Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2023 r., III FSK 1938/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2023 r., III FSK 1938/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, , po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "E." sp. z o.o. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 10 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 760/19 w sprawie ze skargi "E." sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 30 sierpnia 2019 r. nr 1801-IEE.711.138.2019 w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "E." sp. z o.o. z siedzibą w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z 10.12.2019 r. o sygn. I SA/Rz 760/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę E. sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z 30.08.2019 r., nr 1801-IEE.711.138.2019, wydane w przedmiocie umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

3 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.

4 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Rzeszowie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

5 Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, tj:

6 - art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2016 r. poz. 599 ze zm., dalej: u.p.e.a.) w związku z art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej: o.p.) przez błędną wykładnię, a w konsekwencji nieprawidłowe zastosowanie polegające na uznaniu, że w sprawie nie nastąpiło przedawnienie, z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia;

7 - art. 70 § 6, art. 70c o.p. przez bezzasadne przyjęcie, że walor zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia spełniło poinformowanie o tym tylko skarżącego, przy zaniechaniu dokonania tej czynności wobec ustanowionego w sprawie pełnomocnika;

8 - art. 70c o.p. przez odmowę jego zastosowania w sprawie pomimo celu prawodawcy jakim było wprowadzenie tegoż artykułu z uwagi na niekonstytucyjne brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

9 Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżąca zarzuciła Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. przez akceptację wadliwej oceny dowodów i nieuchylenie decyzji, pomimo naruszenia ww. przepisów Ordynacji Podatkowej

10 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

11 2.3. Pismem z 18.04.2023 r. (data prezentaty: 19.04.2023 r.) skarżąca uzupełniła argumentację zawartą we wniesionej skardze kasacyjnej.

12 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

13 3.1. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, ponieważ wyrok WSA w Rzeszowie odpowiada prawu (art. 184 p.p.s.a.) i dlatego skarga kasacyjna podlega oddaleniu.

14 3.2. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarżąca nie kwestionuje zasadności ustalenia organów podatkowych oraz WSA w Rzeszowie, że w okolicznościach rozpoznawanej sprawy zasadnicze znaczenie ma okoliczność, iż określenie wysokości zobowiązań w podatku akcyzowym za grudzień 2003 r. oraz styczeń i luty 2004 r. była przedmiotem ostatecznych decyzji organów podatkowych, a zarzuty przedawnienia tych zobowiązań były przedmiotem rozważań w wyroku WSA w Rzeszowie z 26.04.2016 r., I SA/Rz 34/16 oraz w wyroku NSA z 28.12.2018 r., I GSK 1065/16. W wyrokach tych Sądy obydwu instancji przyjęły, że bieg terminu przedawnienia został skutecznie zawieszony w związku ze wszczęciem postępowania karnego skarbowego wobec prezesa zarządu skarżącej spółki i przedstawieniem mu zarzutów w dniu 6.10.2009 r., a zarzuty naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 o.p. zostały prawomocnie oddalone. Powołane wyroki zostały wydane w czasie, gdy obowiązywał już przepis art. 70 c o.p.

15 Należy stwierdzić, że zarówno Sąd pierwszej instancji, jak i organy działały zatem w warunkach związania powołanymi wyrokami, na podstawie art. 153 oraz art. 170 p.p.s.a., ponieważ zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażona w orzeczeniu sądu wiąże w sprawie zarówno ten sąd, jak i organy, których działanie było przedmiotem zaskarżenia. Przepis art. 170 p.p.s.a. stanowi natomiast, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Oznacza to zatem, że zarówno organy orzekające w sprawie, jak i WSA w Rzeszowie orzekający w tym postępowaniu był związany treścią i oceną prawną w nich wyrażoną. W związku z tym, ocena legalności zaskarżonego postanowienia oraz trafności podniesionych w skardze zarzutów musi uwzględniać ocenę prawną wyrażoną we wskazanych wyżej wyrokach WSA w Rzeszowie i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Natomiast ani orzekające organy, ani WSA w Rzeszowie nie są związane powołanym przez skarżącą wyrokiem NSA z 18.09.2019 r., I FSK 1933/17, który zapadł wobec innego podmiotu i w nieco odmiennych okolicznościach.

16 Niezależnie od powyższego dodać należy za WSA w Rzeszowie, że wobec wszczęcia postępowania karnego skarbowego i przedstawienia w dniu 6.10.2009 r. zarzutów prezesowi zarządu skarżącej spółki, bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych został zawieszony. Skarżąca jako podatnik została powiadomiona o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w myśl art. 70 § 1 pkt 6 o.p. Nie został natomiast o tym fakcie powiadomiony pełnomocnik spółki ustanowiony w postępowaniu kontrolnym.

17 Stwierdzić jednak należy, że stanowisko to nie jest sprzeczne z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17.07.2012 r., P 30/11, w konsekwencji którego wprowadzono art. 70c o.p. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 o.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. Jednakże należy podkreślić, że rozważana przez Trybunał Konstytucyjny kwestia zgodności ww. przepisu z Konstytucją RP dotyczyła sytuacji, w której postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte dopiero "w sprawie" (ad rem), czyli w sytuacji, gdy podatnik mógł pozostawać w nieświadomości co do okoliczności skutkujących zawieszeniem biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Natomiast co do fazy ad personam, rozpoczynającej się z chwilą postawienia podejrzanemu zarzutów, Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dopiero na tym etapie podatnik dowiaduje się, że już wcześniej został zawieszony bieg terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego, tj. z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co znaczy, że zobowiązanie to się nie przedawniło.

18 W rozpoznawanej sprawie skarżącej zostały przedstawione zarzuty karne skarbowe w dniu 6.10.2009 r. Najpóźniej w tym dniu została zatem ona zawiadomiona o wszczęciu postępowania karnego skarbowego i zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Z uwagi zatem na skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia w stanie faktycznym sprawy i stan prawny, w którym jeszcze nie obowiązywał art. 70c o.p., należało uznać, że brak doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia pełnomocnikowi skarżącej nie miało wpływu na wywołanie skutku z art. 70 § 6 pkt 1 o.p.

19 Także powołanie się w tym zakresie na uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z 18.03.2019 r., I FPS 3/18 nie mogło odnieść zamierzonego skutku, ponieważ nie przystaje ona do realiów sprawy, uchwała ta bowiem odnosi się do art. 70c o.p., który nie obowiązywał w momencie, gdy doszło do wszczęcia postępowania karnego skarbowego związanego z niewykonaniem zobowiązań przez spółkę, przedstawienia zarzutów jej prezesowi zarządu i do zawieszenia biegu terminu przedawnienia.

20 3.3. Wobec uznania wszystkich podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów za niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono w oparciu o art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.

21 Skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w składzie trzyosobowym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2021 r. poz. 2095 ze zm., dalej: ustawa COVID) oraz zarządzenia Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej z 30.01.2023 r. Wymienionym zarządzeniem strony zawiadomiono o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i poinformowano o możliwości uzupełnienia argumentacji w piśmie procesowym, z zachowaniem trybu określonego w art. 66 p.p.s.a. Zarządzenie zostało doręczone skarżącej 9.02.2023 r., natomiast organowi 6.02.2023 r. Zgodnie z art. 15 zzs4 ust. 1 i 3 ustawy COVID, w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich Naczelny Sąd Administracyjny nie jest związany żądaniem strony o przeprowadzenie rozprawy.

22 sędzia WSA B. Woźniak sędzia NSA J. Brolik sędzia NSA S. Bogucki