Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2005 r., III SA/Wa 708/04

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2005 r., III SA/Wa 708/04

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jakub Pinkowski (spr.), Asesor WSA Jolanta Sokołowska, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2005 r. sprawy ze skarg M.G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2003 r. Nr [...][...][...][...][...][...][...][...][...][...] w przedmiocie ulgi z tytułu nauki zawodu w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargi

Uzasadnienie

2 Decyzjami z dnia [...] grudnia 2003 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy szereg decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] listopada 2003 roku w przedmiocie odmowy przyznania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia uczniów, a mianowicie:

3 - decyzją o nr [...]- decyzję o nr [...] (uczennica A.T.);

4 - decyzją o nr [...] - decyzję nr [...] (uczennica I.B.);

5 - decyzją o nr [...] - decyzję o nr [...] (uczennica M.G.);

6 - decyzją o nr [...] - decyzję o nr [...] (uczennica A.H.);

7 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica K.R.);

8 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica M.Z.);

9 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica S.R.);

10 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica J.P.);

11 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica M.M.);

12 - decyzją [...] - decyzję o nr [...] (uczennica J.R.);

13 W uzasadnieniach do w/w decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, że Pani M.G. (zwana dalej skarżącą), we wszystkich wyżej wymienionych przypadkach wniosła o przyznanie ulgi w podatku dochodowym z tytułu wyszkolenia uczennic. Organ podatkowy II instancji wskazał, że wszystkie uczennice, które zatrudniała skarżąca w celu wyszkolenia, zdały egzaminy zawodowe. I tak, I.B., zatrudniona w okresie od [...].01.2001r. do [...] 06.2003r. zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., M.G. zatrudniona w okresie od [...].07.2001r. do [...].06.2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., A.H., zatrudniona w okresie od [...].09.2000r. do [...].06.2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., K.R., zatrudniona w okresie od [...].01.2002r. do [...].06 2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., M.Z., zatrudniona w okresie od [...].12.2000r. do [...].06.2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., S.R., zatrudniona w okresie od [...].07.2001r. do [...].06.2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., M.M., zatrudniona w okresie od [...].01.2001r. do [...].06.2003r. – zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., A.T., zatrudniona w okresie [...].07.2001r. do [...].08.2002r. - zdała egzamin w dniu w dniu [...].06.2003r., J.R., zatrudniona w okresie od [...].03.2001r. do [...].06.2003r. - zdała egzamin w dniu [...].06.2003r., a J.P., zatrudniona w okresie od [...].09.2000 do [...].06.2003 – zdała egzamin w dniu [...].06.2003r.

14 Dyrektor Izby Skarbowej w W. podniósł, że art. 27 c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie stanowi, iż prawo do skorzystania z ulgi mają osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego, uprawnione na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniające w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Przepisy, do których odsyłał art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.), które obowiązywało do 1 września 2002 roku. § 7 ust. 2 pkt 2 tego rozporządzenia stanowił, że zajęcia praktycznej nauki zawodu mogły być prowadzone przez właścicieli i pracowników zakładów pracy, dla których praca dydaktyczna i wychowawcza z uczniami i młodocianymi nie stanowi podstawowego zajęcia i wykonywana jest w tygodniowym wymiarze godzin niższym niż ustalony dla nauczycieli w ramach obowiązującego tych pracowników tygodniowego czasu pracy, natomiast § 9 ust. 4 określał, że instruktorzy praktycznej nauki zawodu powinni posiadać kwalifikacje zawodowe co najmniej mistrza w zawodzie, którego będą nauczać i przygotowanie pedagogiczne.

