Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2019 r., II FSK 1255/17

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 maja 2019 r., II FSK 1255/17

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Paweł Dąbek, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 1 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Go 444/16 w sprawie ze skargi H. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 17 października 2016 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 444/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: "WSA") oddalił skargę H. spółka z o.o. w W. (dalej: "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 17 października 2016 r. w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

3 Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie, działając w ramach zlecenia rekwizycyjnego Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, na podstawie tytułów wykonawczych dokonał zajęcia ruchomości – dwóch automatów do gier. W związku z dokonaną czynnością sporządzony został protokół zajęcia z dnia 7 lipca 2016 r.

4 Na powyższą czynność egzekucyjną Spółka złożyła skargę, zarzucając wadliwość dokonanego zajęcia z uwagi na błędne wskazanie w protokole zajęcia ruchomości jako wierzyciela egzekwowanych należności Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie oraz poprzez niewłaściwe określenie tytułów wykonawczych stanowiących podstawę do zajęcia, podczas gdy względem zobowiązanej Spółki nie jest prowadzone żadne postępowanie egzekucyjne na podstawie takich tytułów, co doprowadziło do naruszenia art. 32 w zw. z art. 15 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r., o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm., dalej: "u.p.e.a."), przez dokonanie czynności egzekucyjnych w ramach niewszczętego prawidłowo postępowania egzekucyjnego. Ponadto Spółka wskazała, że automaty będące przedmiotem zajęcia są tylko w jej posiadaniu zależnym a właścicielem jest inny podmiot. Spółka m.in. zakwestionowała przepisy rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. z 2015 r. poz. 1494), jako wydane bez delegacji ustawowej.

5 Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie postanowieniem z dnia 24 sierpnia 2016 r. oddalił skargę na czynność egzekucyjną uznając, że została dokonana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

6 Na powyższe postanowienie Spółka wniosła zażalenie, podtrzymując w całości zarzuty i argumentację ze skargi na czynność egzekucyjną.

7 Dyrektor IS postanowieniem z dnia 17 października 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie. W motywach uzasadnienia wskazał, że dokonując oceny prawidłowości zaskarżonej czynności egzekucyjnej zajęcia ruchomości, nie stwierdził naruszenia prawa.

8 W skardze wniesionej do WSA Spółka zarzuciła naruszenie:

9 - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 oraz art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 z późn. zm., dalej: "k.p.a."), przez utrzymanie w mocy postanowienia oddalającego skargę na czynność egzekucyjną, podczas gdy organ egzekucyjny (rekwizycyjny) powinien w pierwszej kolejności wyjaśnić istotną w sprawie okoliczność jaką jest ustalenie, czy ruchomości, których dokonania zajęcia planuje, stanowią własność zobowiązanego, gdyż czynność skierowana do składnika niebędącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka powinna być uchylona;

10 - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 67 § pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a., przez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela wskazując Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, w sytuacji gdy, zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a., nie jest on wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej;

11 - art. 6 i art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przejawiające się obciążeniem zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ powinien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana.

12 Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko i argumentację zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi.

