Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2015 r., II FSK 1118/14

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 kwietnia 2015 r., II FSK 1118/14

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia NSA del. Danuta Małysz (sprawozdawca), Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Parafii [...] w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2014 r. sygn. akt VII SA/Wa 2398/13 w sprawie ze skargi Parafii [...] w P. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 18 września 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia opłaty legalizacyjnej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Parafii [...] w P. na rzecz Ministra Finansów kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 28 stycznia 2014r., sygn.akt VII SA/Wa 2398/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Parafii [...] pw. [...] w P. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 18 września 2013r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia opłaty legalizacyjnej.

3 W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan sprawy:

4 Wnioskiem z dnia 23.07.2013r. Parafia [...] pw. [...] w P. (strona, skarżąca) zwróciła się do Wojewody [...] o umorzenie opłaty legalizacyjnej ustalonej postanowieniem organu nadzoru budowlanego w związku z samowolnym wykonaniem robót budowlanych, a Wojewoda [...] postanowieniem z dnia 31 lipca 2013r. odmówił wszczęcia postępowania z powodu braku podstaw prawnych do prowadzenia postępowania administracyjnego w przedmiotowym zakresie.

5 Rozpatrując sprawę na skutek wniesionego przez stronę zażalenia Minister Finansów wydał postanowienie z dnia 18 września 2013r., którym utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Odwołując się do art.49 ust.2, art.59f i art.59g ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010r. Nr 243, poz.1623 ze zm.), zwanej dalej "pr.bud.", oraz art.67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz.749 ze zm.), zwanej dalej "o.p.", stwierdził, że charakter prawny opłaty legalizacyjnej wyklucza możliwość zastosowania - w związku z odesłaniami z art.49 ust.2 i art.59g ust.5 pr.bud. - art.67a o.p., brak było zatem podstaw prawnych do prowadzenia postępowania administracyjnego w przedmiotowym zakresie. Podkreślił, że analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 23 kwietnia 2013r. w sprawach II FSK 116/12, II FSK 183/12, II FSK 184/12, II FSK 490/12, II FSK 647/12, II FSK 794/12, II FSK 868/12, II FSK 2072/12.

6 W skardze na postanowienie Ministra Finansów skarżąca wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji jako wydanych z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem art.67a o.p. w związku z art.49 ust.2 i art.59g ust.5 pr.bud., którego bezpośrednią konsekwencją było naruszenie art.61a k.p.a. polegające na uznaniu, że w sprawie z wniosku skarżącej postępowanie nie może być wszczęte, ponieważ w przepisach prawa brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia jego żądania w trybie administracyjnym. Zdaniem skarżącej, odesłanie do przepisów o.p. zastosowane w art.59g ust.5 pr.bud. nie zawiera żadnego wyłączenia, co uprawnia do wniosku, iż wszystkie przepisy działu III o.p. mogą być stosowane odpowiednio do kwestii związanych z zapłatą kar lub opłat legalizacyjnych, zaś z samego faktu, iż opłata ta nie podlega przymusowemu wyegzekwowaniu, nie wynika jeszcze, że jej uiszczenie zależne jest wyłącznie od woli zainteresowanego podmiotu. Opłata ta jest ustalana w drodze administracyjnej i stanowi należność publicznoprawną, której zapłata zapewniona jest poprzez zagrożenie wydaniem decyzji stwierdzającej nakaz rozbiórki budowy spełniającej wymogi, o których mowa w art.49b pr.bud., co sprawia, iż obowiązek zapłaty opłaty legalizacyjnej ma charakter quasi-przymusowy. Jego złagodzenie przy użyciu wyjątkowych instytucji przewidzianych w art.67a o.p. nie przeczy zasadom logiki i nie czyni wprowadzonego unormowania prawnego niejasnym w swych celach i założeniach. Tym bardziej, że zastosowanie instytucji umorzenia należności publicznoprawnej na mocy art.67a o.p. wymaga spełnienia konkretnych przesłanek, nie następuje zaś automatycznie.

7 Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi.

