Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lipca 2018 r., II FSK 1082/18

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lipca 2018 r., II FSK 1082/18

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda (sprawozdawca), Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA del. Sylwester Golec, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 12 lipca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. G. i A. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 708/17 w sprawie ze skargi B. G. i A. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 13 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od B. G. i A. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z 22 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Ol 708/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę B. G. i A. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 13 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r.

3 Z przedstawionego przez Sąd I instancji stanu sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. decyzją z dnia 11 kwietnia 2016 r. określił małżonkom B. i A. G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. od dochodów opodatkowanych według skali podatkowej w wysokości 52.261 zł. W uzasadnieniu organ podał, że w złożonym wspólnie przez małżonków zeznaniu rocznym PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2010 r., A. G. odliczył od dochodu darowiznę pieniężną na rzecz C. [...] w E. w wysokości 85.000 zł. W ocenie organu, podatnik nie spełnił warunku określonego w art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, warunkującego odliczenie od dochodu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, gdyż przedłożone sprawozdanie kościelnej osoby prawnej z dnia 2 listopada 2012 r. nie pozwoliło na weryfikację faktycznego wydatkowania darowizny. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w Olsztynie rozstrzygnięciem z dnia 12 lipca 2016 r.

4 We wniosku z dnia 9 lutego 2017 r. A. G. na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) – zwanej dalej "O.p.", wniósł o wznowienie postępowania w sprawie, wskazując na nowe okoliczności oraz dowody, tj. zeznania ks. L. W.; opinię biegłego z zakresu ulg podatkowych; zeznania osób pracujących w 2010 r. w Parafii z ks. L. W. oraz ekspertyzę w przedmiocie zasadności skorzystania z ulgi podatkowej wraz ze sprawozdaniem z dnia 30 listopada 2012 r.

5 Postanowieniem z dnia 29 marca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wznowił postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia 21 kwietnia 2017 r. odmówił uchylenia w całości ostatecznej decyzji z dnia 12 lipca 2016 r.

6 Z kolei decyzją z dnia 13 lipca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie, po rozpatrzeniu odwołania B. i A. G. , utrzymał ww. własną decyzję.

7 W ocenie organu, przedstawione wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dowody w postaci "Ekspertyzy w przedmiocie zasadności skorzystania przez podatnika z ulgi podatkowej" z dnia 11 grudnia 2012 r. oraz sprawozdanie z dnia 30 listopada 2012 r. nie stanowiły podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż dotyczyły darowizny przekazanej przez inną osobę. Organ wyjaśnił, że ekspertyza dotyczyła zasadności zastosowania ulgi podatkowej z art. 55 ust. 7 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP. W opinii tej przedstawiono stan faktyczny, w tym sprawozdanie z dnia 30 listopada 2012 r., dotyczące darowizny przekazanej przez innego podatnika, a także wyrażono ocenę, iż analizowane sprawozdanie spełnia przesłanki z art. 55 ust. 7 ww. ustawy. Natomiast w sprawozdaniu z dnia 30 listopada 2012 r. proboszcz Parafii [...] w E. wskazał na wykorzystanie darowizny na kościelną działalność charytatywno- opiekuńczą oraz wymienił podjęte w 2011 r. akcje oraz inne formy pomocy udzielonej osobom potrzebującym.

8 W ocenie organu odwoławczego, dowody te nie spełniały przesłanki istotności i nie mogły wpłynąć na zmianę decyzji ostatecznej. Ekspertyza dotyczyła sprawozdania kościelnej osoby prawnej o przeznaczeniu darowizny przekazanej przez inną osobę i zawierała kwalifikację pod względem prawnym stanu faktycznego dotyczącego innego podatnika. Nie odnosiła się zatem do stanu faktycznego sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Nie miał przy tym znaczenia fakt, iż ocenione w ekspertyzie sprawozdanie zostało również sporządzone przez Proboszcza Parafii [...] w E. ks. L W. Opinia ta nie odnosiła się bowiem do sprawozdania z dnia 2 listopada 2012 r., które przedłożyła strona w postępowaniu wymiarowym. Zatem, w ocenie organu, ekspertyza oraz sprawozdanie nie potwierdzają żadnych faktów związanych ze sprawą.

9 Mając na uwadze powyższe, organ dodał, że ekspertyza zawierająca interpretację prawa (art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego) nie mogła być nowym dowodem, czy też okolicznością stanowiącą przesłankę wznowienia postępowania, także z tego powodu, że w podstawie wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie mieści się sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi ani też związek z przepisami prawa lub wykładnia tych przepisów. Przesłanką wznowienia jest bowiem ujawnienie nowej okoliczności faktycznej, a nie jej właściwa ocena.

