Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 sierpnia 2020 r., II FSK 1385/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 sierpnia 2020 r., II FSK 1385/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del. Bogusław Wolas (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 19 sierpnia 2020 r. na rozprawie w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej S. S.A. z siedzibą w B.(następca prawny K. S.A. z siedzibą w K.) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 965/17 w sprawie ze skargi S. S.A. z siedzibą w B.(następca prawny K. S.A. z siedzibą w K.) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 15 maja 2017 r. nr [...] 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz S. S.A. z siedzibą w B. kwotę 1277 (jeden tysiąc dwieście siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym do Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrokiem z dnia 23 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 965/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S. S.A. z siedzibą w B.(następca prawny K. S.A. z siedzibą w K.) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lipca 2017 r. w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania egzekucyjnego.

3 Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynika, że Wójt Gminy M. wystawił dnia 17 grudnia 2014 r. tytuł wykonawczy obejmujący nieuiszczony podatek od nieruchomości za 2009 rok. Na jego podstawie Naczelnik Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. prowadził wobec strony skarżącej postępowanie egzekucyjne, w toku którego pobrano koszty egzekucyjne. Postępowanie egzekucyjne zostało zakończone w wyniku wyegzekwowania należności.

4 Wnioskiem z dnia 16 września 2016 r. Spółka zażądała wznowienia postępowania egzekucyjnego. Podała, że w toku tego postępowania pobrano od niej koszty egzekucyjne. Strona skarżąca powołała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (sygn. akt SK 31/14), którym stwierdzono niezgodność z Konstytucją przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r., poz. 599, dalej: "u.p.e.a.") w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej. Spółka wskazała, że skoro przepisy te stanowiły podstawę nałożenia na nią kosztów egzekucyjnych, to wniosek o wznowienie postępowania jest zasadny, albowiem nałożone koszty egzekucyjne, w świetle orzeczenia TK, były nienależne.

5 Organ I instancji postanowieniem z dnia 15 maja 2017 r. odmówił wznowienia postępowania wskazując, że postępowanie egzekucyjne zakończono na skutek wyegzekwowania należności. Nie wydano więc rozstrzygnięcia, którego podstawą byłyby niekonstytucyjne przepisy prawa. Wobec tego, zdaniem organu I instancji, należało odmówić wznowienia postępowania egzekucyjnego.

6 Postanowieniem z dnia 3 lipca 2017 r. organ II instancji utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Podzielono zapatrywanie, że postępowanie egzekucyjne, którego wznowienia domaga się Spółka, nie zostało zakończone w drodze postanowienia, a poprzez wyegzekwowanie wynikającej z tytułów wykonawczych należności. W toku tego postępowania nie zostało wydane żadne postanowienie, które mogłoby być przedmiotem nadzwyczajnego postępowania. W tej sytuacji nie jest dopuszczalna weryfikacja wysokości pobranych przez organ egzekucyjny opłat w trybie wznowienia postępowania egzekucyjnego.

7 W skardze na to postanowienie zarzucono naruszenie:

8 1. art. 145a § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 23), dalej "k.p.a.", w związku z art. 18 u.p.e.a. i art. 190 ust. 4 Konstytucji poprzez odmowę wznowienia postępowania egzekucyjnego w administracji, a tym samym pozbawienie Spółki konstytucyjnego prawa do ponownego rozpoznania sprawy w stanie prawnym powstałym w następstwie wyroku Trybunału Konstytucyjnego;

9 2. art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 k.p.a. oraz w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez przeprowadzenie przez organ odwoławczy błędnej kontroli postanowienia organu I instancji, z uwagi na jego nieuchylenie, pomimo iż przy jego wydawaniu naruszone zostały wskazane wyżej przepisy.