8 Przedstawiając motywy podjętego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że podziela stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Podniósł, że zgodnie z art.61a § 1 k.p.a., gdy żądanie, o którym mowa w art.61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, przy czym wyjaśnił, że przez inne uzasadnione przyczyny należy rozumieć sytuacje, które w oczywisty sposób stanowią przeszkodę do wszczęcia postępowania, w tym w przepisach prawa brak jest podstawy materialnoprawnej do rozpatrzenia żądania w trybie administracyjnym. Odwołał się przy tym do poglądów prawnych wyrażonych w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2013r., w sprawie II FSK 113/12, zgodnie z którymi: - obowiązujące przepisy nie stwarzają umocowania do rozpoznania co do meritum wniosku w sprawie umorzenia opłaty legalizacyjnej, - wobec braku możliwości stosowania do ustalonej opłaty legalizacyjnej art.67a o.p. jakiekolwiek merytoryczne rozstrzygnięcie pozytywne bądź negatywne jest prawnie niedopuszczalne, organ nie może bowiem ani umorzyć opłaty legalizacyjnej ani odmówić jej umorzenia, - w sprawach, w których wnioski o udzielenie ulgi w spłacie opłaty legalizacyjnej złożono po dniu 11 kwietnia 2011r. zastosowanie ma art.61a § 1 k.p.a.

9 Sąd pierwszej instancji podzielił także przedstawione w zaskarżonym postanowieniu stanowisko, że poglądy prawne Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w przywołanych wyżej wyrokach i postanowieniu nie są wiążące w niniejszej sprawie i jednocześnie zaakceptował ocenę Ministra Finansów, że odstąpienie od tych poglądów mogłoby stanowić istotne naruszenie prawa. Podniósł, że konstrukcja opłaty legalizacyjnej wyklucza ze swej natury możliwość zastosowania - w związku z odesłaniami z art.49 ust.2 i art.59g ust.5 pr.bud. - art. 67a o.p., zatem nakaz odpowiedniego stosowania działu III o.p. nie obejmuje art.67a. Jeśli więc opłata legalizacyjna nie stanowi zobowiązania podatkowego w rozumieniu o.p., to brak jest podstaw do stosowania wobec niej przepisów dotyczących ulg i zwolnień. Uiszczenie opłaty jest warunkiem legalizacji obiektu budowlanego wzniesionego bez pozwolenia na budowę. W konsekwencji, wobec braku możliwości stosowania do ustalonej opłaty legalizacyjnej art.67a o.p., organ nie może ani umorzyć opłaty legalizacyjnej ani odmówić jej umorzenia, ponieważ przepisy o.p. nie mają w sprawie zastosowania.

10 Jako podstawę prawna oddalenia skargi Sąd wskazał art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz.270 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a.".

11 Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata, zaskarżyła powyższy wyrok skargą kasacyjną, w której wniosła o uchylenie tego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię art.67a o.p. polegającą na przyjęciu, że regulacja ta nie ma zastosowania do umorzenia opłaty legalizacyjnej określonej w art.49 ust.1 i 2 pr.bud.

12 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej, podobnie jak w skardze, stwierdzono, że opłata legalizacyjna jest niepodatkową należnością budżetową w sensie art.3 pkt 3c o.p., co uzasadnia pogląd, iż stosuje się do niej, zgodnie z odesłaniem zawartym w pr.bud., odpowiednie przepisy o.p., w tym art.67a. Za istotne uznano, że zawarte w art.59g ust.5 pr.bud. odesłanie zawiera tylko jeden wyjątek, dotyczący właściwości organu, nie ma zaś żadnego wyłączenia dotyczącego stosowania przepisów podatkowych. Wyrażono pogląd, że redakcja przepisów pr.bud. jednoznacznie przemawia za zasadnością wniosku, wedle którego art.67a o.p. znajduje zastosowanie do opłaty legalizacyjnej, a racjonalny ustawodawcza chcący wykluczyć możliwość zastosowania art.67a o.p. do kwestii związanych z zapłatą opłaty legalizacyjnej wprowadziłby expressis verbis adekwatne wyłącznie.

13 Zdaniem autora skargi kasacyjnej, przeciwne stanowisko, wyrażone w szczególności w wyrokach w sprawach II FSK 113/12 i II FSK 2481/12, jest sprzeczne z treścią aktualnie obowiązujących przepisów prawa. Jest też obarczone błędem logicznym, gdyż właśnie z tego względu, iż opłata legalizacyjna nie jest zobowiązaniem o charakterze podatkowym, ustawodawcza wprowadził do pr.bud. normy nakazujące odpowiednie stosowanie do niej przepisów działu III O.p. Stosowania art.67a o.p. do opłaty legalizacyjnej nie wyklucza też fakt, że jest ona świadczeniem dobrowolnym, bowiem stanowi ona należność budżetu państwa, której zapłata zapewniona jest przez wydanie decyzji nakazującej rozbiórkę budynku, zagrożenie rozbiórką jest środkiem przymusu, a złagodzenie quasi-przymusowego charakteru opłaty legalizacyjnej przy zastosowaniu instytucji przewidzianych w art.67a o.p. nie przeczy zasadom logiki. Tym bardziej, że umorzenie należności publicznoprawnej na mocy wskazanego unormowania wymaga spełnienia konkretnych przesłanek.

