Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2023 r., III FSK 772/22

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2023 r., III FSK 772/22

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Dominik Gajewski, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, , po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. J. i P. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Po 1030/21 w sprawie ze skargi E. J. i P. J. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 października 2021 r., nr 3001-IEW1.720.27.2021 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. J. i P. J. solidarnie na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 23 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Po 1030/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: "WSA") oddalił skargę E.J. i P. J. (dalej: "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu (dalej: "Dyrektor") z dnia 6 października 2021 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych, publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

3 W skardze kasacyjnej wywiedzionej od tego wyroku, Skarżący zaskarżyli go w całości i wnieśli o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

4 Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako: "p.p.s.a.") zarzucono:

5 - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 33 § 2 pkt 3 w związku z art. 29 § 1 i art. 34 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1427; dalej jako: "u.p.e.a."), poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji przyjęcie, że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniał błąd co do zobowiązanego oraz przyjęcie, że na etapie rozpatrywania zarzutów do wydanego zarządzenia o zabezpieczeniu, organ będący jednocześnie organem egzekucyjnym i wierzycielem, nie jest władny do merytorycznego rozpatrzenia sprawy i usunięcia z obrotu prawnego wadliwego zarządzenia.

6 W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżących na jego rzecz kosztów postępowania (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych.

7 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

8 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

9 Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwym zastosowaniu (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej, zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności, określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.

10 Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje wyżej przytoczony zarzut naruszenia przez WSA przepisów prawa materialnego, tj. art. 33 § 2 pkt 3 w związku z art. 29 § 1 i art. 34 § 1 i 2 u.p.e.a., poprzez ich błędną wykładnię. W myśl przepisów art. 166b u.p.e.a. w postępowaniu zabezpieczającym stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące wniesienia zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego w administracji. Zatem jak słusznie zauważył WSA, zarzuty nie mogą być wykorzystywane do weryfikacji decyzji administracyjnej (zabezpieczającej) stanowiącej podstawę do wystawienia zarządzenia o zabezpieczeniu. Zmiana lub uchylenie takiej decyzji może nastąpić wyłącznie w ramach jednego z trybów szczególnych unormowanych w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm. dalej: "k.p.a.") lub u.p.e.a. Wniesienie zarzutu opartego o przesłankę wymienioną w art. 33 § 2 pkt 3 u.p.e.a., nie może zmierzać do ustalania osoby zobowiązanego, a sprowadzać powinno się do formalnej kontroli tożsamości osoby, wobec której prowadzi się egzekucję w celu stwierdzenia, czy w orzeczeniu nakładającym obowiązek wskazano tą samą osobę. Z sytuacją błędu co do osoby zobowiązanego w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 3 u.p.e.a. mamy do czynienia wówczas, gdy egzekucja jest prowadzona przeciwko osobie innej aniżeli zobowiązany. Zarzut błędu co do osoby zobowiązanego dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby, co do której prowadzi się egzekucję. Nie zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego, jeżeli zobowiązany kwestionuje zasadność nałożenia na niego obowiązku i wnosząc zarzut, zmierza do zbadania zasadności nałożenia na niego obowiązku.

11 WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku zasadnie zauważył, że przez błąd co do zobowiązanego rozumie się sytuacje dwojakiego rodzaju. Po pierwsze, chodzi o sytuację, w której organ zabezpieczający podjął czynności zabezpieczające wobec osoby, którą błędnie uznał za zobowiązanego, w związku czym doręczył jej zarządzenie zabezpieczenia oraz pouczył o prawie zgłoszenia zarzutów. Ponieważ w konsekwencji zobowiązany został pozbawiony możliwości obrony swych interesów, należy odstąpić od czynności zabezpieczających wobec osoby błędnie uznanej za zobowiązanego i podjąć je wobec zobowiązanego. Po drugie, chodzi o wskazanie w zarządzeniu zabezpieczenia osoby, na której nie ciążył obowiązek. Stwierdzenie tej sytuacji, następuje przez porównanie danych osoby wskazanej w zarządzeniu zabezpieczenia z danymi adresata orzeczenia lub innego dokumentu, stanowiącego podstawę do wystawienia zarządzenia zabezpieczenia. Różnica w tym zakresie może być zarówno wynikiem popełnienia przez organ błędu przy sporządzaniu zarządzenia zabezpieczenia, jak również skutkiem przejścia obowiązku na inny podmiot przed wszczęciem postępowania zabezpieczającego. W tym drugim przypadku organ może wystawić zarządzenie zabezpieczenia na nowego zobowiązanego, a zobowiązany, wnosząc zarzut, może kwestionować twierdzenie organu o przejściu obowiązku na tę, a nie inną osobę. Stwierdzenie braku podstaw do wskazania w zarządzeniu zabezpieczenia danego podmiotu jako zobowiązanego, prowadzi do umorzenia postępowania zabezpieczającego na podstawie art. 59 § 1 pkt 4 w zw. z art. 166b u.p.e.a.

