Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2017 r., II FSK 1462/15

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 czerwca 2017 r., II FSK 1462/15

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jerzy Płusa (sprawozdawca), Sędzia NSA Małgorzata Wolf – Kalamala, Sędzia WSA (del.) Mirosław Surma, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J.R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 680/14 w sprawie ze skargi J.R. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J.R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 680/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę J.R. (dalej jako "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2014 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r.

3 Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że postanowieniem z dnia 18 lutego 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. wszczął wobec Skarżącej postępowanie w trybie art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.", wzywając ją jednocześnie do złożenia oświadczenia w sprawie poniesionych wydatków i źródeł dochodu za 2007 r. Skarżąca złożyła oświadczenie w dniu 24 kwietnia 2013 r. W wyniku jego weryfikacji organ pierwszej instancji pismem z dnia 16 maja 2013 r. wezwał Skarżącą do przedłożenia dokumentów potwierdzających istnienie faktów lub okoliczności otrzymania darowizny, sprzedaży nieruchomości oraz przebiegu zatrudnienia. W dniu 29 maja 2013 r. Skarżąca przedłożyła dokumenty dotyczące zatrudnienia, przyznanej renty i otrzymanych w latach 1996-2000 pożyczek. Po weryfikacji dokumentów organ pierwszej instancji uznał je za niewystarczające dla stwierdzenia, że Skarżąca mogła zgromadzić przechowywane w domu oszczędności w walucie polskiej i obcej, których wartość na dzień 31 grudnia 2006 r. mogła być większa niż 2 mln zł. Wezwał ją zatem, aby ponownie złożyła dowody świadczące o ich pochodzeniu. W dniu 30 września 2013 r. Skarżąca złożyła oświadczenie o uzyskanych dochodach i poniesionych wydatkach, określając czas i okres pochodzenia oszczędności, przekładając umowy kupna i sprzedaży dwóch samochodów: Łady Samary i Fiata 125p, pomijając natomiast kwestię sprzedaży nieruchomości, czy otrzymanych darowizn.

4 Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ pierwszej instancji przyjął, że Skarżąca uzyskała w 2007 r. przychody w łącznej wysokości 1 022 930,39 zł i poniosła wydatki w wysokości 1 356 449,68 zł. W wyniku tego zestawienia ustalił nadwyżkę wydatków nad przychodami w kwocie 333 569,29 zł. Mając na uwadze treść art. 20 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f., organ pierwszej instancji dokonał analizy dochodów i wydatków za lata wcześniejsze w celu ustalenia kwoty oszczędności możliwej do zgromadzenia poza rachunkiem bankowym, uwzględniając wykazane przez Skarżącą w złożonym oświadczeniu majątkowym oszczędności w kwocie wynoszącej łącznie 2 118 597,71 zł. Ostatecznie jednak organ pierwszej instancji uznał, że oszczędności te w dniu 31 grudnia 2006 r. mogły wynosić około 338 705 zł. Dodał, że uzyskane dochody były w całości wystarczające na pokrycie poniesionych w 2007 r. wydatków.

5 Wobec powyższego, Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 6 grudnia 2013 r. umorzył postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2007 r. od dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.

6 Decyzją z dnia 15 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zasadniczego zarzutu ustalenia poniesionych wydatków, organ odwoławczy zaznaczył, że dochód uzyskany przez Skarżącą w latach 2000-2006 określono na podstawie złożonych zeznań rocznych, zaś za lata wcześniejsze zgromadzone oszczędności ustalono na kwotę 338 705 zł. Źródła dochodu, na podstawie których Skarżąca zgromadziła swoje oszczędności, nie zostały zakwestionowane przez organ pierwszej instancji, a przesłanka, na podstawie której powstały wątpliwości, dotyczyła wskazanej przez nią wysokości zgromadzonych oszczędności w latach 1956-1996. Dyrektor Izby Skarbowej pokreślił, że jeżeli Skarżąca posiadała dokumenty mogące potwierdzić zaistniałe zdarzenia w zakresie przebiegu tzw. procesów życiowych, w tym gromadzenia oszczędności, jak i ponoszonych wydatków i nie zdecydowała się przedłożyć ich wszystkich na etapie postępowania podatkowego, to nie uzasadnionym jest nazywanie przyjętych procedur i działań niechlujnym zbieraniem materiału dowodowego.