13 W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA wskazał, że skarga złożona przez Spółkę do organu rekwizycyjnego nie zawierała zarzutów, które mogły być kierowane w odniesieniu do dokonanej przez ten organ czynności egzekucyjnej. Brak jest zatem podstaw do uznania za zasadną skargę na czynność egzekucyjną stanowiącą zajęcie ruchomości, dokonanie której potwierdza protokół z dnia 7 lipca 2016 r. Zajęcie to, dotyczące dwóch automatów do gier, dokonane – na podstawie odpisu tytułów wykonawczych w ramach zlecenia rekwizycyjnego Dyrektora Izby Celnej w Warszawie - przez Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie protokołem zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 7 lipca 2016 r., nie narusza przepisów prawa regulujących przeprowadzanie zajęcia ruchomości. Protokół zajęcia ruchomości sporządzony w dniu 7 lipca 2016 r. zawiera wszystkie wymagane dane, wezwania i pouczenia, o których mowa w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i sporządzony został zgodnie z wzorem określonym w załączniku nr 11 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz.U. z 2015 poz. 2310). W szczególności nie zasługuje na uwzględnienie zarzut określenia w protokole zajęcia niewłaściwie wierzyciela, tj. Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie. W zaskarżonym postanowieniu zasadnie w tym względzie wskazano, że zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015 r. poz. 1494), w sprawach niezapłaconych należności, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, a powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, tj. przed 1 października 2015 r., wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie. Z przepisu tego wynika ponadto, że wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. Z odpisu 3 tytułów wykonawczych z kolei wynika, że należności pieniężne w kwocie po 12.000 zł podlegające egzekucji mają swoją podstawę w decyzjach z dnia 2 marca 2015 r. oraz 22 kwietnia 2015 r., powstały zatem przed dniem wejścia w życie cyt. rozporządzenia. W tej sytuacji prawidłowo został w protokole zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 7 lipca 2016 r. wskazany jako wierzyciel Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie. Pamiętać też trzeba, że zaskarżona czynność została dokonana w ramach realizacji zlecenia rekwizycyjnego Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 8 lutego 2016 r. dotyczącego dokonania czynności rekwizycyjnych w zakresie składników majątkowych Spółki znajdujących się na terenie działania Dyrektora Izby Celne w Rzepinie.

14 WSA podkreślił, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne rozpoznaniu podlegają wyłącznie zarzuty dotyczące kwestii formalnoprawnych realizacji danej czynności egzekucyjnej. Tryb określony w art. 54 u.p.e.a. nie jest właściwym do weryfikacji dopuszczalności prowadzonej egzekucji, a rozpatrywanie tego rodzaju okoliczności w ramach skargi na czynność egzekucyjną stanowiłoby naruszenie zasady niekonkurencyjności środków prawnych. Ponadto nie można tracić z pola widzenia faktu, że Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie w niniejszej sprawie działa jedynie jako organ rekwizycyjny.

15 W kwestii własności zajętych ruchomości ustawodawca przewidział odrębny tryb weryfikacji tego rodzaju okoliczności. O ile podmiot niebędący zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, zgodnie z art. 38 § 1 u.p.e.a. może wystąpić do organu egzekucyjnego, w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa, z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania.

16 W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA, a także zasądzenie kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

17 Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.:

18 1) art. 3 § 1 p.p.s.a.i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 oraz art. 97 § 2 u.p.e.a. i art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. w nawiązaniu do art. 18 u.p.e.a., poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez WSA, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa m.in. poprzez nieuwzględnienie zarzutu odnoszącego się do okoliczności, że zajęte ruchomości nie stanowią własności zobowiązanego wskazując, że poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany faktycznie włada oraz wskazując, że nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje, podczas gdy organ egzekucyjny (rekwizycyjny) winien w pierwszej kolejności wyjaśnić istotną w sprawie okoliczność jaką jest ustalenie, czy ruchomości których dokonania zajęcia planuje, stanowią własność zobowiązanego, gdyż czynność egzekucyjna skierowana do składnika nie będącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka powinna zostać uchylona, a okoliczność ta nabiera jeszcze większej istotności w przypadku (jak w niniejszej sprawie), gdy zajmowane zostają ruchomości, którymi zobowiązany ani faktycznie nie włada, ani nimi nie dysponuje;

19 2) art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a., poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez WSA, że w niniejszym protokole zajęcia nie doszło do błędnego określenia wierzyciela, poprzez wskazanie Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela, wskazując iż zajęcie dotyczy tytułów wykonawczych i podając jako wierzyciela wystawiającego te tytuły wykonawcze Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie, w sytuacji gdy Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytułach wykonawczych, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej;

20 3) art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 6 i 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi w sytuacji gdy organ obciążył zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznaczne wynikało z niej z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana.

21 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

22 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

23 Skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

24 Stosownie do art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i bierze z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki nie zachodzą w niniejszej sprawie. Wyjaśnić też trzeba, że zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. Przepis ten umożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu przedstawienie w uzasadnieniu wyroku wyłącznie motywów wykazujących brak usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo zgodności z prawem orzeczenia sądu pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.

