Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2014 r., V SA/Wa 900/14

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 października 2014 r., V SA/Wa 900/14

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Piotr Kraczowski (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. - Marcin Kwiatkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2014r. sprawy ze skargi M. Sp. j. [...] w G. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego; 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] listopada 2013 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz M. Sp. j. [...] w G. kwotę 340 zł (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka jawna w G. (dalej: skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z [...] stycznia 2014 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] listopad 2013 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku skarżącej.

3 Wnioskiem z [...]września 2013 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu czterech samochodów osobowych marki B. [...] (1), B. [...] (2) i M. [...] (1) w łącznej wysokości 33.430 zł.

4 Pismem z [...] września 2013 r. Naczelnik UC wezwał skarżącą – na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 107 ust. 1 i art. 109 ust. 3 i 3a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.) – do uzupełnienia złożonego wniosku o dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy za 2 samochody tj.: B. [...] (nr VIN [...]) i M. [...] (nr VIN [...]), w terminie 7 dni. Wezwanie zostało doręczone 4 października 2013 r.

5 Odpowiadając na powyższe, skarżąca przy piśmie z 11 października 2013 r. przesłała potwierdzenie zapłaty podatku akcyzowego za samochód B. [...] i poinformowała, że dokument dotyczący drugiego samochodu nadeśle do 30 października 2013 r.

6 Postanowieniem z [...] listopada 2013 r. Naczelnik UC pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o zwrot podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych na kwotę 33.430,00 zł. Naczelnik UC wyjaśnił, że do 5 listopada 2013 r. nie uzupełniono wniosku o dokument potwierdzający zapłatę akcyzy za samochód M. [...] (nr VIN [...]), a zatem nie usunięto braków formalnych wniosku wskazanych w wezwaniu z [...] września 2013 r.

7 W wyniku rozpatrzenia zażalenia, Dyrektor IC zaskarżonym postanowieniem z [...] stycznia 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika UC z [...] listopada 2013 r.

8 Dyrektor IC wyjaśnił, że Naczelnik UC badając warunki formalne wniosku, stwierdził braki formalne, tj. brak dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od dwóch samochodów osobowych. Zauważył następnie, że procedura zwrotu akcyzy zapłaconej z tytułu eksportu składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap sprowadza się do złożenia wniosku na formularzu według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumentami potwierdzającymi dokonanie eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a.

9 Dyrektor IC podkreślił, że dopiero po tak przygotowanym wniosku oraz przedłożonych dokumentach, organ może przejść do kolejnego etapu postępowania. W tej fazie organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest weryfikacja tych dokumentów oraz rozpoznanie sprawy.

10 Dyrektor IC uznał, że Naczelnik UC prawidłowo w pierwszej kolejności rozpatrzył wniosek pod względem formalnym w związku ze stwierdzeniem, że wniosek skarżącej nie zawierał dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za dwa samochody. Wezwanie skierowane do skarżącej odpowiadało treści art. 169 § 1 O.p., a braki formalne wniosku nie zostały usunięte, co spowodowało pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Dyrektor IC podkreślił, że zgodnie z art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. podatnik powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu, a także dowody zapłaty akcyzy.

11 Skarżąca – reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora IC z [...] stycznia 2014 r. wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

12 Zaskarżonemu postanowieniu skarżąc zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

13 1. art. 169 § 1 i 4 O.p., poprzez pozostawienie wniosku skarżącej bez rozpoznania w całości, podczas gdy organ uznał, że braki formalne wniosku dotyczyły tylko dwóch spośród czterech samochodów objętych wnioskiem, tym samym nie było podstawy do pozostawienia podania bez rozpoznania w zakresie pozostałych dwóch samochodów, co do których zostały spełnione wszystkie wymagania formalne;

14 2. art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 3 O.p., poprzez żądanie od strony uzupełnienia dokumentu, który został wydany przez organ I instancji i powinien być organowi znany z urzędu.

