Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2009 r., II FSK 108/08

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2009 r., II FSK 108/08

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant Anna Dziewiż – Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 września 2007 r. sygn. akt I SA/Go 261/07 w sprawie ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 31 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Z. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 25 września 2007 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (sygn. akt I SA/Go 261/07) oddalił skargę A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 31 stycznia 2007 r. w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r.

3 W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że w dniu 13 lipca 2006 r. skarżący złożył wniosek o wznowienie postępowania. Jako podstawę wznowienia wskazał na art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. –Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), tj. przypadek gdy decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Skarżący wskazując na powyższą przesłankę wywodził, iż taką podstawą jest uchwała podjęta w dniu 14 marca 2005 r. przez pełny skład Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego.

4 W ocenie Sądu, organ podatkowy zasadnie stwierdził, że za podstawę do wznowienia postępowania nie można uznać takiej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wskazał, że w przypadku określonym w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej chodzi o sytuację, gdy decyzja została wydana w oparciu o rozstrzygnięcie innego organu lub sądu i rozstrzygnięcie to wchodziło w skład szeroko rozumianej postawy prawnej. Z tego też względu, uchwała Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005 r. nie stanowiła postawy do wydania decyzji organów podatkowych i w konsekwencji należało uznać, że w rozpoznawanej sprawie ta podstawa wznowienia postępowania nie występowała.

5 Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego Sąd wskazał, iż merytoryczne rozpoznanie sprawy nastąpiłoby wówczas, gdyby organ podatkowy uznał za zasadne przesłanki wskazane przez skarżącego – w tym wypadku przesłanki określone w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

6 W skardze kasacyjnej skarżący wniósł o uchylenie przedmiotowego wyroku i rozpoznanie sprawy przez Naczelny Sąd Administracyjny co do istoty ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji. Ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, a także o rozpoznanie sprawy pod nieobecność skarżącego lub pełnomocnika.

7 Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 240 § 1 pkt 7 ust. 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie treści uchwały podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny i jej charakteru oraz przepisów postępowania, tj.:

8 1) art. 3 § 1 w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej P.p.s.a.) poprzez nierozpatrzenie skargi skarżącego w zakresie zarzutów naruszenia przez organy podatkowe, w toku rozpoznawania przedmiotowej sprawy, tj.:

9 a) zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przez organ podatkowy przy rozpoznawaniu wniosku o wznowienie postępowania faktu, iż organ podatkowy w odrębnej sprawie, lecz w tym samym stanie faktycznym i tożsamości stron wydał całkowicie odmienną decyzję merytoryczną, uwzględniającą w pełni wytyczne Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazane w uchwale z dnia 14 marca 2005 r.,

10 b) zasady pogłębienia zaufania do organów podatkowych, określonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, w zakresie braku całościowego rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania i odmowy wznowienia postępowania, co skutkowało utrzymanie w mocy decyzji merytorycznie wadliwej, czego organ miał pełną świadomość, albowiem w tym samym stanie faktycznym i prawnym organ wydał w sprawie podatnika całkowicie odmienne rozstrzygniecie,

11 2. art. 144 P.p.s.a. poprzez braki w uzasadnieniu Sądu pierwszej instancji, tj. nierozpoznanie przez Sąd wszystkich zarzutów i okoliczności podnoszonych przez skarżącego, co skutkowało nierozpoznaniem przez Sąd istoty sprawy.

12 W ocenie autora skargi kasacyjnej wydanie w dniu 14 marca 2005 r. uchwały przez pełen skład Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego zrodziło koniczność rozpatrzenia ponownie przedmiotowej sprawy, gdyż treść tej uchwały wywiera zasadniczy wpływ na podstawę prawną i moc obowiązującą decyzji podatkowej organu.

13 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

14 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

15 Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

16 Przedmiotem niniejszej sprawy jest zainicjowane przez skarżącego, wnioskiem z dnia 13 lipca 2006 r., administracyjne postępowanie nadzwyczajne o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia 12 lipca 2004 r. dotyczącą określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r.

17 W przeciwieństwie do postępowania odwoławczego i zażaleniowego, postępowanie nadzwyczajne może zostać uruchomione tylko w ściśle określonych w ustawie przypadkach. Są to przypadki tak poważnej wadliwości decyzji, iż trwałość decyzji ostatecznych i związana z tym pewność porządku prawnego muszą ustąpić na rzecz wymagań płynących z zasady praworządności.

18 Skarżący wskazał jako przesłankę wznowienia postępowania administracyjnego fakt wydania w dniu 14 marca 2005 r. przez pełny skład Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego uchwały, sygn. akt FPS 5/04, zgodnie z którą dokonanie w latach 1995-2003 darowizny na działalność charytatywno-opiekuńczą kościelnych osób prawnych były wyłączone z podstawy opodatkowania darczyńcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

19 W ocenie skarżącego powyższy fakt stanowił przesłankę z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej.

20 Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

21 Warunkiem zastosowania omawianego przepisu, jak wynika z jednoznacznie brzmiącej jego treści, jest ustalenie, że: 1) decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, 2) ta inna decyzja lub orzeczenie sądu zostało uchylone lub zmienione, 3) uchylenie lub zmiana decyzji lub orzeczenia sądu nastąpiło w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

22 W rozpoznawanej sprawie żaden z powyższych warunków nie został spełniony.

23 Przede wszystkim decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 12 lipca 2004 r., której skarżący domaga się uchylenia w trybie wznowienia postępowania administracyjnego nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu.

24 Normodawca mówiąc w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej o "innej decyzji lub orzeczeniu sądu" miał na uwadze taki akt administracji publicznej lub orzeczenie sądu, który stanowił podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej.

25 Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego podjęta w dniu 14 marca 2005 r. nie mogła mieć i nie miała wpływu na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 12 lipca 2004 r., gdyż dotyczyła wątpliwości prawnych, które nie miały bezpośredniego związku z toczącym się postępowaniem w indywidualnej sprawie.

26 Ponadto należy podnieść, że zasadniczym powodem podejmowania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwał wyjaśniających wątpliwości prawne (a nie tworzących prawo) jest dążenie do ujednolicenia orzecznictwa.

27 Nigdy nie jest tak, że raz dokonana interpretacja przepisu prawnego będzie zawsze adekwatna do nowych stanów faktycznych, które w dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości muszą rozstrzygać sądy. System prawa jest systemem dynamicznym, zmienia się ciągle, w związku z tym zmianom musi podlegać wykładnia przepisów prawa (por. R. Hauser, Wpływ orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego na tworzenie projektów ustaw, "Przegląd Legislacyjny" 2006, nr 1, poz. 81).

28 Dodatkowo należy wskazać na przepis art. 269 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który umożliwia składom orzekającym sądów administracyjnych odstąpienie od stanowiska zajętego w uchwale (abstrakcyjnej lub konkretnej), w sytuacji gdy nie podzielają stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, Izby lub pełnego składu NSA.

29 Reasumując stwierdzić należy, że zarówno organy podatkowe jak też Sąd pierwszej instancji dokonały prawidłowo interpretacji art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, stwierdzając, że w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały przesłanki do wznowienia postępowania administracyjnego na podstawie wskazanego przez skarżącego przepisu.

30 Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej za bezzasadne i na mocy art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 cyt. ustawy.