10 Wobec powyższych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

11 W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

12 Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że wobec niewydania postanowienia dotyczącego wysokości kosztów egzekucyjnych, jak również żadnego innego postanowienia, występuje zatem negatywna przesłanka przedmiotowa wznowienia postępowania w postaci braku ostatecznego postanowienia kończącego postępowanie egzekucyjne. Za akt analogiczny do decyzji lub postanowienia kończącego sprawę nie może być uznany tytuł wykonawczy, który stanowi podstawę dochodzenia kosztów egzekucyjnych. Tytuł wykonawczy jest dokumentem urzędowym, nie będąc jednak ani decyzją, ani postanowieniem (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lipca 2017 r., II FSK 1779/15), gdyż nie kształtuje praw i obowiązków strony. Wskazane w nim kwoty należności głównych i odsetek są pochodną niewykonania obowiązków wynikających z decyzji administracyjnych lub wynikających bezpośrednio z przepisów prawa. Odpowiednikiem decyzji (postanowienia) nie jest też zawiadomienie o zajęciu, które zawiera kwotę należnych kosztów egzekucyjnych i pełni wyłącznie funkcję informacyjną. Zdaniem Sądu ww. dokumentów nie można traktować jako "rozstrzygnięć w innych sprawach", o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji. Właściwym środkiem ochrony przed skutkiem zastosowania niekonstytucyjnego przepisu w sytuacji gdy nie mamy do czynienia z decyzją administracyjną tylko z czynnością administracyjną w postaci pobrania kosztów egzekucyjnych, jest wystąpienie o zwrot części niezasadnie pobranych kosztów egzekucyjnych, które winno być uznane za "inny środek", do którego odnosi się art. 190 ust. 4 Konstytucji. Stanowisko to znajduje oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych odnoszącym się do nienależnego pobrania opłaty za kartę pojazdu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt I OSK 418/08 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt II SA/Go 936/16).

13 W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Spółka, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a. przez nieuchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS, przy wydaniu którego naruszono przepisy prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

14 a) art. 145a § 1 w zw. art. 149 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., a także w zw. z art. 190 ust. 4 Konstytucji, przez odmowę wznowienia postępowania egzekucyjnego, w toku którego pobrano od strony skarżącej koszty egzekucyjne na podstawie przepisów u.p.e.a., które następnie - na mocy wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 - zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją, a tym samym pozbawienie Spółki konstytucyjnego prawa do ponownego rozpoznania sprawy w stanie prawnym powstałym w następstwie tego wyroku i w rezultacie możliwości odzyskania nienależnie od niej pobranych kosztów egzekucyjnych;

15 b) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. i w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez przeprowadzenie przez organ odwoławczy błędnej kontroli postanowienia organu pierwszej instancji z uwagi na jego nieuchylenie, pomimo iż przy jego wydawaniu naruszone zostały wskazane wyżej przepisy.

16 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano w szczególności, że koszty egzekucyjne ustalane są w formie postanowienia wyłącznie na wniosek zobowiązanego, który może w ten sposób dążyć do podważenia ich wysokości lub zasadności nałożenia. Wydanie takiego postanowienia zostało obwarowane ustawowym terminem, który w niniejszej sprawie upłynął. Jednocześnie zwrócono uwagę, że ponieważ na moment prowadzenia wobec Spółki egzekucji koszty te określone zostały – zdaniem strony skarżącej – prawidłowo, brak było przesłanek do wystąpienia przez nią o wydanie takiego postanowienia. Nie było ono również wydawane z urzędu, ponieważ kosztami egzekucyjnymi obciążono stronę skarżącą, a nie wierzyciela. Wskazano także, że w doktrynie (Z. Leoński, R. Hauser, Kontrola administracyjnego postępowania egzekucyjnego przez NSA, Państwo i Prawo 1987, z.7, s.27) wyrażony został pogląd o uznaniu tytułu wykonawczego na gruncie u.p.e.a. za decyzję lub quasi-decyzję w znaczeniu materialnym ze względu na zawarcie w nim autorytatywnego stwierdzenia, że na zobowiązanym ciąży obowiązek płynący z przepisu prawa. Z kolei zawiadomienie o zajęciu zawiera kwotę kosztów egzekucyjnych, którą określa sam organ egzekucyjny. W ocenie Spółki, akty te stanowią "inne rozstrzygnięcie" w sprawie, o których mowa w art. 190 ust. 4 Konstytucji, gdyż to dokładnie na podstawie tych aktów określono i pobrano od strony skarżącej koszty egzekucyjne, w oparciu o przepisy u.p.e.a. uznane następnie przez TK za niezgodne z Konstytucją.