15 W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że rygor pozostawienia wniosku bez rozpoznania w przypadku nie usunięcia braków formalnych dotyczących części wniosku nie powinien automatycznie odnosić skutku co całego wniosku i objętych nim żądań. Wniosek dotyczył 4 samochodów, a więc należałoby go traktować jako 4 niezależne sprawy. Nieuzupełnienie braków wniosku co do dwóch samochodów nie niweczy możliwości rozpoznania wniosku co pozostałych samochodów. Zdaniem skarżącej sama możliwość rozdzielania spraw znajdujących się w jednym wniosku i ich oddzielnego rozpatrzenia nie powinna budzić wątpliwości, zwłaszcza w światle art. 171 O.p. Skarżąca dodała, że dokument potwierdzający za zapłatę akcyzy za samochód M. [...] został wydany przez Naczelnika UC, a więc był mu znany z urzędu i nie powinien być żądany przez ten organ.

16 W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.

17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

18 Skarga jest zasadna ale nie wszystkie zarzuty w niej zawarte były trafne.

19 Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy dopuszczalne jest pozostawienie wniosku o zwrot akcyzy z tytułu eksportu samochodów osobowych bez rozpoznania w całości, na podstawie art. 169 § 1 i § 4 O.p., w sytuacji gdy wniosek obejmuje kilka samochodów osobowych, a braki formalne wniosku dotyczą tylko części z nich.

20 Zdaniem Dyrektora IC pozostawienie takiego wniosku w całości było zasadne. W opinii skarżącej pozostawienie wniosku bez rozpoznania było uprawnione ale tylko w stosunku do samochodów, co do których nie uzupełniono braków formalnych, w pozostałym zakresie wniosek powinien zostać rozpoznany merytorycznie.

21 Sąd wskazuje, że z brakami formalnymi mamy do czynienia, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa m.in. w sytuacji gdy nie zawiera wymaganych prawem załączników do podania. Niespełnienie przez pismo wymogów przewidzianych przepisami prawa nie ogranicza się jedynie do przepisów ordynacji podatkowej (uchwała NSA z 26 maja 2003 r., FPK 3/03, ONSA 2003, nr 4, poz. 125). Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy celem ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 O.p., należy zaliczyć tylko te braki, które uniemożliwiają nadanie wnioskowi właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków formalnych wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku oraz jego załączników (wyrok NSA z 23 stycznia 1996 r., II SA 1473/94, ONSA 1997, nr 3, poz. 114, glosa: E. Bojanowski, OSP 1997, nr 7-8, poz. 136).

22 Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego.

23 Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.).

24 Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.).

25 Mając powyższe na względzie skarżąca, aby otrzymać zwrot akcyzy powinna złożyć wniosek o jej zwrot (na odpowiednim formularzu - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy.

26 Przechodząc do stanu faktycznego sprawy, wskazać należy, że między stronami brak jest różnic co do ustalenia, że do pierwotnego wniosku z [...] września 2013 r. o zwrot akcyzy, skarżąca nie załączyła dowodów potwierdzających zapłatę akcyzy za dwa spośród czterech wymienionych samochodów osobowych tj.: B. [...] i M. [...]. Dowody te – jak wskazano wyżej – są wymagane przez przepis art. 107 § 4 u.p.a.

27 Sąd w tym miejscu za chybiony uznaje zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 3 O.p., poprzez żądanie od skarżącej uzupełniania dokumentu, który został wydany przez organ podatkowy I instancji i powinien być znany z urzędu. Trafnie w odpowiedzi na skargę Dyrektor IC argumentuje, że o załącznikach do wniosku, jako elemencie podania, zdecydował ustawodawca w przepisie szczególnym (cytowanym art. 107 ust. 4 u.p.a.), a przepis ogólny art. 187 § 3 O.p. dotyczy faktów notoryjnych, który nie miał i nie mógł mieć w sprawie zastosowania.

28 Sąd uznał zatem, że przedmiotowy wniosek w chwili złożenia, posiadał braki formalne niezbędne do jego merytorycznego rozpatrzenia, ale tylko co do dwóch samochodów osobowych – B. [...] i M. [...]. W tej sytuacji Naczelnik UC – na podstawie art. 169 § 1 O.p. – zasadnie pismem z [...] września 2013 r. wezwał skarżącą do uzupełnienia wniosku o dokumenty potwierdzającą zapłatę akcyzy za ww. samochody.