25 Przed przystąpieniem do rozważenia zarzutów skargi kasacyjnej wskazać należy, że w analogicznym stanie faktycznym i prawnym zapadły już wobec Skarżącej wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym wyroki z 17 kwietnia 2019 r., II FSK 3074/17, z 5 kwietnia 2019 r., II FSK 1423/17, II FSK 1424/17, II FSK 1426/17, II FSK 1347/17 (dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl), a ponieważ Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w tych orzeczeniach, wykorzystał argumentację w nich zawartą.

26 Odnośnie do zarzutów naruszenia przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wyjaśnić należy, iż art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy, ogólny, o charakterze kompetencyjnym i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej. O jego naruszeniu można mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy Sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w przepisie mowa. Przepis nie określa wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. (wyrok NSA z 24 stycznia 2019 r., I GSK 3208/18, dostępny na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznanej sprawie WSA dokonał oceny legalności zaskarżonego postanowienia, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku przedstawiając motywy zajętego stanowiska. Sam fakt, że ocena postanowienia dokonana przez Sąd w rozstrzygnięciu jest odmienna od tej, jakiej oczekiwałaby Spółka, nie może stanowić o naruszeniu art. 3 § 1 p.p.s.a.

27 Natomiast art. 151 p.p.s.a. jest przepisem wynikowym i jego naruszenie mogłoby nastąpić w sytuacji, gdyby Sąd oddalił skargę, pomimo stwierdzenia uchybień skutkujących podjęciem przez Sąd określonych rozstrzygnięć. W niniejszej sprawie taka sytuacja nie zachodzi, ponieważ WSA uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa ani materialnego, ani procesowego.

28 Z kolei do naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. dochodzi wówczas, gdy sąd oddali skargę mimo niekompletnych akt sprawy, pominie istotną część tych akt, albo przeprowadzi postępowanie dowodowe z naruszeniem przesłanek wskazanych w art. 106 § 3 p.p.s.a., a także gdy oprze orzeczenie na własnych ustaleniach, czyli dowodach lub faktach nieznajdujących odzwierciedlenia w aktach sprawy. Do naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. może dojść, gdy zostanie ogłoszony wyrok, pomimo że rozprawa nie została zamknięta (por. wyroki NSA z 17 lipca 2018 r., I FSK 1415/16, z 1 sierpnia 2018 r., I FSK 1733/16, dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Spółka nie wykazała, aby w niniejszej sprawie wystąpiła którakolwiek z tych sytuacji, zatem zarzut naruszenia tego przepisu jest niezasadny.

29 Naruszenie art. 3 § 1, art. 151 i art. 133 § 1 p.p.s.a. Spółka powiązała z zarzutami naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego oraz ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracyjnym i upatruje je w: 1) nieuwzględnieniu przez WSA zarzutu, iż zajęte ruchomości nie stanowią jej własności, 2) bezpodstawnym uznaniu przez WSA, że w protokole zajęcia nie doszło do błędnego określenia wierzyciela, 3) obciążeniu zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela.

30 Odnosząc się kolejno do tak zdefiniowanych przez Spółkę kwestii spornych wskazać należy, że problem dotyczący uprawnień właścicielskich nie stanowi podstawy do złożenia skargi na czynność egzekucyjną i wobec tego nie podlega rozpatrzeniu w trybie art. 54 u.p.e.a. Jak prawidłowo wskazał WSA, do ochrony interesów osób trzecich w przypadku kierowania egzekucji wobec rzeczy lub prawa majątkowego nienależącego do zobowiązanego służy art. 38 u.p.e.a. Zatem uwzględnienie podnoszonych w tym zakresie racji Spółki w postępowaniu ze skargi na czynność egzekucyjną odbyłoby się z przekroczeniem zakresu tego środka prawnego.