10 Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, za przesłankę wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie można też uznać żądania przeprowadzenia dowodów zgodnie z wnioskiem o wznowienie. W treści wniosku o wznowienie postępowania nie wskazano nowych okoliczności, które miałyby zostać potwierdzone zeznaniami świadków, kwestia zaś wydatkowania darowizny podatnika na cele charytatywno-opiekuńcze była badana w postępowaniu zwykłym. Ponadto dowód z opinii biegłego w zakresie kryteriów jakie, według art. 55 ust. 7 ustawy kościelnej, powinno spełniać sprawozdanie o wykorzystaniu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze, zostałby sporządzony już po wydaniu decyzji ostatecznej, przy czym aktualne pozostawało stanowisko, że wykładnia przepisów prawa nie może stanowić nowych okoliczności ani nowych dowodów w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Również dowód z czynności sprawdzających przeprowadzonych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. wobec innego podatnika, choćby nawet w podobnej sprawie, nie mógł wpłynąć na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

11 Odnosząc się do złożonych pismem z dnia 14 czerwca 2017 r. wniosków o przeprowadzenie dowodów z podziękowań dla ks. L. W. na okoliczność wykorzystania darowizn przekazanych przez podatników na rzecz C. Parafii [...] w E., organ stwierdził, że dowody te nie spełniły przesłanki istotności w niniejszej sprawie. Podatnicy podnosili, że A. G., na podstawie dwóch umów z listopada i grudnia 2010 r. przekazał na rzecz C. Parafii [...] w E. darowiznę w wysokości 85.000 zł. Tymczasem podziękowania Proboszcza Parafii [...] ks. J. S. z dnia 11 września 2014 r. oraz z dnia 22 września 2015 r. dotyczyły pomocy okazanej przez Parafię [...] w R. w zorganizowaniu wypoczynku wakacyjnego dla dzieci i pielgrzymki po Polsce. Nie odnosiły się zatem do pomocy udzielanej przez C. Parafii [...] w E. Pozostałe dokumenty, tj. dyplom wdzięczności z dnia 27 sierpnia 2012 r. oraz podziękowania z maja i września 2013 r., wprawdzie dotyczyły pomocy udzielanej przez C. Parafii [...] w E., to jednak pomoc ta polegała na współfinansowaniu kursów języka polskiego i odpoczynku wakacyjnego młodzieży z Parafii w K. oraz przekazaniu paczek na rzecz potrzebujących rodzin z gminy M. na L. Natomiast zgodnie ze sprawozdaniem ks. W. z dnia 2 listopada 2012 r., darowizna przekazana przez A. G. została przeznaczona na następujące działania w 2011 r.: "[...]", "[...]", "[...]" i "[...]". Ze sprawozdania wynika nadto, że z darowizny finansowano w 2011 r. zakup dla podopiecznych odzieży, obuwia, żywności, leków, opału, a także badania diagnostyczne, leczenie stomatologiczne i zakup sprzętu ortopedycznego oraz zaległe opłaty w rachunkach bieżących. Z okazji Świąt Bożego Narodzenia i Świąt Wielkiej Nocy wydatkowano środki na paczki ze słodyczami i drobnymi upominkami dla najbardziej potrzebujących rodzin oraz na zorganizowane w okresie ferii zimowych mini zimowiska dla dzieci.

12 Organ odwoławczy odmówił ponadto uwzględnienia wniosku strony o włączenie do materiału dowodowego akt spraw, w których organy podatkowe w Polsce stwierdziły prawidłowość rozliczenia ulgi z tytułu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze. Zdaniem organu, wniosek ten w istocie zmierzał do przedłużenia postępowania i nie przyczyniłby się do wyjaśnienia sprawy.

13 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie podatnicy podnieśli, że sporna pozostaje kwestia "istotności" przedstawionych wraz z wnioskiem o wznowienie postępowania dowodów, skarżący wskazali, że gruntowna analiza tych dowodów, w zestawieniu z analizą zebranego w sprawie materiału dowodowego, nakazuje uznać je za mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Skarżący nie zgodzili się również ze stanowiskiem organu II instancji w kwestii wniosku o dołączenie do akt spraw, w których organy podatkowe w Polsce przeprowadzały kontrole i stwierdziły prawidłowość rozliczenia ulgi z tytułu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze. Wskazali, ze ich zamiarem nie było przedłużenie postępowania, lecz wskazanie organowi istotnych faktów i okoliczności, na które uwagę zwracały inne organy podatkowe, a które dla organu nie mają żadnego znaczenia.