7 Dyrektor Izby Skarbowej uznał również, że załączony do złożonego odwołania dowód w postaci kserokopii faktury nr [...] z dnia 20 grudnia 2005 r. nie ma w niniejszej sprawie większego znaczenia, bowiem organ pierwszej instancji - wydając decyzję o umorzeniu postępowania - oparł się o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w którym nie znalazła się powyższa faktura.

8 W skierowanej do Sądu skardze Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.).

9 Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie wskazał na wstępie, że w rozpoznawanej sprawie Skarżąca nie kwestionuje samego umorzenia postępowania, a jedynie poczynione w jego wyniku ustalenia, które pozwoliły organom podatkowym na stwierdzenie, że uzyskane dochody wprawdzie pokryły poniesione w 2007 r. wydatki, lecz jednocześnie ustaliły wysokość zgromadzonych oszczędności w kwocie około 338 705 zł, tj. niższej niż przez nią podana.

10 W pierwszej kolejności Sąd odniósł się do specyfiki postępowania prowadzonego w trybie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., która powoduje, że dla wydania rozstrzygnięcia za dany rok podatkowy konieczna jest analiza dotycząca lat wcześniejszych, niezbędna dla określenia jednego z najistotniejszych elementów dla ustalenia tego zobowiązania, mianowicie mienia zgromadzonego w latach poprzedzających badany rok podatkowy pochodzącego z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Oceniając zatem zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy Sąd doszedł do wniosku, że organy podatkowe trafnie uznały, iż ze wskazanych przez Skarżącą źródeł przychodów brak było możliwości zgromadzenia oszczędności w kwocie 2 118 597,71 zł.

11 Sąd podkreślił, że w złożonym w dniu 30 września 2013 r. oświadczeniu Skarżąca powołała się na oszczędności pochodzące z lat 1956-1996, w tym na uzyskane wspólnie z mężem (od 1965 r.) w kwocie około 2,5 mln zł. Wszystkie oszczędności przechowywane były w domu. Na podstawie złożonego do akt sprawy materiału dowodowego organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżąca wraz z mężem w 1984 r. kupili samochód marki Fiat 125p za kwotę 740 000 zł, który sprzedali w 1992 r. za kwotę 10 mln zł. W 1991 r. kupili samochód marki Łada Samara za kwotę 55 mln zł, który sprzedali w 1994 r. za 90 mln st. zł. Uwzględniając denominację złotówki dochód ten nie wystarczył jednak na pokrycie kosztów kupna w 1995 r. mieszkania za kwotę 13 686 zł, opłat oraz remontu. Sąd zaznaczył, że analizie poddano także oszczędności zdeponowane na lokatach bankowych. Lokaty zlikwidowane w latach 1993-1994 stanowiły łącznie kwotę 9 438 USD, natomiast 5 lokat zlikwidowanych w 2000 r. - 13.540 USD. Uwzględniono również otrzymane przez Skarżącą na przełomie lat 1997-1998 odszkodowanie, które stanowiło kwotę 8 572 USD oraz otrzymywane z ZUS-u świadczenia rentowe. Szczegółowej analizie poddane zostały zaciągnięte przez Skarżącą pożyczki. W 1996 r. stanowiły one łącznie kwotę 21 000 zł, natomiast w 2000 r. - 390 000 zł. Z kolei w kwestii dochodów otrzymywanych z prowadzonej w latach 2000-2006 działalności ustalono, że znaczna strata zanotowana w 2006 r. spowodowała, że okres ten zamknął się stratą w kwocie 9 695,72 zł. Jednocześnie organ podatkowy nie kwestionował, że prowadzona przez Skarżącą i jej męża firma w latach 1982-1989 osiągnęła obrót w wysokości około 12 mln zł, uwzględnił jednak dewaluację oraz konieczność zakupu ww. samochodów (mimo ich późniejszej sprzedaży z zyskiem). Zdaniem Sądu, dokonane badania, celem ustalenia możliwości zgromadzenia przez Skarżącą poza rachunkiem bankowym kwoty ponad 2 mln zł, doprowadziły organ pierwszej instancji do prawidłowych ustaleń.

