Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2012 r., II FSK 2066/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2012 r., II FSK 2066/10

Tekst

TEZY

1 Koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 wymienionej ustawy.

Sentencja

2 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędziowie: NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), NSA del. Danuta Małysz, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Centrum [...] "C." S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 334/10 w sprawie ze skargi Centrum [...] "C." S.A. z siedzibą w W. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

3 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 334/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę C. S.A. w W. na interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P., działającego z upoważnienia Ministra Finansów, z dnia 11 grudnia 2009 r., w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

4 Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym.

5 Wnioskiem z dnia 21 września 2009 r. spółka wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w kwestii, czy w obecnym stanie prawnym wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami (w tym zapłata za posiłek w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów dla spółki? Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu hurtowego wyrobów medycznych. Organizuje okazjonalnie spotkania z kontrahentami. W czasie tych spotkań omawiane są sprawy biznesowe np. ustalane są warunki sprzedaży, przedstawiana jest aktualna oferta handlowa, negocjowane postanowienia umów. Zdarza się, że spotkania odbywają się poza biurem i wnioskodawca ponosi koszt posiłku (obiadu, lunchu, czy kolacji). Spotkania te nie mają charakteru wytworności, okazałości, czy zorganizowanej imprezy. Wydatki dokumentowane są rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na spółkę.

6 Wyrażając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca powołując się na treść art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 ze zm.; dalej: u.p.d.o.p.) stwierdził, że w obecnym stanie prawnym wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami (w tym zapłata za posiłek) stanowią koszty uzyskania przychodów dla spółki.

7 Organ interpretacyjny, w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2009 r., uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przywołując treść art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., a także wyjaśniając definicje pojęcia reprezentacja uznał, że wydatki związane z posiłkami (lunch, kolacja) w związku z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami w restauracjach wiążą się z kreowaniem utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy. Noszą one znamiona reprezentacji i tym samym, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

8 Nie godząc się z interpretacją, strona wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany zajętego stanowiska.

9 W odpowiedzi na to wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji.

10 W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego spółka wniosła o uchylenie bądź zmianę zaskarżonej interpretacji, podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, t.j. art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., poprzez błędne przyjęcie, że wydatki ponoszone przez stronę na posiłki w związku z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami w restauracjach wiążą się z kreowaniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, a w konsekwencji jako koszty reprezentacji nie są uważane jako koszt uzyskania przychodu. W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że dla prawidłowego zdefiniowania pojęcia kosztów reprezentacji organ interpretacyjny winien dokonać wykładni funkcjonalnej a nie opierać się wyłącznie na wykładni językowej. Wydatków tych w ocenie strony skarżącej nie można uznać za koszty reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Wydatki te stanowią zwykłe koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą , a nie okazywaniem przepychu, wystawności, pozycji Spółki i z tych względów winny być uznane za koszty uzyskania przychodów.

11 W odpowiedzi na skargę - podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji

12 - organ podatkowy wniósł o jej oddalenie.

13 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w motywach orzeczenia przywołał treść art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. i stwierdził, że pojęcie reprezentacji nie zostało zdefiniowane ustawowo, co prowadzi do trudności w ustaleniu, czy określone wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu, czy też podlegają wyłączeniu na mocy art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Zwrócił uwagę, że w piśmiennictwie powoływana jest zazwyczaj słownikowa definicja, na którą powołuje się również skarżąca, eksponując elementy wystawności, czy przepychu w działaniu podmiotu. W tym względzie Sąd rozpoznający sprawę podzielił stanowisko, że reprezentacja odnosi się do dobrego reprezentowania firmy, które może polegać na odpowiednim ubiorze, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów. Nie należy jej zatem utożsamiać jedynie z wystawnością, okazałością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia, co wynika ze słownikowej definicji. Za reprezentację należy uznać wszelkie działania, związane z tworzeniem wizerunku firmy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane.

14 W ocenie Sądu, w świetle powyższych uwag, organ podatkowy prawidłowo uznał, że nawet jeśli posiłki w restauracjach, tak jak wskazywała spółka, nie będą miały charakteru wystawności czy okazałości, to i tak wydatki z nimi związane poniesione będą na reprezentację. Reprezentacją jest bowiem kreowanie pozytywnego wizerunku firmy, stwarzanie jej dobrego obrazu. Reprezentacją są wszelkie działania, u podłoża których leży ułatwianie nawiązywania i podtrzymywania kontaktów handlowych, także poprzez budowanie osobistych relacji i których zasadniczym celem jest kształtowanie wizerunku przedsiębiorcy jako godnego zaufania partnera biznesowego. Za takie działania należało – zdaniem Sądu – uznać też spotkania biznesowe w restauracji, objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

15 W skardze kasacyjnej spółka, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej w skrócie: p.p.s.a.), zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 16 ust. 1 pkt. 28 u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, że wydatki ponoszone przez stronę skarżącą jako spółkę na posiłki w związku z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami w restauracjach, wiążą się z kreowaniem i utrwalaniem pozytywnego wizerunku firmy, a w konsekwencji jako koszt reprezentacji nie są uważane za koszt uzyskania przychodu, podczas gdy koszt ten faktycznie ponoszony jest w celu uzyskania przychodów przez spółkę, w szczególności, poprzez ustalanie w trakcie tychże spotkań biznesowych w restauracji m.in. warunków transakcji handlowych, zasad współpracy z kontrahentami spółki i jako taki nie stanowi kosztu reprezentacji.

16 Mając na uwadze powyższy zarzut spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz odmienne orzeczenie co do istoty sprawy poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

17 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

18 Skarga kasacyjna jest niezasadna.

19 Z przepisów art. 15 u.p.d.o.p. i art. 16 u.p.d.o.p. wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

20 Przedstawiona konstatacja prawna stanowi jednoznaczną treść regulacji zdania pierwszego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

21 Kosztami, które decyzją prawodawcy wykonaną w postaci przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., wyłączone zostały z prawnie znaczącego obszaru kosztów uzyskania przychodów, są wskazane w tym zapisie prawnym koszty reprezentacji. Zgodnie bowiem z (dosłowną) treścią art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

22 Dla ustalania warunków transakcji handlowych, zasad współpracy gospodarczej czy też negocjowania, zawierania i podpisywania umów obrotu gospodarczego ponoszenie wydatków na usługi gastronomiczne nie jest warunkiem istotnym. Jeżeli podatnik koszty takie ponosi, to są to w istocie rzeczy koszty kreowania i/lub utrwalania jego dobrego wizerunku jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego. Wydatki tego rodzaju są kosztami reprezentacji podatnika (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 maja 1998 r., SA/Sz 1412/97, LEX nr 32951, z dnia 25 stycznia 2012 r., II FSK 1445/10, http:// cbois.nsa.gov.pl). Zaakceptowanie stanowiska strony skarżącej, że przedstawiane w zarzucie kasacyjnym naruszenia podatkowego prawa materialnego w postaci art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. wydatki na zakup usług gastronomicznych (posiłków) stanowić mogą, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., koszt uzyskania przychodów, stanowiłoby inwersję bądź też zignorowania unormowania wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

23 Koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 wymienionej ustawy.

24 Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił rozpoznaną skargę kasacyjną.