31 W zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa pozostaje stanowisko WSA, że poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany włada. Stosownie bowiem do postanowień art. 97 § 2 u.p.e.a. zajęciu podlegają ruchomości zobowiązanego, znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby, jeżeli nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione. W piśmiennictwie przyjmuje się, że poborca nie jest ani zobowiązany ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje (tak: L. Guzek, Egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego, Monitor Podatkowy 2000/11, s. 25). Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd doktryny, że regulacja z art. 97 § 2 u.p.e.a. pozwala na zajęcie zarówno ruchomości, które znajdują się we władaniu zobowiązanego, jak i tych będących we władaniu innych osób. Natomiast osoba roszcząca sobie prawa do zajętej rzeczy może bronić swych praw, zgłaszając wniosek o wyłączenie danej rzeczy spod egzekucji, co wynika z art. 38 § 1 u.p.e.a., który stanowi, że kto, nie będąc zobowiązanym, rości sobie prawa do rzeczy lub prawa majątkowego, z którego prowadzi się egzekucję administracyjną, może wystąpić do organu egzekucyjnego - w terminie czternastu dni od dnia uzyskania wiadomości o czynności egzekucyjnej skierowanej do tej rzeczy lub tego prawa - z żądaniem ich wyłączenia spod egzekucji, przedstawiając lub powołując dowody na poparcie swego żądania.

32 Należy podkreślić, że nawet uzyskanie przez poborcę skarbowego informacji o prawach osób trzecich nie zwalnia go z dokonania zajęcia. Poborcy skarbowemu nie służy bowiem prawo do rozstrzygania o zasadności roszczenia osób trzecich do zajętej ruchomości. O prawach tych rozstrzyga organ egzekucyjny, który rozpoznaje żądanie i wydaje postanowienie w sprawie wyłączenia spod egzekucji w terminie 14 dni od dnia złożenia żądania. Termin ten może być przedłużony o dalszych 14 dni, gdy zbadanie dowodów w tym terminie nie było możliwe (art. 38 § 2 u.p.e.a.). Po wniesieniu żądania organ egzekucyjny ma obowiązek zaniechania dalszych czynności egzekucyjnych wobec rzeczy, której wyłączenia zażądano, do czasu wydania postanowienia w sprawie (art. 38 § 3 u.p.e.a.).

33 Z przytoczonych regulacji jednoznacznie wynika, że to osoba trzecia jako uprawniona powinna wystąpić w odpowiednim terminie do organu egzekucyjnego z żądaniem wyłączenia zajętej ruchomości spod egzekucji, a w razie odmowy uwzględnienia żądania osobie tej służy powództwo cywilne do sądu powszechnego (zob. W. Grześkiewicz [w]: Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz [red. D.R. Kijowski], Wyd. II, Lex 2015).

34 Słusznie zatem stwierdził WSA, że prawo do wystąpienia z wnioskiem o wyłączenie ruchomości przysługuje jedynie osobie trzeciej, a nie zobowiązanemu. W sytuacji, gdy zobowiązana Spółka miała świadomość, że zajęte ruchomości nie stanowiły jej własności, lecz własność osoby trzeciej, powinna o fakcie zajęcia powiadomić osobę, której prawa majątkowe zostały naruszone, żeby mogła ona ewentualnie wystąpić do organu egzekucyjnego ze stosownym wnioskiem o wyłączenie ruchomości spod egzekucji. W niniejszej sprawie, co nie jest kwestionowane, taki wniosek nie został złożony.

35 W związku z powyższym, zarzut naruszenia przepisów art. 3 § 1, art. 151 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 97 § 2 u.p.e.a. i art. 7, art. 77 § 1 K.p.a. nie zasługiwał na uwzględnienie.

36 Wbrew twierdzeniom Spółki, uprawnione jest stanowisko WSA, iż prawidłowo wpisano w protokole zajęcia ruchomości z 14 lipca 2016 r. jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie. Przede wszystkim należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a. wierzycielem w stosunku do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych jest właściwy dyrektor izby celnej. Przepis ten stanowi bowiem, że w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin - uprawnionym do żądania wykonania w drodze egzekucji administracyjnej jest właściwy dyrektor izby celnej.

37 Zadania dyrektora izby celnej zostały określone w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 990, z późn. zm.), zaś właściwość rzeczowa i miejscowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 15 maja 2012 r. w sprawie wyznaczania organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz.U. z 2012 r. poz. 565 z późn. zm.), które zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015 r. poz. 1494; dalej: "rozporządzenie zmieniające z dnia 15 września 2015 r.").