14 Odpowiedź na skargę kasacyjną nie została wniesiona.

15 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

16 Art.174 p.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na wymienionych w nim podstawach, tj. 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, z art.176 p.p.s.a. wynika zaś, że podstawy kasacyjne w danej sprawie i ich uzasadnienie winny być zawarte w skardze kasacyjnej. Prawidłowo sformułowany zarzut kasacyjny z podstawy wymienionej w art.174 pkt 1 p.p.s.a. powinien przy tym wskazywać na konkretny przepis prawa materialnego naruszony przez sąd I instancji z wyjaśnieniem, czy – zdaniem autora skargi kasacyjnej – został on naruszony przez błędną wykładnię, czy przez niewłaściwe zastosowanie oraz jak – jego zdaniem – winien być ten przepis rozumiany lub na czym polega jego niewłaściwe zastosowanie, zaś zarzut z podstawy kasacyjnej wymienionej w art.174 pkt 2 p.p.s.a. winien, poza wskazaniem naruszonego przepisu prawa procesowego i wyjaśnieniem, w czym przejawia się jego naruszenie w stanie danej sprawy, zawierać także wykazanie, w jaki sposób naruszenie to mogło wpłynąć na wynik tej sprawy.

17 Przytoczone regulacje mają istotne znaczenie, bowiem zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do konkretyzowania, uzupełniania lub korygowania w inny sposób zarzutów skargi kasacyjnej.

18 Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nieważność postępowania nie zachodzi, a skarga kasacyjna nie została oparta na uzasadnionych podstawach.

19 W skardze kasacyjnej sformułowany został wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art.67a o.p. Zauważyć jednak należy, że postanowienie podlegające sądowoadministracyjnej kontroli legalności w niniejszej sprawie ma charakter formalny, a wydane zostało na podstawie art.61a § 1 k.p.a., który stanowi, że gdy żądanie, o którym mowa w art.61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. W ramach oceny przesłanki zastosowania tego przepisu, tj. dla ustalenia, czy w sprawie zachodzi uzasadniona przyczyna stanowiąca przeszkodę dla wszczęcia postępowania, poddano prawnej analizie art.67a o.p., przy czym uczyniono to w związku z art.49 ust.2 i art.59g ust.5 pr.bud. Zatem już tylko z tego powodu przytoczona w skardze kasacyjnej jej podstawa musi być oceniona jako co najmniej nieprecyzyjna.

20 Zauważyć też należy, iż art.67a o.p. stanowi, że:

21 • organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art.67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

22 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

23 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art.53a;

24 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (§ 1)

25 oraz że:

26 • umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2).

27 Przepis ten zatem, składający się z kilku jednostek redakcyjnych, co w skardze kasacyjnej nie zostało uwzględnione, sam w sobie w żaden sposób nie dotyczy opłaty legalizacyjnej.

28 Zgodnie z art.2 § 1 o.p. przepisy ustawy stosuje się do: 1) podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe, 2) opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych, 3) spraw z zakresu prawa podatkowego innych niż wymienione w pkt 1, należących do właściwości organów podatkowych. Nie może budzić wątpliwości, że opłata legalizacyjna nie należy do żadnej z wymienionych kategorii należności i spraw.

29 Ponadto, stosownie do art.2 § 2 o.p. jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, przepisy działu III stosuje się również do opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa, do których ustalenia lub określenia uprawnione są inne niż wymienione w § 1 pkt 1 organy. W tym kontekście zauważyć należy, że do ustalania opłaty legalizacyjnej uprawnione są organy nadzoru budowlanego, zaś z art.49 ust.2 pr.bud. wynika, że do opłaty legalizacyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące kar, o których mowa w art.59f ust.1 (...). Wśród tych przepisów art.59g ust.5 stanowi, że "do kar, o których mowa w ust.1, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (...), z tym że uprawnienia organu podatkowego, z wyjątkiem określonego w ust.1, przysługują wojewodzie."

30 W tym miejscu podkreślić należy, że przywołane przepisy pr.bud. nakazują "odpowiednie" stosowanie przepisów działu III o.p. "Odpowiednie" stosowanie przepisów może zaś polegać na zastosowaniu przepisu (lub jego części) wprost, z modyfikacją lub nawet na odmowie zastosowania (por. np.: uchwała SN z dnia 18 grudnia 2001r., sygn.akt III ZP 25/01), z uwzględnieniem przede wszystkim istoty instytucji, do której przepisy mają być "odpowiednio" zastosowane.