14 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko.

15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalając skargę stwierdził, że podstawy do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nie stanowiły dowody przedłożone wraz z wnioskiem o wznowienie, tj.: "Ekspertyza w przedmiocie zasadności skorzystania przez podatnika z ulgi podatkowej" autorstwa doradcy podatkowego L. L. oraz sprawozdanie z dnia 30 listopada 2012 r., skoro dowody te dotyczyły darowizny na kościelną działalność charytatywno – opiekuńczą przekazanej przez innego podatnika. Podobnie dowód z czynności sprawdzających przeprowadzonych wobec innego podatnika nie mógł wpłynąć na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Dowodem istotnym w sprawie nie były również podziękowania za działalność ks. L. W., skoro w świetle szczegółowej analizy przeprowadzonej przez organ na s. 7 – 8 zaskarżonej decyzji podziękowania te nie odnosiły się do pomocy udzielanej przez C. Parafii [...] w E. lub też dotyczyły zupełnie innych celów pomocy aniżeli deklarowana przez podatników.

16 Wszystkie te dowody pozostawały bez znaczenia z punktu widzenia rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji, a zatem nie spełniały przesłanki istotności. Nie odnosiły się do stanu faktycznego sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Nie mogło mieć bowiem znaczenia, że poddane analizie w przedłożonej wraz z wnioskiem opinii prawnej sprawozdanie zostało sporządzone przez tę samą osobą, która sporządziła sprawozdanie w sprawie podatników. Bezsporne było, że opinia prawna nie dotyczyła sprawozdania z dnia 2 listopada 2012 r., które przedłożono w postępowaniu wymiarowym prowadzonym wobec podatników. Z punktu widzenia rozstrzygnięcia zawartego w ostatecznej decyzji bez znaczenia było również, że zgodnie z argumentacją skargi przedstawiona wraz z wnioskiem o wznowienie ekspertyza oparta została na kanwie niemalże tożsamych okoliczności jak niniejsza sprawa i została uwzględniona przez właściwy organ podatkowy. Opinia ta nie mogła stanowić bowiem podstawy wznowienia także z tego powodu, że zawiera ona wykładnię art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, podczas gdy – jak już wyżej wskazano – w orzecznictwie sądowym ugruntowane jest stanowisko, że w podstawie wznowienia nie mieści się sam proces myślowy, wnioskowanie, związek między różnymi okolicznościami faktycznymi ani też związek z przepisami prawa lub wykładnia tych przepisów.

17 Sąd nie podzielił ponadto stanowiska skarżących, że o ile udowodniony zostanie fakt prowadzenia przez C. Parafii [...] w E. działalności charytatywno – opiekuńczej, to tym samym za udokumentowane i prawidłowe należy uznać przedłożone w postępowaniu zwykłym sprawozdanie o przeznaczeniu darowizny na cele tej działalności, co w konsekwencji skutkować będzie uchyleniem decyzji ostatecznej. Założenie to wskazuje na niezrozumienie instytucji wznowienia postępowania, w ramach której nie bada się sprawy w jej całokształcie, gdyż stanowiłoby to naruszenie zasady trwałości decyzji ostatecznej. Z uwagi na nadanie tej zasadzie priorytetowego charakteru nie każda okoliczność, czy też dowód, będą stanowiły podstawę do uchylenia decyzji ostatecznej, a jedynie takie okoliczności i dowody, które będą w sprawie istotne. Na kanwie niniejszej sprawy oznacza to, że ewentualne wykazanie przez stronę, że C. Parafii [...] w E. prowadziła działalność charytatywno – opiekuńczą nie skutkuje automatycznie uwzględnieniem argumentacji strony co do prawidłowości pominiętego w postępowaniu wymiarowym sprawozdania. Przesłanki wznowienia postępowania, jako wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowych, powinny być interpretowane ściśle, tj. w taki sposób, który uniemożliwi uczynienie z tej instytucji kolejnego etapu instancyjnego postępowania podatkowego.

18 W ocenie Sądu, w podstawie wznowienia nie mieściło się również żądanie strony co do przeprowadzenia dowodów w toku postępowania wznowieniowego. Jak bowiem wynika z wykładni art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej okoliczności faktyczne lub nowe dowody, o których mowa w tym przepisie, muszą istnieć w dniu wydania decyzji.