12 Sąd podał, że zarówno w odwołaniu, jak i skardze Skarżąca zarzucała organom podatkowym nienależyte przeprowadzenie postępowania dowodowego, wskazując zarazem na przerzucenie ciężaru dowodu na podatnika. Ponadto na etapie postępowania odwoławczego przedstawiła fakturę kupna samochodu marki Porsche Cayenne rok prod. 2004 za kwotę 21 584,72 zł. Sąd podzielił w tej kwestii stanowisko wyrażone przez organ odwoławczy.

13 W ocenie Sądu, organy podatkowe przeprowadziły rzetelną analizę dochodów Skarżącej, uwzględniając nie tylko wskazywany przez nią okres, w którym gromadziła oszczędności, ale także dokonując przeliczenia tych środków zgodnie z obowiązującym średnim kursem NBP. Uwzględniły przy tym mechanizmy rynkowe (spadek wartości pieniądza, inflację), jak również denominację złotego. Wobec tego Sąd doszedł do wniosku, że skoro Skarżąca poczyniła tak duże oszczędności jak oświadczyła, to winna była wykazać, że środki te przechowywała i faktycznie posiadała na dzień 31 grudnia 2006 r. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie ww. okoliczności nie zostały uprawdopodobnione. Trudno natomiast obarczać organy podatkowe obowiązkiem poszukiwania dowodów celem wykazania istnienia oszczędności, które były przechowywane w domu.

14 W skardze kasacyjnej Skarżąca, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyła wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które wywarło istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia, tj.:

15 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 122 i art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy decyzja została wydana bez przeprowadzenia działań koniecznych do całkowitego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i prawidłowego jej rozpatrzenia, skutkujących rzekomo prawidłowym ustaleniem wysokości oszczędności zgromadzonych przez Skarżącą;

16 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie skargi, w sytuacji gdy decyzja została wydana przy wadliwym i niewystarczającym zgromadzeniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz na przyjęciu, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów przez organy podatkowe;

17 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi i na przyjęciu przez Sąd wadliwego uzasadnienia wydanego wyroku, który był powieleniem wadliwego uzasadnienia decyzji sporządzonej przez organy podatkowe, które z kolei akceptowało niepełny i nieudowodniony stan faktyczny sprawy i doprowadziło do przyjęcia, że prawidłowo dokonano ustaleń faktycznych - w szczególności określenia stanu oszczędności Skarżącej.

18 Na tej podstawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zwrot kosztów postępowania.

19 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżąca podniosła, iż mimo, że zgadza się z decyzją wydaną w postępowaniu podatkowym, to ukształtowany i zrekonstruowany stan faktyczny sprawy nie odpowiada rzeczywistości. W ocenie Skarżącej, organy podatkowe dokonały dowolnego obliczenia wysokości zgromadzonego przez nią mienia, tak by wystarczyło ono na pokrycie wydatków objętych postępowaniem, nie zważając przy tym na fakt, że w należyty sposób udowodniła, iż w istocie posiadała więcej oszczędności.

