Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r., II FSK 1589/12

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r., II FSK 1589/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 27 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 5 października 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 59/11 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zamościu z dnia 15 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku leśnego za 2010 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: "WSA") w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 59/11, oddalił skargę R.K. (dalej: "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Zamościu (dalej: "SKO") w przedmiocie podatku leśnego za 2010 r. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej "p.p.s.a.").

3 Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że zaskarżoną decyzją SKO ustaliło skarżącemu, F. B., R. G., D. K., M. K., M. K., D. K., J. K., J. i M. M. zobowiązanie w podatku leśnym na 2010 r. z tytułu współwłasności działki nr 146.

4 Organ podatkowy uzasadniał, że podmioty opodatkowania o statusie współwłaścicieli w częściach określonych ułamkiem i przedmiot opodatkowania, przyjął zgodnie z wiążącą ewidencją gruntów. W podstawie prawnej wskazał na art. 1 ust. 1-2, art. 3, art. 6 ust. 3 ustawy z 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. 2002 r. Nr 200 poz.1682 ze zm., dalej: "u.p.l.") oraz art. 21 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., dalej "o.p.").

5 Skarżący złożył skargę na ostateczną decyzję SKO, w której wniósł o jej uchylenie. Argumentował, że jest właścicielem działki nr 146 w całości. Uzyskał prawo własności z tytułu dziedziczenia po ojcu. Zmiana w ewidencji gruntów nastąpiła bez podstawy prawnej. Nie podejmował żadnych czynności prawnych, zmieniających zakres jego prawa własności. Dlatego błędnie ustalono wymiar danego podatku. Podejmował starania o skorygowanie stanu prawnego ujawnionego w ewidencji gruntów, które nie przyniosły rezultatu.

6 SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji.

7 Uczestnicy postępowania sądowego nie zajęli stanowiska w sprawie.

8 WSA uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. Na wstępie uzasadnienia Sąd I instancji wskazała, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm., dalej: "p.g.k."), dane zawarte w ewidencji gruntów stanowią dla organu podatkowego podstawę wymiaru podatków. Ewidencję gruntów prowadzą starostowie zgodnie z art. 22 ust. 1 p.g.k. W ocenie WSA, w tym stanie prawnym skarżący nie może skutecznie w postępowaniu przed organem podatkowym podważać danych ujawnionych w ewidencji gruntów, wywodzić prawo do przedmiotu opodatkowania w niej nieujawnione, z pominięciem postępowania właściwego dla rozstrzygania sporu o treść ewidencji gruntów. Rozstrzyganie sporu o treść ewidencji gruntów nie należy do organu podatkowego, należy do innego organu, w odrębnym postępowaniu.

9 W kolejnym fragmencie uzasadnienie WSA wskazał, iż zgodnie z ewidencją gruntów działka nr 146 jest oznaczona symbolem Ls. Tak oznaczone grunty są lasem w rozumieniu § 68 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. 2001 r. Nr 38, poz. 454) i są przedmiotem opodatkowania podatkiem leśnym stosownie do art. 1 ust. 1-2 u.p.l. Podatnicy nie twierdzili w postępowaniu podatkowym, by przedmiotowa działka była zajęta na wykonywanie innej działalności gospodarczej, niż działalność leśna w rozumieniu art. 1 ust. 1, 3 u.p.l. WSA podniósł także, że wysokość ustalonego podatnikom solidarnym zobowiązania podatkowego w podatku leśnym wprost wskazuje, że SKO uwzględniło podstawę opodatkowania z art. 3 u.p.l., wysokość podatku z art. 4 ust. 1, 4 u.p.l. w powiązaniu z komunikatem Prezesa GUS (M. P. 2009 r., Nr 69, poz. 896).

10 W skardze kasacyjnej skarżący (zastępowany przez pełnomocnika – adwokata) wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

11 Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. pełnomocnik skarżącego podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 o.p. oraz art. 170 § 1 o.p. w zw. z art. 22 ust. 1 p.g.k. przez niezasadne odstąpienie poddania kontroli działalności organu administracji - Wójta gminy T. - w zakresie w jakim niezasadnie odstąpił on, działając jako organ podatkowy od zebrania całego materiału dowodowego, wobec pominięcia informacji pochodzącej od skarżącego o innym aniżeli wynikający z ewidencji gruntów i budynków stanie posiadania przedmiotowej działki, którą to pisemną informację o zmianie stanu władania, jako objętą dyspozycją art. 22 ust. 2 w zw. z art. 20 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 51 p.g.k., a pochodzące od podatnika winien był przekazać według właściwości do Starosty B. prowadzącego taka ewidencję, w oparciu o treść art. 170 § 1 o.p., co uniemożliwiło poczynienie prawdziwych ustaleń faktycznych - które to zaniechanie Sądu ma wpływ na treść orzeczenia polegające na poddaniu kontroli z ustawowym wzorcem stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe w sposób niezgodny z naruszonymi przepisami procedury podatkowej.