17 W odpowiedzi na skargę kasacyjną DIAS w Katowicach wniósł o jej oddalenie.

18 Za bezpodstawne uznano w szczególności twierdzenie strony skarżącej jakoby tytuł wykonawczy stanowiący podstawę prowadzenia postępowania egzekucyjnego miał wymiar analogiczny do decyzji lub postanowień. Dokument ten nie kreuje nowego stanu prawnego, stanowi jedynie podstawę działania organu egzekucyjnego, a jego byt prawny kończy się z chwilą wyegzekwowania należności nim objętej wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. Samo naliczenie kosztów egzekucyjnych jest czynnością materialno-techniczną organu egzekucyjnego, który nalicza je w zależności od rodzaju dokonanych czynności egzekucyjnych zgodnie z przepisami zawartymi w Rozdziale 6 Działu I ustawy egzekucyjnej. Brak jest również podstaw do przyznania tytułowi wykonawczemu statusu decyzji w rozumieniu art. 107 k.p.a., czy też postanowienia w rozumieniu art. 124 k.p.a.

19 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

20 Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, choć nie wszystkie podniesione w niej argumenty są trafne.

21 Na wstępie należy zauważyć, że analogiczne zagadnienie prawne było przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach z dnia 19 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 474/18 i II FSK 475/18. Sąd w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę ocenę prawną zawartą w tych orzeczeniach w pełni aprobuje, stąd w dalszej części uzasadnienia posłuży się zaprezentowaną w nich argumentacją.

22 Punktem wyjścia rozważań nad możliwością wznowienia postępowania egzekucyjnego celem wydania na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych w następstwie stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny sprzeczności z Konstytucja przepisów normujących wysokość tych kosztów w zakresie, w jakim nie określają one maksymalnej ich wysokości oraz w sytuacji niezgłoszenia przez zobowiązanego wniosku o wydanie takiego postanowienia w terminie prawem przewidzianym, jest analiza unormowanych w art. 190 ust. 4 Konstytucji zasad likwidacji skutków obowiązywania przepisu sprzecznego z Konstytucją. Z przepisu tego wynika wprost, że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją aktu normatywnego, na podstawie którego wydane zostało prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. Z orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego (por. wyroki: z dnia 7.09.2006 r., SK 60/05 i z dnia 24.11.2009 r., SK 36/07) wynika, że art. 190 ust. 4 Konstytucji wyraża konstytucyjne prawo podmiotowe jednostki do ponownego rozpoznania sprawy z uwzględnieniem stanu prawnego (z zastosowaniem prawa) zgodnego z Konstytucją. Ograniczenie tego prawa jest niedopuszczalne, za wyjątkiem przypadków przewidzianych w ustawie, spełniającej określone w art. 31 ust. 3 Konstytucji kryterium proporcjonalności. Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu (A. Mączyński, Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. w: Księga XX-lecia orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2006, s. 124) reguła ta ma zastosowanie do wszystkich podmiotów i wszystkich sytuacji prawnych, ukształtowanych pod rządami przepisu uznanego za niekonstytucyjny. Ponadto użyte w przepisie Konstytucji pojęcia "wznowienie postępowania" i "uchylenie decyzji" winny być interpretowane zgodnie z zasadą wykładni pojęć konstytucyjnych, co oznacza, że chodzi tu o wszelkie przewidziane prawem procedury, zwyczajne lub nadzwyczajne, umożliwiające usunięcie z obrotu prawnego rozstrzygnięcia wydanego na podstawie niekonstytucyjnej normy, a tryb postępowania restytucyjnego powinien być adekwatny do postępowania, w którym wydano rozstrzygnięcie podlegające restytucji; organy państwa są więc obligowane do zastosowania wszelkich dostępnych im środków prawnych celem ponownego rozstrzygnięcia sprawy bez zastosowania niekonstytucyjnej normy, nawet, jeżeli nie wprowadzono odrębnej procedury dla realizacji tej powinności (A. Mączyński/J. Podkowik, w: Konstytucja RP. Komentarz, Warszawa 2016, tom II, tezy 173-174 do art. 190, s. 1220).

