Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2024 r., III FSK 4159/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2024 r., III FSK 4159/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Agnieszka Olesińska, , po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 450/20 w sprawie ze skargi S. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej z dnia 12 lutego 2020 r. nr SKO.III/423/3283/273/19 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 450/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach (dalej: WSA) oddalił skargę S. P. (dalej: Skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bielsku-Białej (dalej: SKO) z dnia 12 lutego 2020 r. w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2017 r.

3 Skargę kasacyjną wniósł Skarżący. Na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

4 1) rażące naruszenie prawa materialnego, a to art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.) poprzez przyjęcie, że samo posiadanie nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych przez przedsiębiorcę jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

5 2) naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w związku z art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: K.p.a.), art. 8, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a., polegające na oddaleniu wniesionej w niniejszej sprawie skargi, czego konsekwencją było powielenie błędnych i nie znajdujących potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy twierdzeń organu administracyjnego, który bezzasadnie przyjął, iż samo posiadanie nieruchomości niemieszkalnej i nieobjętej wyłączeniem ze względów technicznych przez przedsiębiorcę jest wystarczające dla opodatkowania jej najwyższą stawką jak za budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

6 Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a gdyby Sąd ten nie mógł rozpoznać jej w innym składzie - innemu Sądowi oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

7 Sprawa została skierowana na posiedzenie niejawne zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, wydanym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1429), w brzmieniu obowiązującym od 15 kwietnia 2023 r., z uwagi na brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy stacjonarnej, a także na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku.

8 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

9 Skarga kasacyjna jest niezasadna.

10 Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przepis ten stanowi, iż gruntami, budynkami i budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Dokonując wykładni tego przepisu należy mieć na uwadze, że wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 24 stycznia 2021 r., SK 39/19, przepis ten został uznany za niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Zgodnie z tym orzeczeniem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. traci moc w zakresie, w jakim jest rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Według uzasadnienia tego wyroku, nieruchomości będące w posiadaniu podatników, które nie mają związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą, nie mieszczą się w tej definicji. Związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu danej nieruchomości w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane za związane z tą działalnością. Trzeba przy tym mieć na uwadze, że "związanie gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie (gruntu) na prowadzenie działalności gospodarczej", którym ustawodawca posłużył się w art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i c) u.p.o.l. Związanie gruntu z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać jego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że dla wykazania istnienia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą, z zastrzeżeniem ustawowych wyłączeń, nie jest konieczne jego faktyczne wykorzystywanie (zajęcie) do prowadzenia działalności gospodarczej (vide wyroki: NSA: z 4 marca 2021 r., III FSK 895/21, z 15 grudnia 2021 r., III FSK 4061/21; z 3 marca 2022 r., III FSK 2719/21; z 26 maja 2022 r., III FSK 131/22; z 18 października 2022 r., III FSK 1860/21; z 6 czerwca 2023 r., III FSK 890-893/22 oraz III FSK 970/22; III FSK 2719/21; z 15 czerwca 2023 r., III FSK 1137/22, III FSK 96/23, III FSK 1138/22, III FSK 97/23; z 22 czerwca 2023 r., III FSK 1402/22; z 12 lipca 2023 r., III FSK 239/23 i III FSK 250/23; z 6 grudnia 2023 r., III FSK 487/23; z 7 lutego 2024 r. III FSK 1210/23).

11 W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe wykazały, iż sporny budynek, aczkolwiek w części nie był w 2017 r. faktycznie wykorzystywany w prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej, to potencjalnie może być do niej wykorzystany. Słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że skoro Skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w przedmiocie przetwarzania i konsekrowania oraz produkcji wyrobów mięsnych wyłączając wyroby z mięsa drobiowego i będący w jego posiadaniu sporny budynek jest, według ewidencji gruntów i budynków, budynkiem handlowo-usługowym położonym na gruntach klasyfikowanych jako tereny przemysłowe (używanym wcześniej jako masarnia - ubojnia), nabytym przez skarżącego w tym charakterze, to tym samym budynek taki jest związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ustalone okoliczności wskazują, że w rzeczy samej Skarżący traktował sporny budynek jako związany z działalnością gospodarczą, gdyż w poczet kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej wliczył podatek od tej nieruchomości w całości za lata 2015-2017.

12 Trafnie organy podatkowe powołały się na związanie mocą art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2016 r. poz. 1629 z późn. zm., dalej jako: "p.g.k."). Przepis ten stanowi, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. W świetle tej regulacji organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków przy wymiarze podatku od nieruchomości. Należy dodać, że ewidencja gruntów i budynków ma walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 o.p., a więc stanowi dowód tego, co zostało w niej stwierdzone. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, iż organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (zob. m.in. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu i budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. Dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia gruntu/budynku są wiążące dla organu podatkowego i nie może on samodzielnie prowadzić postępowania dowodowego zmierzającego do ich podważenia. Dopiero zmiana w ewidencji gruntów i budynków dokonana przez powołany do tego inny organ, skutkować będzie odmienną kwalifikacją budynku.

13 Podkreślić należy, że przyjęte za miarodajne przez Sąd pierwszej instancji ustalenia faktyczne nie zostały skutecznie podważone skargą kasacyjną. Zarzucono w niej bowiem naruszenie przepisów postępowania z Kodeksu postępowania administracyjnego, które nie mają zastosowania w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 1 i art. 2 § 1 pkt 1 O.p. do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe stosuje się przepisy tej ustawy. Zatem zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów postępowania uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.

14 Celem wyjaśnienia wskazać można, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia wyroków sądu pierwszej instancji. Najistotniejszym wymaganiem skargi kasacyjnej, wyznaczającym granice zaskarżenia, jest wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, o czym stanowi art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Zatem to skarżący wyznacza zakres kontroli, wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Rola Naczelnego Sądu Administracyjnego w postępowaniu kasacyjnym ogranicza się do skontrolowania i zweryfikowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną. Wynika to ze związania sądu, mocą art. 183 § 1 P.p.s.a.

15 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

16 sędzia A. Olesińska sędzia S. Presnarowicz sędzia J. Sokołowska