20 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

21 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

22 Skarga kasacyjna jest bezzasadna.

23 Wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej zostały skonstruowane według tego samego schematu. Wskazano w nich na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) i c) oraz art. 151 P.p.s.a. w związku w wymienionymi dalej w tych zarzutach przepisami Ordynacji podatkowej, tj. art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, a także art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. O ile można jeszcze dostrzec możliwy związek pomiędzy naruszeniem przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 151 P.p.s.a. a naruszeniem przez organy podatkowe ww. przepisów Ordynacji podatkowej, abstrahując od zasadności tych zarzutów, tak mając na uwadze treść tej skargi kasacyjnej nie jest wiadome, w jaki sposób Sąd pierwszej instancji mógłby naruszyć art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a. Z przepisu tego wynika, iż sąd uwzględniając skargę uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej brak jest jakiejkolwiek wzmianki, która do takiej postaci naruszenia przepisów postępowania by nawiązywała.

24 Zasadniczą osią tej skargi kasacyjnej, wokół której obracają się wszystkie jej zarzuty, jest okoliczność, że organy podatkowe nie dały wiary oświadczeniu Skarżącej z dnia 30 września 2013 r., iż przechowywała ona poza systemem bankowym (w domu) środki pieniężne w wysokości ponad 2 milionów złotych. Na tym tle pełnomocnik Skarżącej sformułował zarzuty skargi kasacyjnej, przy czy w przypadku niektórych z nich zaprezentował swoisty sposób rozumienia wskazanych jako naruszone przepisów Ordynacji podatkowej.

25 Między innymi utożsamił, jak to określił, odmowę pełnej wartości dowodowej owego oświadczenia Skarżącej z dnia 30 września 2013 r. z brakiem respektowania przez organy podatkowe wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej (pełnomocnik Skarżącej nie wskazał przy tym, o którą z dwóch jednostek redakcyjnych tego przepisu mu chodzi) zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

26 Z kolei odwołując się do kryteriów wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, stanowiących o istocie ustanowionej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów, stwierdził, że kryteria te nakazują przyjąć, iż to Skarżąca posiada najlepsze wiadomości i informacje na temat zgromadzonych oszczędności.

27 Ze sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów można wnosić, iż pełnomocnik Skarżącej wskazuje na niedostrzeżone przez Sąd pierwszej instancji, z naruszeniem wymienionych przepisów P.p.s.a., uchybienia organów podatkowych przepisom wiążącej je procedury, w tym zwłaszcza w zakresie przeprowadzonego postępowania dowodowego, ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego oraz uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji. Podnosząc te zarzuty pełnomocnik Skarżącej stwierdził, iż decyzja została wydana bez przeprowadzenia działań koniecznych do całkowitego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i prawidłowego jej rozpatrzenia, przy wadliwym i niewystarczającym zgromadzeniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego oraz przyjęciu, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów. Wskazał ponadto, że Sąd pierwszej instancji przyjął wadliwe uzasadnienie wydanego wyroku, który był powieleniem wadliwego uzasadnienia decyzji sporządzonego przez organy podatkowe, które z kolei akceptowało niepełny i nieudowodniony stan faktyczny i doprowadził do przyjęcia, że prawidłowo dokonano ustaleń faktycznych.

28 Taki sposób formułowania zarzutów skargi kasacyjnej, polegający na jedynie ogólnym odwołaniu się do treści wskazanych jako naruszone przepisów można byłoby uznać za dopuszczalny, pod tym wszakże warunkiem, iż te ogólne stwierdzenia zostaną rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, w którym zostanie wyjaśnione, w czym konkretnie wskazane naruszenia przepisów się objawiały.

29 Nie czyni temu zadość uzasadnienie rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które opiera się jedynie na ogólnikowych, gołosłownych i pozbawionych rzeczowej treści stwierdzeniach negujących stanowisko Sądu pierwszej instancji oraz organów podatkowych.