23 W rozpoznanej sprawie na podstawie przepisów uznanych przez Trybunał Konstytucyjny za sprzeczne z Konstytucją w określonym zakresie od strony skarżącej pobrano koszty egzekucyjne. Zgodnie z obowiązującą w tym względzie procedurą nastąpiło to bez wydania jakiegokolwiek formalnego aktu, ale niewątpliwie w sposób władczy, niezależny od woli zobowiązanego. W istocie podjęto więc rozstrzygnięcie, które – zgodnie z art. 190 ust. 4 Konstytucji - winno być poddane restytucji "na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania". Zarazem tryb ten powinien być adekwatny do sytuacji, gdy nie przewidziano procedury dla realizacji powinności restytucyjnej, odpowiadającej zaistniałej sytuacji procesowej, to jest sytuacji zakończenia postępowania egzekucyjnego wraz z pobraniem kosztów egzekucyjnych, bez wydania jakiegokolwiek stwierdzającego to formalnego aktu. Tymczasem przewidzianą w przepisach k.p.a. przesłanką przedmiotową wznowienia postępowania – jak trafnie dostrzegł to Wojewódzki Sąd Administracyjny – jest zakończenie postępowania ostateczną decyzją lub postanowieniem. W analizowanym przypadku przesłanka ta niewątpliwie spełniona nie jest. Uznanie, że okoliczność ta stanowi nieprzezwyciężalną przeszkodę dla przeprowadzenia postępowania restytucyjnego przez wznowienie postępowania egzekucyjnego zakończonego wyegzekwowaniem obowiązku, budzi jednak zasadnicze zastrzeżenia, gdyż prowadzi do uniemożliwienia usunięcia z obrotu prawnego rozstrzygnięcia wydanego na podstawie niekonstytucyjnej normy prawnej. Proponowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny rozwiązanie w postaci zgłoszenia przez zobowiązanego wniosku o zwrot nienależnie pobranej opłaty ma ten zasadniczy mankament, że nie znajduje podstawy normatywnej, ani w przepisach u.p.e.a., ani w przepisach k.p.a.; ponadto prowadzić może do niezamierzonego i nieadekwatnego dla celu restytucyjnego skutku w postaci zakwalifikowania takiego wniosku jako odnoszącego się do umorzenia opłaty, rozpatrywanego na zasadach uznania administracyjnego. W poszukiwaniu akceptowalnej formuły postępowania restytucyjnego nie jest też przydatne odwołanie się do tytułu wykonawczego jako aktu, którego dotyczyłoby wznowienie postępowania. Nie negując bowiem trafności kwalifikowania tytułu wykonawczego w postępowaniu egzekucyjnym jako quasi-decyzji - choć tylko w znaczeniu materialnym - ze względu na zawarcie w nim autorytatywnego stwierdzenia, że na zobowiązanym ciąży obowiązek wynikający z przepisów prawa, może on być uznany tylko za rozstrzygnięcie uprawniające do zainicjowania postępowania egzekucyjnego, które może być z kolei zwalczane przysługującymi zobowiązanemu środkami prawnymi w postaci zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, ale nie determinuje sposobu zakończenia postępowania egzekucyjnego, a w szczególności rozstrzygnięcia o kosztach egzekucyjnych. Biorąc jednak pod rozwagę przedstawione uwarunkowania prawne, a zwłaszcza wynikający z art. 190 ust. 4 Konstytucji obowiązek zastosowania przez organy państwa wszelkich dostępnych środków prawnych celem ponownego rozstrzygnięcia sprawy bez zastosowania niekonstytucyjnej normy, również wtedy, gdy nie wprowadzono odrębnej procedury dla realizacji tej powinności, a także dostrzegając, że pobranie kosztów egzekucyjnych, w tym opłaty za czynności egzekucyjne i opłaty manipulacyjnej, musi być poprzedzone władczym rozstrzygnięciem co do ich wysokości, nawet, jeżeli rozstrzygnięcie to nie przybiera formy postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że niewydanie postanowienia o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. nie wyklucza możliwości wznowienia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 145a § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. celem rozstrzygnięcia o wysokości kosztów egzekucyjnych zgodnie ze stanem prawnym, ukształtowanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14). Niezgłoszenie wniosku o wydanie takiego postanowienia w stanie prawnym obowiązującym przed wydaniem wyroku przez Trybunał Konstytucyjny nie może bowiem niweczyć podmiotowego prawa zobowiązanego do ponownego rozpoznania sprawy z uwzględnieniem stanu prawnego zgodnego z Konstytucją, zwłaszcza, gdy określenie wysokości kosztów egzekucyjnych i ich pobranie było zgodne z prawem obowiązującym wcześniej, powodując niecelowość zgłaszania wniosku o wydanie postanowienia w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a.