38 Przy ustalaniu, który dyrektor izby celnej jest wierzycielem nie można pomijać regulacji zawartych w tych rozporządzeniach, jak czyni to Spółka błędnie twierdząc, iż rozporządzenie zmieniające z dnia 15 września 2015 r. zostało wydane bez delegacji ustawowej. Spółka zdaje się nie zauważać, że w mającym w niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie rozporządzeniu zmieniającym z dnia 15 września 2015 r., została wskazana jego podstawa prawna. Jest nią art. 9 ust. 2a ustawy o Służbie Celnej, który stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Zatem rozporządzenie to niewątpliwie zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej, a ponieważ został w nim określony organ, o którym mowa w art. 5 § 1 pkt 4 u.p.e.a., uwzględnienie regulacji tego aktu prawnego jest konieczne. Spółka nie podała żadnych argumentów prawnych, które stałyby na przeszkodzie określeniu właściwości dyrektora izby celnej w rozporządzeniu wydanym na podstawie przepisu ustawy o Służbie Celnej, więc jej uwagi odnośnie do braku upoważnienia w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji do wydania rozporządzenia w tej materii, nie zasługują na uwzględnienie. Co najwyżej wskazać można, że w zgodzie z zasadami techniki prawodawczej pozostaje określenie właściwości dyrektora izby celnej, jako wierzyciela, w przepisach normujących materię dotyczącą służby celnej, a nie w akcie wykonawczym wydanym na podstawie przepisu ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Takie rozwiązanie prawne nie jest sprzeczne z art. 92 Konstytucji RP, jak twierdzi Spółka.

39 Mocą § 1c rozporządzenia zmieniającego z dnia 15 września 2015 r., które weszło w życie z dniem 1 października 2015 r., Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie został wyznaczony organem właściwym do wykonywania zadań wierzyciela na terytorium całego kraju w zakresie obowiązków określonych w rozporządzeniu. Zgodnie zaś z § 3 tego rozporządzenia, w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie, przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy.

40 W rozpoznanej sprawie tytuł wykonawczy wystawił Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie w dniu 6 lipca 2015 r., czyli przed wejściem w życie rozporządzenia zmieniającego z dnia 15 września 2015 r. Zastosowanie znajduje więc § 3 tego rozporządzenia, co oznacza, iż zgodnie z obowiązującymi w dacie sporządzania protokołu zajęcia ruchomości (14 lipca 2016 r.) przepisami prawa, wierzycielem był Dyrektor Izby Celnej w Szczecinie. Dokonujący zajęcia ruchomości Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zobowiązany był uwzględnić zmianę przepisów dotyczących właściwości wierzyciela i zastosować obowiązujące przepisy prawa, w związku z tym zupełnie niezasadne jest twierdzenie, iż stosując obowiązujące przepisy dopuścił się naruszenia art. 67 § 2 pkt 1 oraz § 4 u.p.e.a. wpisując w protokole zajęcia jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w Szczecinie.

41 Z powyżej podanych względów zarzut naruszenia art. 3 § 1, art. 151 w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a. nie zasługiwał na uwzględnienie.

42 Za całkowicie bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia art. 3 § 1, art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 6 i 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., którego Spółka dopatrzyła się w obciążaniu zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela. Spółka miała wiedzę kto jest jej wierzycielem, ponieważ ten został wskazany w protokole zajęcia, o czym była już mowa. Okoliczność, iż Spółka kontestowała prawidłowość określenia wierzyciela, nie może być utożsamiana z obciążeniem jej, jak to ujęła, "ciężarem identyfikacji wierzyciela". O takim ciężarze można by mówić w warunkach niniejszej sprawy, jeśli zostałby określony tylko organ egzekucyjny, przy braku oznaczenia wierzyciela, a przecież taka sytuacja nie wystąpiła. Wbrew twierdzeniom Spółki, informacje zawarte w protokole zajęcia ruchomości pozwalają na identyfikację zarówno wierzyciela jak i dochodzonego przez niego obowiązku.

43 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.