że organ orzekający w niniejszej sprawie nie naruszył przepisów postępowania podatkowego. Dowodom przedstawionym przez spółkę w załączeniu

33 do wniosku o wznowienie postępowania nie sposób bowiem przypisać cechy "istotności" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Op. Za chybione należało zatem uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 i art. 191 Op.

34 4.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego była to wystarczająca okoliczność do tego, aby odmówić spółce uchylenia ostatecznej decyzji reformatoryjnej Dyrektora IS z 7 listopada 2016 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. Ujawnienie istotnych dla sprawy nowych dowodów lub okoliczności ma bowiem poprzedzać wznowienie postępowania, tj. być przyczyną wznowienia, a nie jego rezultatem. Niezasadne jest zatem domaganie się przez spółkę przeprowadzenia przez organ szeroko zakrojonych czynności dowodowych, których ewentualnym efektem może być dopiero wyjście na jaw istotnych nowych okoliczności lub dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op (por. wyroki NSA: z 3 czerwca 2020 r., II FSK 466/20; z 22 stycznia 2020 r., I FSK 1937/19). Tego zaś dotyczą w istocie zarzuty procesowe spółki postawione w skardze kasacyjnej (pkt 1 lit. b) dotyczące naruszenia art. 122 w zw. z art. 121 § 1, art. 188 i art. 191 Op poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka, który miałby przedstawić sposób rozumienia przez spółkę

35 i A. (ubezpieczyciela) postanowień umowy ubezpieczenia.

36 Warto w tym miejscu dodać, że przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka dotyczyłoby okoliczności znanych organowi podatkowemu w dniu wydania decyzji ostatecznej (7 listopada 2016 r.), a także sądowi pierwszej instancji, który oddalił skargę na tą decyzję prawomocnym wyrokiem z 28 marca 2017 r. (I SA/Łd 1156/16). Żądania spółki zmierzają zatem w istocie do tego, aby w drodze postępowania dowodowego prowadzonego przez organ podatkowy w trybie nadzwyczajnym – w toku wznowionego postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op – stworzyć spółce możliwość wykazania ewentualnej wadliwości decyzji ostatecznej, a w konsekwencji również prawomocnego wyroku sądu pierwszej instancji, który oddalił skargę na tą decyzję przyjmując, że stan faktyczny został ustalony prawidłowo. Jak wyżej wskazano, skarżąca nie ujawniła we wniosku o wznowienie postępowania istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej, nieznanych organowi, który wydał tą decyzję. W istocie skarżąca domaga się – wbrew temu, co wynika z art. 240 § 1 pkt 5 Op – wytworzenia w toku wznowionego postępowania dowodu z zeznań świadka, który to dowód miałby podważyć zasadność niekorzystnej dla spółki oceny znanych organowi podatkowemu okoliczności (w dniu wydania decyzji ostatecznej). Tego rodzaju żądania należy uznać za niedopuszczalne. W toku wznowionego postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op organ będący gospodarzem tego postępowania, mając na uwadze przewidzianą w art. 128 Op zasadę trwałości ostatecznych decyzji podatkowych, uprawniony jest bowiem do prowadzenia postępowania dowodowego tylko w ramach zakreślonych przepisem, na podstawie którego owo postępowanie nadzwyczajne zostało wszczęte. Bez względu na to, czy działa z urzędu, czy na wniosek podatnika. Inaczej mówiąc, w toku wznowionego postępowania podatkowego niedopuszczalne jest wytwarzanie nowych dowodów – w tym z przesłuchania świadka – w celu dokonania innej oceny okoliczności faktycznych znanych organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej. Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest bowiem tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności. Zastosowania w sprawie niniejszej nie mają zatem poglądy przywołane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, dotyczące niedopuszczalności odmowy przeprowadzenia dowodu w toku "zwykłego postępowania podatkowego". Organ w toku wznowionego postępowania nie ma bowiem obowiązku przeprowadzania istotnych dla sprawy zakończonej decyzją ostateczną nowych dowodów, w tym dowodu z zeznań świadka, skoro dowód ten mógł być przeprowadzony z inicjatywy spółki w toku postępowania zwykłego i dotyczył okoliczności znanej organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw

37 do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Instytucja wznowienia postępowania nie jest też środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, niezależnie od stopnia tej wadliwości. Omawiana instytucja ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi enumeratywnie wskazanymi w art. 240 Op (por. wyroki NSA: z 14 września 2018 r., II FSK 2687/16; z 10 stycznia 2019 r., II FSK 32/17). Okoliczność nieprzeprowadzenia określonych dowodów w toku zwykłego postępowania instancyjnego, jeżeli dowody te mogły być powołane przez stronę, nie może być podstawą wznowienia postępowania

38 w myśl art. 240 § 1 pkt 5 Op, gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji (por. wyroki NSA: z 9 grudnia 2015 r., II FSK 2701/13; z 13 listopada 2013 r., II FSK 2675/12).

39 Za nieusprawiedliwione, jako pozbawione istotnego wpływu na wynik sprawy, należało zatem uznać także zarzuty procesowe (pkt 1 lit. c) skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 187 § 1 i 2 Op w zw. z art. 123 § 1, art. 121 § 1 i art. 200 Op poprzez ich "błędną wykładnię" skutkującą niewydaniem przez organ postanowienia w przedmiocie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka i rozstrzygnięcie ww. kwestii dopiero

40 w decyzji (zob. przywołany w odpowiedzi na skargę kasacyjną wyrok NSA z 25 maja 2006 r., I FSK 973/05). Pomijając fakt, że spółka nie przedstawiła w uzasadnieniu skargi kasacyjnej rozważań świadczących o "błędnej wykładni" ww. przepisów postępowania podatkowego, należy uznać za chybione powyższe zarzuty również odnośnie do ich niewłaściwego zastosowania. Skoro bowiem w toku wznowionego postępowania podatkowego brak było podstaw do przeprowadzania przez organ dowodu z zeznań świadka (G. K.), który miałby potwierdzić zasadność stanowiska spółki co do tożsamości przedmiotowej wypłaconego wynagrodzenia i uzyskanego odszkodowania (owa tożsamość nie wynika z nowych dowodów przedstawionych przez skarżącą w załączeniu do jej wniosku o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną), to brak wydania postanowienia o odmowie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka wskazanego przez skarżącą w toku wznowionego postępowania nie mógł mieć istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy.

41 Podsumowując stwierdzić należy, że sąd pierwszej instancji zasadnie zastosował art. 151 ppsa, czyli oddalił skargę spółki na decyzję odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowionego postępowania podatkowego. Za chybiony należało zatem uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisu o charakterze wynikowym, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa (w skardze kasacyjnej zarzucono sądowi pierwszej instancji naruszenie nieistniejącego przepisu art. 145 § 1 lit. c ppsa). Spółka nie przedstawiła bowiem istotnych dla sprawy nowych dowodów świadczących o tym, że postępowanie podatkowe zakończone wydaniem decyzji ostatecznej dotknięte było wadami procesowymi. Za chybiony należało uznać również zarzut materialnoprawny dotyczący naruszenia art. 12 ust. 4 pkt 6a updop. Pomijając fakt, że w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie przedstawiono stosownych rozważań dotyczących błędnej wykładni tego przepisu dokonanej jakoby przez sąd pierwszej instancji, skarżąca nie przedstawiła dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op, świadczących ewentualnie o niewłaściwym zastosowaniu art. 12 ust. 4 pkt 6a updop. Nie postawiła nadto zarzutu naruszenia art. 240 § 1 pkt 5 Op.

42 5. W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zatem skargę kasacyjną spółki jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, orzekając zgodnie z art. 184 ppsa. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Orzeczenie w przedmiocie kosztów postępowania kasacyjnego zostało natomiast wydane na podstawie przepisów art. 209, art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 ppsa w związku

43 z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz.1804 ze zm.).