31 Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w przywołanych przez Ministra Finansów wyrokach i postanowieniu sygnalizacyjnym Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2013r. (sygn.akt II FSK 116/12, II FSK 183/12, II FSK 490/12, II FSK 647/12, II FSK 794/12, II FSK 868/12, II FSK 2072/12, II FSK 113/12, ), a także w wielu wydanych później wyrokach tego Sądu, zgodnie z którym: "Konstrukcja opłaty legalizacyjnej wyklucza ze swojej natury możliwość zastosowania – w związku z odesłaniami z art.49 ust.2 Prawa budowlanego i art.59g ust.5 tej ustawy – przepisu art.67a Ordynacji podatkowej; nakaz odpowiedniego stosowania działu III drugiej z wymienionych ustaw nie obejmuje więc przepisu art.67a. Teza ta doznaje mocnego wsparcia w spostrzeżeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego poczynionych w wyroku z dnia 7 października 2010r., sygn.akt II GSK 1000/09 (LEX nr 746018). Zauważono w nim, że rozpoznając sprawę w granicach określonych skargą kasacyjną, Sąd ten nie dysponował możliwością oceny zaskarżonego wyroku "w aspekcie podstawowego problemu występującego w sprawie, to jest możliwości odpowiedniego stosowania przepisów o umorzeniu zaległości podatkowych do opłaty legalizacyjnej, która ze swej istoty nie staje się zaległością podatkową". W dalszej części pisemnych motywów wyroku zaznaczono jednak, że opłata ta "nie podlega (...) egzekucji, a nieuiszczenie jej w terminie prowadzi do wydania decyzji nakazującej rozbiórkę obiektu budowlanego wzniesionego bez wymaganego pozwolenia na budowę". (...) Jeśli zatem opłata legalizacyjna nie stanowi zobowiązania podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej, brak jest podstaw do stosowania wobec niej przepisów dotyczących ulg i zwolnień. Uiszczenie opłaty, o której mowa, jest – z czym trudno polemizować – warunkiem legalizacji obiektu budowlanego wzniesionego bez pozwolenia na budowę. Do tak rozumianej opłaty stosuje się wprawdzie – zgodnie z art.49 ust.2 Prawa budowlanego – przepisy odnoszące się do kar wskazanych w art.59f tej ustawy. Nie wolno wszakże zapominać, że zamieszczone w art.59g ust. 5 Prawa budowlanego odesłanie do przepisów działu III Ordynacji podatkowej musi być rozpatrywane z uwzględnieniem dystynkcji pomiędzy karą i opłatą oraz funkcjami każdej z tych konstrukcji. (...) Zaprezentowane w tym przedmiocie wywody respektują konieczność operowania ogólnie uznaną techniką stosowania przepisów aktu posiłkowego, zakładającą – w przypadku zastrzeżenia odpowiedniości – zbadanie, które z nich będą stosowane wprost, które z określonymi modyfikacjami i które w ogóle nie znajdą w sprawie zastosowania. Próba odmiennej interpretacji analizowanej regulacji prawnej podważałaby sens opłaty legalizacyjnej, a tym samym – racjonalność poczynań prawodawcy. Skuteczne wystąpienie z wnioskiem o udzielenie ulgi z art.67a Ordynacji podatkowej dezawuowałoby akt legalizacji, sankcjonując niejako obejście ustanowionych rygorów prawnych. Zainteresowany musi wobec tego liczyć się z tym, że albo uiści w pełni stosowną opłatę, czego następstwem będzie legalizacja stwierdzonej samowoli budowlanej (przywrócenie stanu godności z prawem), albo też dojdzie do uruchomienia sankcji w postaci nakazu rozbiórki obiektu. Dopuszczenie trzeciej możliwości (późniejszego zmniejszenia wysokości opłaty i/bądź przyznania ulgi w formie rozłożenia opłaty na raty) przeczyłoby zasadom logiki i czyniło wprowadzone unormowanie prawne niejasnym w swych celach i założeniach."

32 Wyrażony w zaskarżonym wyroku pogląd prawny Sądu pierwszej instancji zgodny jest z przedstawionym wyżej. Brak jest zatem uzasadnienia, aby ocenić go jako naruszający art.67a o.p.

33 Biorąc powyższe pod uwagę Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art.184 p.p.s.a.

34 O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art.204 pkt 1 i art.205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust.2 pkt 2 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. z 2013r. poz.490).