12 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

13 Organ nie skorzystał z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

14 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

15 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

16 Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie ( pkt 1 ) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( pkt 2 ). W literaturze przedmiotu, jak również w orzecznictwie NSA wskazuje się, że gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania, ponieważ dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez Sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez Sąd przepis prawa materialnego (zob. B. Gruszczyński, Postępowanie kasacyjne na tle orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, Materiały na konferencję Sędziów NSA, Warszawa 2004, publikacja powołana w: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, pod red. T. Wosia, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2005, s. 542 oraz wyrok NSA z 9.03.2005 r., sygn. akt FSK 618/04, ONSA WSA 2005, nr 6, poz. 120.).

17 Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

18 W rozpatrywanej sprawie w podstawie skargi kasacyjnej zarzucono wyłącznie naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj.: art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 o.p. oraz art. 170 § 1 o.p. w zw. z art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 51 p.g.k.

19 Zarówno w petitum skargi kasacyjnej, jak też w jej uzasadnieniu wskazywano wyłącznie na naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj. przepisu art. 134 § 1, art. 135 p.p.s.a. w zw. z przepisami art. 170 § 1 o.p. oraz unormowaniami art. 22 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 51 p.g.k. Dlatego też należy przypomnieć, że ustawodawca w treści unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. stwierdza, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Natomiast w myśl postanowień art. 135 p.p.s.a., Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Mając na uwadze przywołane przepisy art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. należy zauważyć, że uczynienie z nich skutecznego zarzutu skargi kasacyjnej byłoby możliwe, gdyby WSA w rozpatrywanej sprawie w ogóle nie odniósł się do treści art. 21 ust. 1 p.g.k. Tymczasem WSA podkreślał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że "...stosownie do tego przepisu, dane zawarte w ewidencji gruntów stanowią dla organu podatkowego podstawę wymiaru podatków. Ewidencję gruntów prowadzą starostowie zgodnie z art. 22 ust. 1 p.g.k.". Zasadnie zatem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjął WSA, że w tym stanie prawnym skarżący nie mógł skutecznie w postępowaniu przed organem podatkowym podważać danych ujawnionych w ewidencji gruntów, wywodzić prawo do przedmiotu opodatkowania w niej nieujawnione, z pominięciem postępowania właściwego dla rozstrzygania sporu o treść ewidencji gruntów. Rozstrzyganie sporu o treść ewidencji gruntów nie należy do organu podatkowego, należy do innego organu, w odrębnym postępowaniu. Organ podatkowy w tych kwestiach nie może zastępować organu ewidencyjnego. Nie miało wpływu zatem na orzeczenie w sprawie, wskazywane naruszenie art. 170 § 1 o.p. Równie nie trafny jest zarzut nie dostrzeżenia przez WSA naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 201 § 1 pkt 2 o.p., gdyż rozpatrzenie sprawy podatkowej i wydanie decyzji podatkowej, nie było uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Autor skargi kasacyjnej w jej uzasadnieniu nie wykazał, że w rozpatrywanej sprawie zaistniało zdarzenie (okoliczność), które można byłoby określić jako prejudykat. Tym bardziej, że stosownie do przepisu art. 240 § 1 pkt 5 o.p., można we właściwym terminie wznowić postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

20 W tej sytuacji wywodzenie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy (podstawa skargi kasacyjnej), wyłącznie z treści art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a., bez powiązania z innymi przepisami, które regulują postępowanie przed sądami administracyjnymi lub przed organami podatkowymi (m.in. zawartymi w dziale IV o.p.) powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny nie może uznać tych zarzutów, jako prawidłowo podniesionych w ramach tak sformułowanej podstawy kasacyjnej (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). W ustawie p.p.s.a. można podać przykłady wielu przepisów, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Najczęściej jednak zarzut naruszenia przepisów postępowania opiera się na niewłaściwym zastosowaniu przez sąd administracyjny I instancji przepisów uwzględniających skargę (art. 145 -150 p.p.s.a.), zamiast unormowania o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.). Niewątpliwie w taki sposób przygotowana skarga kasacyjna, powinna również zawierać właściwe powiązanie powołanych regulacji p.p.s.a. z odpowiednimi przepisami o.p. (zob. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 357.). W rozpatrywanej sprawie należało zatem zakwestionować ustalenia stanu faktycznego sprawy dokonane przez organy podatkowe, uzasadniając naruszenie, na przykład art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187, czy też art. 191 o.p.

21 Innych zarzutów naruszenia unormowań p.p.s.a., poza wskazywanym przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. nie przytoczono. Dlatego też, brak skutecznego podważenia dokonanych ustaleń faktycznych w rozpatrywanej sprawie powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany przyjętym przez WSA stanem faktycznym. Naczelny Sąd Administracyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej, nie może wyręczać skarżącego w prawidłowym formułowaniu przez niego zarzutów w ramach przytaczanych podstaw kasacyjnych (art. 183 § 1 p.p.s.a.).

22 Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.