Postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2014 r., II FSK 2031/14

postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 lipca 2014 r., II FSK 2031/14

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Antoni Hanusz po rozpoznaniu w dniu 14 lipca 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej wniosku K. B. o wstrzymanie wykonania decyzji w sprawie ze skargi kasacyjnej K. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 stycznia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 3182/12 w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. postanawia oddalić wniosek.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 3182/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. - 1) uchylił zaskarżoną decyzję w części ustalającej odpowiedzialność Skarżącego za odsetki od zaległości podatkowych, 2) w pozostałym zakresie skargę oddalił, 3) stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w części w której została uchylona do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 4) zasądził od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącego kwotę 190 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

3 Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia podano art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, art. 151, art. 152, art. 200 i art. 206 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.").

4 2. Skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – radę prawnego) wniósł od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

5 3. Pismem z dnia 20 maja 2014 r. Skarżący sformułował wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w W. z dnia 30 kwietnia 2012 r. oraz utrzymującej ją decyzji dyrektora Izby Skarbowej z 19 października 2012 r.

6 4. Wniosek nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego problem prawny w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do rozważenia kwestii dopuszczalności rozpoznania w postępowaniu kasacyjnym wniosku o wstrzymanie wykonania wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (na podstawie art. 61 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a.) w zakresie, w jakim Sąd ten orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie podlega wykonaniu w części.

7 Wykładnia systemowa wewnętrzna p.p.s.a. prowadzi do konkluzji, że art. 152 p.p.s.a. wyłącza możliwość odpowiedniego stosowania przepisów art. 61 § 3 - 5 p.p.s.a. przed Naczelnym Sądem Administracyjnym na podstawie art. 193 p.p.s.a., w odniesieniu do tych spraw, w których sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę i wypowiedział się na podstawie art. 152 p.p.s.a., czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane (pogląd ten jest utrwalony w orzecznictwie sądowoadministracyjnym - por. m.in. postanowienia NSA: z dnia 26 lutego 2013 r., sygn. akt 151/13, z dnia 9 sierpnia 2005 r., sygn. akt II FSK 885/05, z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn. akt I OSK 2872/12 oraz uchwałę NSA z dnia 26 kwietnia 2007 r., sygn. akt I GPS 1/07 –dostępne w CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

8 Celem instytucji prawnej uregulowanej w art. 61 § 3 p.p.s.a. jest wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu, a więc zapewnienie skarżącemu ochrony tymczasowej w toku postępowania sądowego przed następstwami wadliwych aktów lub czynności organów administracji publicznej, których wykonanie może doprowadzić do wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Udzielenie ochrony tymczasowej wiąże się więc zawsze z próbą zapobieżenia wystąpienia wyżej wskazanych zagrożeń, które mogą wystąpić jako następstwo wykonania aktu lub czynności. Stosowanie przepisu art. 61 § 3 p.p.s.a. w toku postępowania kasacyjnego może dotyczyć wyłącznie aktu lub czynności, o których mowa w art. 61 § 1 p.p.s.a.

9 Odnosząc powyższe do okoliczności procesowych rozpoznawanej sprawy, należy nie zapominać o instytucji uregulowanej w art. 152 p.p.s.a. W przypadku uwzględnienia skargi sąd administracyjny na podstawie art. 152 p.p.s.a. może określić, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynności nie mogą być wykonane (por. za akcesoryjnym a nie obligatoryjnym charakterem tego elementu orzeczenia sądowego przemawia szereg argumentów – por. T. Woś, [w:] T. Woś (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2011, s. 688-690). Rozstrzygnięcie to, które niewątpliwie ma ten sam skutek co wstrzymanie wykonania aktu lub czynności na podstawie art. 61 § 2 i 3 p.p.s.a., traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku.

10 W rozpoznawanej sprawie zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie uzyskał waloru prawomocności na skutek złożenia od wyżej wymienionego orzeczenia skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skoro więc na podstawie art. 152 p.p.s.a. rozstrzygnięcie czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane traci moc dopiero z chwilą uprawomocnienia się wyroku, za niedopuszczalne należy uznać, by Naczelny Sąd Administracyjny przed rozpoznaniem skargi kasacyjnej, wypowiadał się w postępowaniu wpadkowym w kwestii, która została już przesądzona w zaskarżonym do tegoż Sądu wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem związany oceną prawną wyrażoną przez Sąd pierwszej instancji w trybie art. 152 p.p.s.a. w zakresie kwestii procesowej, jaką jest wstrzymanie wykonania decyzji. Natomiast na podstawie przepisów p.p.s.a., regulujących instytucję skargi kasacyjnej (art. 173 - 193 p.p.s.a), a zwłaszcza art. 183 - 186 oraz 188 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest upoważniony do kontroli merytorycznej orzeczenia sądu pierwszej instancji w granicach wyznaczonych przez skargę kasacyjną (z zastrzeżeniem sytuacji nieważności postępowania).

11 W przypadku stosowania art. 152 p.p.s.a., w razie uwzględnienia skargi na decyzję chodzi o wykonalność decyzji w szerokim znaczeniu. Stwierdzenie przez sąd pierwszej instancji, że decyzja nie podlega wykonaniu, oznacza, że "decyzja ta nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z jej rozstrzygnięcia, od chwili wydania wyroku, mimo że wyrok uchylający tę decyzję nie jest jeszcze prawomocny" (por. wyrok NSA z dnia 29 lipca 2004 r., sygn. akt OSK 591/04, dostępny w CBOSA na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarty w art. 152 p.p.s.a. zwrot "w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie akt lub czynność nie mogą być wykonane", należy traktować jako synonim określenia "czy i w jakim zakresie zawieszona jest moc (skutek prawny) aktu lub czynności". Ze względu na ratio legis regulacji zawartej w art. 152 p.p.s.a., orzeczenie nieprawomocnym wyrokiem wojewódzkiego sądu administracyjnego na podstawie tego przepisu, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, nie daje podstaw do egzekwowania obowiązku, którego ona dotyczy i oznacza, że wykonanie tego obowiązku podlega wstrzymaniu. Stąd organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie nie mają podstaw prawnych do zainicjowania "wykonalności" zaskarżonej i ponadto uchylonej w części (póki co nieprawomocnie) przez Sąd pierwszej instancji ustalającej decyzji podatkowej. Wszelkie czynności nierespektujące konsekwencji prawnych, wynikających z zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny normy z art. 152 p.p.s.a., będą działaniami contra legem, godzącymi w zasadę praworządności, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP.

12 Uwzględnienie powyżej wskazanych konsekwencji prawnych zastosowania w sprawie art. 152 p.p.s.a. oraz wykładnia systemowa art. 61 § 3 p.p.s.a., prowadzi do konkluzji, że wniosek Skarżącego jest bezzasadny. Stąd Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji na podstawie art. 61 § 5 w zw. z art. 61 § 3 oraz art. 193 p.p.s.a.