19 Prawidłowa była też ocena organu odwoławczego w kwestii wniosku o włączenie do materiału dowodowego akt spraw, w których organy podatkowe w kraju stwierdziły prawidłowość rozliczenia ulgi z tytułu darowizny na cele charytatywno – opiekuńcze. Ramy postępowania wznowieniowego są mocno zawężone w stosunku do postępowania wymiarowego i nie pozwalają na prowadzenie postępowania na okoliczności, które z punktu widzenia sprawy nie mają znaczenia istotnego dla rozstrzygnięcia. Sąd nie dopatrzył się również nieprawidłowości w twierdzeniu organu, który wniosek ten ocenił jako zmierzający w istocie do przedłużenia postępowania.

20 Od powyższego postanowienia skargę kasacyjną wniósł podatnik. Zarzucił w niej naruszenie przepisów postępowania:

21 1. Art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) - zwanej dalej: "P.p.s.a.", w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. objawiające się tym, że Sąd I instancji w wyniku nieprawidłowej kontroli legalności działalności organu administracji publicznej nie zastosował środka określonego w ustawie pomimo tego, iż w sprawie zostały ujawnione istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, które istniały w dniu wydania— decyzji wymiarowej, a nie były znane organowi, który tę decyzję wydał.

22 2. Art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez niewłaściwą kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz niezastosowanie środka określonego w ustawie, pomimo niezebrania i niewyczerpującego rozpatrzenia materiału sprawy.

23 3. Art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 191 O.p. poprzez niewłaściwą kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz niezastosowanie środka określonego w ustawie, pomimo naruszenia zasady swobodnej oceny dowodu przejawiające się w braku uznania za udowodnione okoliczności przedstawionych przez Skarżących wbrew zebranemu materiałowi w sprawie;

24 4. Art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 121 O.p. poprzez niewłaściwą kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz niezastosowanie środka określonego w ustawie, pomimo naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie objawiające się przyjęciem przez organ swoistej koncepcji "domniemania winy podatnika i jego chęci oszukania Skarbu Państwa przy dokonywaniu darowizny na cele charytatywno-opiekuńcze";

25 W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik podatnika poparł argumentację zaprezentowaną w zaskarżonym wyroku.

26 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

27 Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, bowiem zawarte w niej zarzuty okazały się niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę z urzędu (art. 183 § 1 P.p.s.a.).

28 Jako nietrafny i formalnie wadliwy jest zarzut naruszenia art. 3 § 1 P.p.s.a. Stanowi on, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Jest on przepisem ogólnym o charakterze tylko kompetencyjnym. W przepisie tym określono właściwość rzeczową sądów administracyjnych i przewidziano w ramach kontroli stosowanie ustawowych środków. Naruszenie tego przepisu mogłoby zatem polegać na wykroczeniu poza właściwość sądu albo zastosowaniu środka nieznanego ustawie.

29 Przechodząc do rozpoznania zarzutu niezastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. mimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, że stosownie do treści art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

30 Zatem o zaistnieniu omawianej podstawy można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:

31 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;

32 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;

33 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;

34 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.

35 Zdaniem autora skargi kasacyjnej dokumenty dołączone do wniosku o wznowienie postępowania oraz kolejnych pism stanowią nowe dowody, o których mowa ww. przepisie. Wskazać jednak należy, że w decyzji określającej skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. organ ocenił, że podatnicy nie spełnili warunku określonego w art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego, warunkującego odliczenie od dochodu darowizny na kościelną działalność charytatywno-opiekuńczą, gdyż przedłożone sprawozdanie kościelnej osoby prawnej nie pozwoliło na weryfikację faktycznego wydatkowania darowizny.

36 Z dotychczasowego dorobku orzecznictwa można wyprowadzić wniosek, że sprawozdania z wykorzystania podarowanych środków musi być na tyle rzeczowe i szczegółowe, ażeby możliwa była kontrola jego prawdziwości. Ewentualne braki takiego sprawozdania nie mogą być uzupełniane dowodem z przesłuchania przyjmującego darowiznę proboszcza parafii w charakterze świadka (wyroki z 5 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1594/09 oraz z 22 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1072/11, www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Składane przez kościelną osobę prawną "sprawozdanie", o ile ma wywołać skutki prawne przewidziane art. 55 ust. 7 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w RP, winno zawierać oświadczenie obdarowanego o przeznaczeniu otrzymanych środków finansowych na cel skutkujący odliczeniem od dochodu, o którym mowa w art. 55 ust. 7 ustawy, tj. działalność charytatywno-opiekuńczą prowadzoną przez kościelną osobę prawną, przy założeniu, że cel ten został faktycznie zrealizowany. Sprawozdanie takie winno zawierać dane na tyle dokładne i konkretne, aby umożliwić podatnikowi samoobliczenie podatku, a następnie organowi podatkowemu w późniejszym (ewentualnym) postępowaniu podatkowym ustalenie, sprawdzenie, zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny na działalność charytatywno – opiekuńczą.