24 W skardze kasacyjnej zasadnie więc zarzucono, że zaskarżone postanowienie DIAS w Katowicach narusza art. 145a § 1 w zw. z art. 149 § 3 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., a także art. 190 ust. 4 Konstytucji, przez odmowę wznowienia postępowania egzekucyjnego, w toku którego pobrano od skarżącej koszty egzekucyjne na podstawie przepisów u.p.e.a., które następnie na mocy wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. zostały uznane przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodne z Konstytucją. Naruszenie to powodowało pozbawienie skarżącej Spółki konstytucyjnego prawa do ponownego rozpatrzenia sprawy w stanie prawnym powstałym w następstwie tego wyroku i w rezultacie ewentualnej możliwości odzyskania nienależnie od niej pobranych kosztów egzekucyjnych. W rezultacie rozstrzygnięcie to narusza także art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. przez przeprowadzenie przez organ odwoławczy błędnej kontroli postanowienia organu pierwszej instancji z uwagi na jego nieuchylenie, pomimo iż przy jego wydawaniu naruszone zostały wskazane wyżej przepisy. W konsekwencji brak stwierdzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny powyższych naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, i nieuchylenie zaskarżonego postanowienia DIAS w Katowicach, prowadzi do stwierdzenia naruszenia przez ten Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a.

25 Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Zarazem, ponieważ istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz rozpoznał skargę, uwzględniając ją na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 oraz art. 193 p.p.s.a. i uchylając zarówno zaskarżone postanowienie DIAS w Katowicach oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 15 maja 2017 r. Rozpatrując sprawę ponownie organ I instancji zgodnie z art. 153 w związku z art. 193 p.p.s.a. będzie obowiązany do uwzględnienia oceny prawnej, zawartej w niniejszym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz wynikających z tej oceny wskazań co do dalszego postępowania, których istota sprowadza się do tezy, że niewydanie postanowienia o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 7 u.p.e.a. nie wyklucza możliwości wznowienia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 145a § 1 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. celem rozstrzygnięcia o wysokości kosztów egzekucyjnych zgodnie ze stanem prawnym, ukształtowanym wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14); wniosek skarżącej o wznowienie wymienionego postępowania egzekucyjnego nie może więc być załatwiony odmownie tylko z tej przyczyny.

26 O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 203 pkt 1 p.p.s.a.