12 Jak wynika z orzecznictwa w tym zakresie, z sytuacją błędu co do osoby zobowiązanego w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 3 u.p.e.a. mamy do czynienia wówczas, gdy egzekucja jest prowadzona przeciwko osobie innej aniżeli zobowiązany (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 16 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 858/10). Zarzut błędu co do osoby zobowiązanego dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby, co do której prowadzi się egzekucję (zob. wyrok NSA z dnia 29 grudnia 1998 r., sygn. akt III SA 2801/97). Wbrew poglądowi Skarżących, nie zaistniał zatem w rozpatrywanej sprawie, błąd co do osoby zobowiązanego. Wyjaśniono, że przedmiotem zabezpieczenia nie jest już określone zobowiązanie, lecz określona w przybliżeniu kwota ewentualnego zobowiązania, wynikająca z decyzji z 28 czerwca 2021 r. (zob. akta adm. k. 28-36). W decyzji wydanej na podstawie art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. dalej: "o.p.")

13 W o.p. nie określa się zobowiązania, nie występuje więc "zobowiązany" sensu stricte, ale nie stoi to na przeszkodzie zabezpieczeniu kwoty wynikającej z decyzji o zabezpieczeniu, co jednoznacznie wynika z art. 155 u.p.e.a. W rozumieniu art. 1a pkt 20 u.p.e.a. osoba wskazana w zarządzeniu zabezpieczenia jest przecież "zobowiązanym". Błąd co do osoby zobowiązanego występuje wówczas, gdy podjęte zostały czynności egzekucyjne wobec podmiotu, który nie jest zobowiązany. Adresatem decyzji o zabezpieczeniu także nie jest zobowiązany sensu stricte, lecz jest nim podmiot, który dopiero może mieć status zobowiązanego w przyszłości. Trudno jednak w takiej sytuacji mówić o błędzie co do osoby zobowiązanego, gdyż realizując zarządzenie zabezpieczenia, z definicji wskazuje się nie już zobowiązanego podatnika, lecz adresata decyzji o zabezpieczeniu, który może się stać adresatem decyzji dotyczącej zobowiązania podatkowego.

14 Przeprowadzona przez Naczelny Sąd Administracyjny analiza akt administracyjnych w niniejszej sprawie nie wykazała zatem, aby w zarządzeniu zabezpieczenia z 9 lipca 2021 r. zaistniała nieprawidłowość, polegająca na błędnym określeniu zobowiązanego (zob. akta adm. k. 10-11). Wskazano, że błąd co do zobowiązanego dotyczy sytuacji, gdy czynności egzekucyjne (zabezpieczające) podjęto wobec osoby, która błędnie została wskazana jako zobowiązany lub, gdy w tytule wykonawczym (zarządzeniu zabezpieczenia) wskazano osobę, na której nie ciążył obowiązek. Mając na uwadze fakt, że sytuacje te nie zaistniały, nie było podstaw do uznania zarzutu. Brak było bowiem podstaw do ponownego badania zasadności decyzji o zabezpieczeniu. Postępowanie w przedmiocie wniesionych zarzutów na postępowanie zabezpieczające nie może bowiem prowadzić do ponownej weryfikacji takiej decyzji. Jego celem może być tylko ustalenie dopuszczalności zabezpieczenia obowiązku oraz prawidłowości wystawienia zarządzeń zabezpieczenia, co wynika z treści art. 157 § 1 u.p.e.a.

15 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA zasadnie stwierdził, że w rozpatrywanej sytuacji, nie budzi najmniejszych wątpliwości, że zobowiązani: P.J. i E.J., czyli osoby, które widnieją w zarządzeniu zabezpieczenia, są tożsame z osobami, na majątku których określono i zabezpieczono przybliżone kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj 2016 r. w drodze decyzji z 28 czerwca 2021 r. (zob. akta adm. k. 10-11). W takiej sytuacji całkowicie bezpodstawne jest zarzucanie przez Skarżących, że zarządzenie zabezpieczenia zostało błędnie wystawione także na Skarżącą E. J. WSA słusznie uznał, że organy jednoznacznie wykazały, że w zarządzeniu zabezpieczenia wskazane zostały osoby, na których majątku określono i zabezpieczono obowiązek (solidarny) uiszczenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 2016 r. oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości. Stwierdzenie tej sytuacji nastąpiło poprzez porównanie danych osób wskazanych w zarządzeniu zabezpieczenia (E. i P. J.- część A zarządzenia zabezpieczenia) z danymi adresatów orzeczenia (decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z 28 czerwca 2021 r. - część C zarządzenia zabezpieczenia), stanowiącego podstawę do wystawienia zarządzenia zabezpieczenia (zob. akta adm. k. 28-36).

16 WSA w sposób właściwy ocenił również, że nie zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego, jeżeli zobowiązany kwestionuje zasadność nałożenia na niego obowiązku, i wnosząc zarzut, zmierza do zbadania zasadności nałożenia na niego obowiązku.

17 Mając zatem na uwadze powyższe, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA prawidłowo przyjął, że zarzut naruszenia art. 33 § 2 pkt 3 u.p.e.a., poprzez błąd co do osoby zobowiązanego poprzez wskazanie E. J. jako osoby odpowiadającej solidarnie, należy uznać za całkowicie bezzasadny.

18 Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdza w przedmiotowej sprawie naruszenia wymienionych przez Skarżących przepisów prawa, w związku z czym brak było podstaw do uznania skargi kasacyjnej za zasadną.

19 Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., postanowił jak w sentencji.

20 O kosztach postępowania orzeczono stosownie do postanowień art. 204 pkt 1 p.p.s.a.

21 Mirella Łent Dominik Gajewski Sławomir Presnarowicz (spr.)