29 Skarżąca w odpowiedzi na wezwanie uzupełniła brak formalny wniosku co do samochodu B. [...] przesyłając oświadczenie B. Sp. z o.o. w W. – Autoryzowanego Dealera B., a co do samochodu M. [...], pomimo zapowiedzi nadesłania żądanego dowodu, pozostała bezczynna.

30 W tej sytuacji Naczelnik UC powinien zastosować instytucję pozostawienia bez rozpatrzenia z art. 169 O.p. ale tylko do co do części wniosku dotyczącej samochodu M. [...]. Oznacza to, że w zakresie pozostałych trzech pojazdów objętych wnioskiem Naczelnik UC powinien rozpoznać wniosek merytorycznie.

31 Przedstawione stanowisko wynika z tego, że nie było przeszkód prawnych aby skarżąca co do każdego z samochodów złożyła oddzielny wniosek o zwrot akcyzy i w stosunku do tak złożonego wniosku byłyby prowadzone cztery oddzielne postępowania podatkowe. W związku z tym złożenie przez skarżącą jednego wniosku dotyczącego czterech samochodów, nie może powodować, że brak formalny jednego z nich powoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w całości. Tym bardziej, że organ podatkowy posiada niezbędne dane, oddzielne dla każdego z czterech samochodów (co do numeru i daty faktury, nazwy i adresu odbiorcy, typu i numeru VIN samochodu, kwoty akcyzy do zwrotu, numeru i daty faktury zakupu, dokumentu CMR (p. załącznik do wniosku o zwrot akcyzy) i wymagane załączniki co do trzech samochodów, aby podjąć merytoryczne rozstrzygnięcie złożonego wniosku.

32 Sąd stoi także na stanowisku, że na podstawie art. 169 O.p. istnieje możliwość pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia w części. Przepis ten co prawda w sposób ogólny w § 1 i 4 stanowi, że "(...) niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia" (§ 1), "organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia (...)", a więc odnosi się do całego wniosku. Niemniej jednak w swej treści nie zabrania pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia w części. Sąd podkreśla, że praktyka organów podatkowych zaakceptowana przez orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosuje instytucję pozostawienia podanie bez rozpatrzenia także w części (p. wyrok WSA w Krakowie sygn. I SA/Kr 2052/13 z 11 marca 2013 r.; WSA w Opolu I SA/Op 198/05 z 26 października 2005 r.; pub. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd dodatkowo zwraca uwagę, że w podobnym zabiegu legislacyjnym tj. w przypadku stosowania instytucji stwierdzenia nieważności decyzji (z art. 247 § 1 O.p.) ustawodawca także ogólnie wskazuje, że "organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej (...)", to jednak przyjmuje się, że na gruncie tych przepisów stwierdzenie nieważności decyzji w części jest dopuszczalne (tak w "Ordynacji podatkowej – Komentarz" S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek LexisNexis, W-wa 2010, str. 931).

33 Z kolei za takim rozumieniem możliwości pozostawienia podania bez rozpatrzenia w części, nie przemawia powołany przez skarżącą art. 171 § 1 O.p. Przepis ten dotyczy bowiem zupełnie innej sytuacji tzn. podania dotyczącego kliku spraw podlegających załatwieniu przez różne organy, która w niniejszej sprawie nie wystąpiła.

34 Reasumując sąd stwierdza, że brak było podstaw do tego aby pozostawić wniosek skarżącej z [...] września 2013 r. bez rozpatrzenia w całości. W związku z tym wydane w sprawie postanowienie Naczelnika UC i utrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora IC naruszają art. 169 O.p. i należało je uchylić.

35 Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik UC powinien wniosek o zwrot akcyzy rozpoznać merytorycznie w zakresie 3 samochodów osobowych marki B., a w części dotyczącej samochodu M. [...] pozostawić wniosek bez rozpatrzenia z powodu nieusunięcia braku formalnego.

36 Z podanych powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), orzeczono jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 1 i 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).