37 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę, aby przedłożone przez podatników dokumenty zostały uznane za istotne dla sprawy, tzn. mogące mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie w sprawie określenia podatnikom zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r., muszą wpisać się wyżej zakreślone ramy tj.: dotyczyć treści złożonego sprawozdania.

38 Nie mogą to być dowody wskazujące jedynie na prowadzenie działalności charytatywno – opiekuńczej przez C. Parafii [...] czy ogólnie odnoszące się do przekazania czy wydatkowania darowizny.

39 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zeznania ks. L. W., opinia biegłego z zakresu ulg podatkowych, zeznania osób pracujących w 2010 r. z ks. L. W. oraz ekspertyza w przedmiocie zasadności skorzystania z ulgi podatkowej wraz ze sprawozdaniem z 30 listopada 2012 r. nie uaktualniają treści sprawozdania z 2 listopada 2012 r. do postaci umożliwiającej zweryfikowanie danych o przeznaczeniu darowizny podatników na działalność charytatywno – opiekuńczą. Ewentualne uwzględnienie tych dokumentów w postępowaniu dowodowym nie doprowadzi do uzyskania przez organ podatkowy wiedzy co do ilości osób korzystających z pomocy, miejsca świadczenia pomocy oraz listy beneficjantów pomocy wraz z określeniem wysokości wydatkowanej kwoty darowizny na poszczególne cele charytatywno-opiekuńcze. Takiej argumentacji nie zawiera również skarga kasacyjna ani żadne z innych pism procesowych złożonych w postępowaniu sądowoadministracyjnym czy podatkowych. Trafnie zwrócił na to uwagę WSA w Olsztynie, że wbrew stanowisku podatników wykazanie prowadzenia działalności charytatywno – opiekuńczej przez C. Parafii [...] w E. nie skutkuje prawidłowością sprawozdania z 2 listopada 2012 r.

40 W rozpoznawanej sprawie Sąd I instancji zatem prawidłowo zaakceptował stanowisko organów podatkowych, że nie doszło w niej do ujawnienia się dowodów czy okoliczności faktycznych – mających przymiot "istotności" w rozumieniu tego przepisu.

41 Z uwagi na to, że żaden z omawianych dowodów nie zawiera ww. wskazanej cechy, za bezcelowe należy uznać przeprowadzenie wywodu odnoszącego się do pozostałych przesłanek wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj.: braku wiedzy organu co do nowych okoliczności faktycznych czy dowodów oraz daty ich powstania.

42 Równocześnie wskazać należy, że postępowanie wznowieniowe przebiega dwuetapowo. Najpierw organ podatkowy bada, czy w sprawie zaistniała przesłanka wznowienia postępowania (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) i dopiero po przesądzeniu, że przesłanka ta wystąpiła zobligowany jest do analizy stanu faktycznego sprawy z uwzględnieniem nowych okoliczności i dowodów wskazanych przez stronę. Ponieważ w rozpoznanej sprawie organ podatkowy słusznie uznał, że przesłanka wznowienia nie zaistniała, nie doszło do oczekiwanej przez Skarżącego analizy stanu faktycznego sprawy. W takiej sytuacji organ nie miał obowiązku zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) ani oceniać na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 O.p.). Tym samym zarzuty wskazujące na ich naruszenie należy uznać za niezasadne.

43 Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia art. 121 O.p. (bez wskazanie konkretnego paragrafu) przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez przyjęcie przez organ "swoistej koncepcji domniemania winy podatnika i jego chęci oszukania Skarbu Państwa przy dokonywaniu darowizny na cele charytatywno – opiekuńcze". Zarzut ten nie został w żaden sposób uzasadniony. Przypomnieć należy, że przedmiotem niniejszej sprawy jest kontrola postępowania nadzwyczajnego opartego na art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w którym obowiązkiem strony jest wykazanie zaistnienia istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Ewentualny zatem zarzut nieprowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych należało połączyć z ww. przepisem. Wskazane przez autora skargi kasacyjnej "domniemanie winy podatnika [...]" sugeruje, że dopatruje się on naruszenia art. 121 § 1 O.p. w prowadzeniu postępowania wymiarowego, a nie z wniosku o wznowienie tego postępowania.

44 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.