30 Na taki sposób krytyki działań organów podatkowych zwrócił już uwagę, Sąd pierwszej instancji stwierdzając w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, iż Skarżąca na żadnym etapie postępowania nie odnosi się szczegółowo do ustaleń organów podatkowych. Nie wskazuje, które konkretne wyliczenia kwestionuje, nie podaje także, których z przedstawionych przez nią dowodów organ nie uwzględnił, a składane przez nią oświadczenia cechuje ogólność i pobieżność. Z uwag tych pełnomocnik Skarżącej sporządzając skargę kasacyjną nie wyciągnął żadnych wniosków.

31 Pełnomocnik Skarżącej stwierdził w tej skardze kasacyjnej, że "organy podatkowe dokonały bardzo selektywnej i wybiórczej analizy materiału dowodowego", ale nie wyjaśnił, na czym to polegało.

32 Zarzucił dalej, że "organy podatkowe, a także WSA w Gliwicach wyciągnęły błędne wnioski co do kompletności zgromadzonego materiału dowodowego, co w efekcie przyczyniło się do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego", ale nie wskazał, jakie jeszcze dowody organ podatkowy powinien był przeprowadzić, aby zgromadzony materiał dowodowy mógł być uznany za kompletny.

33 Tyleż autorytatywnie, co gołosłownie, stwierdził dalej, że organy podatkowe dokonały dowolnego obliczenia wysokości mienia zgromadzonego przez Skarżącą, tak, aby wystarczyło ono na pokrycie wydatków objętych postępowaniem, nie zważając na fakt, iż w istocie Skarżąca posiadała więcej oszczędności - co w należyty sposób udowodniła składając obszerny materiał dowodowy.

34 Następnie podniósł, że nie zgadza się, iż zrekonstruowany stan faktyczny odpowiada rzeczywistości - albowiem był sprzeczny ze zgromadzonym materiałem dowodowym i regułami jego oceny, m.in. z zasadami doświadczenia życiowego i wiedzy.

35 Również pozostałe zastrzeżenia pełnomocnika wobec Sądu pierwszej instancji sformułowane zostały w analogiczny, jak wyżej przedstawiony sposób, tj. ogólnikowo i bez żadnych konkretów. Nie może bowiem stanowić rzeczowego argumentu stwierdzenie - "WSA w Gliwicach w błędny sposób nie dopatrzył się naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a w ocenie Skarżącej, uzasadnienie sporządzone przez organy podatkowe, jak i uzasadnienie Sądu pierwszej instancji było niekompletne i nie wskazywało w sposób wystarczający wszystkich dowodów oraz wskazania, które dowody miały znaczenie dla sprawy, a którym odmówiono mocy dowodowej" - jeżeli skarga kasacyjna nie zawiera wskazania, na czym konkretnie polegała owa niekompletność uzasadnień Sądu pierwszej instancji oraz organów podatkowych oraz jakie konkretnie dowody w tych uzasadnieniach zostały pominięte.

36 W konkluzji wywodów skargi kasacyjnej pełnomocnik Skarżącej wskazał na niedostrzeżone przez Sąd pierwszej instancji rażące naruszenie art. 122, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 1 pkt 6 w zw. art. 210 § 4 Ordynacji, pomimo że nie wymienił jako naruszonego przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 2 P.p.s.a. oraz o takim stopniu naruszenia przepisów procesowych (rażącym) przez organy podatkowe w skardze kasacyjnej wcześniej w ogóle nie wspominał.

37 To, że autor skargi kasacyjnej określi dane naruszenie prawa jako rażące nie oznacza samo w sobie, że zarzuty i cała skarga stają się przez to bardziej doniosłe. Wręcz przeciwnie, wówczas trzeba dodatkowo wykazać właśnie ten rażący charakter naruszenia prawa. W najmniejszym stopniu nie czyni temu zadość rozpoznawana skarga kasacyjna.

38 Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skarga kasacyjna nie dostarczyła żadnych argumentów, które pozwoliłyby uznać, że Sąd pierwszej instancji naruszył wskazane w tej skardze przepisy.

39 Z przedstawionych wyżej względów uznając, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a. skargę tę oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a., w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490).

40 -----------------------

41 2