15 Podnosząc, co w sprawie było bezsporne, że skarżąca uzyskała tytuł mistrza w zawodzie sprzedawcy w dniu [...] września 2002 roku oraz, że w świetle wyjaśnień Ministerstwa Edukacji Narodowej z dnia [...] września 2000 roku zawartych w piśmie nr [...] skarżąca nie posiadała kwalifikacji porównywalnych z kwalifikacjami mistrza w zawodzie sprzedawcy (świadectwo dojrzałości technikum lub szkoły równorzędnej o kierunku handlowym lub ekonomicznym), organ podatkowy II instancji zauważył, iż skarżąca, w żadnym z wymienionych przypadków, w momencie zawarcia umowy o pracę w celu wyszkolenia zawodowego, nie dysponowała wymaganymi przez prawo kwalifikacjami.

16 Ponieważ, zdaniem organu podatkowego II instancji, zgodnie z art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koniecznym warunkiem nabycia prawa do ulgi “uczniowskiej" jest posiadane wymaganych kwalifikacji w momencie zatrudnienia ucznia, wszystkie decyzje organu I instancji były prawidłowe i należało je utrzymać w mocy.

17 Pani M.G. zaskarżyła w/w decyzje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podnosząc, iż kuratorium w W. uznało, że posiada ona odpowiednie kwalifikacje. Nadto wskazała, że przez cały czas obowiązywania § 9 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu narastały wątpliwości dotyczące interpretacji zwrotu “co najmniej mistrza w zawodzie", a organy podatkowe na gruncie tych właśnie przepisów w latach 2000 i 2001 przyznały jej “ulgi uczniowskie". Przedstawiając taką argumentację, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji.

18 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, powtarzając co do zasady argumentację zwartą w uzasadnieniu do każdej z zaskarżonych decyzji.

19 Na rozprawie pełnomocnik skarżącej ponownie odwołał się do niejasności związanych z użytym w przepisach zwrotem “co najmniej mistrza w zawodzie" oraz powołał się na uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 października 2002 roku w/s SA/Ka 1607/01 (POP 2003/3/73).

20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

21 .

22 Art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) stanowi, że kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 §2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 §1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie należy stwierdzić, że skargi nie są zasadne.

23 Zgodnie z art. 27c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000r.) podatnicy, uzyskujący przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3, mogą korzystać z ulgi polegającej na obniżeniu podatku dochodowego z tytułu szkolenia uczniów, zwanej dalej "ulgą uczniowską". Jednakże podstawowe znaczenie dla oceny przedmiotowej sprawy ma art. 27c ust. 2 powołanej ustawy, który stanowi, że ulga uczniowska, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego, uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Ulga ta przysługuje także w przypadku, gdy uprawnionym do szkolenia uczniów jest przynajmniej jeden ze wspólników lub pracownik osoby (spółki) prowadzącej działalność gospodarczą.

24 Zgodnie z wypracowanym przez orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i utrwalonym już poglądem, przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej. Przyjęcie tych zasad powoduje, że wykładnia przepisu art. 27 c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nastręcza trudności, a podatnik chcący skorzystać z “ulgi uczniowskiej" musi posiadać wymagane prawem kwalifikacje do szkolenia uczniów już w momencie ich zatrudnienia. Pogląd ten utrwalił się w orzecznictwie sądów administracyjnych, by wskazać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 marca 2001 roku w sprawie I SA/Łd 2414/98 (ONSA 2002/2/86) oraz aktualne orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

25 Sąd orzekający w niniejszej sprawie jest świadom, że w orzecznictwie pojawił się także pogląd odmienny, zgodnie z którym nie ma przeszkód do przyznania ulgi, o której mowa w art. 27c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikowi, który w chwili zawarcia umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego nie był uprawniony na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów, proporcjonalnie za okres od daty uzyskania stosownych uprawnień do zakończenia szkolenia pozytywnym egzaminem. Pogląd ten legł u podstaw wyroku NSA (OZ w Katowicach) z dnia 30.10.2002r. w/s SA/Ka 1607/01 oraz wyroku z dnia 12.12.2003r. W/s I SA/Ka 2949-2950/02.

26 Sąd orzekający w niniejszej sprawie uważa, iż nie ma podstaw do przyjęcia takiej rozszerzającej wykładni art. 27c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przemawia za tym szereg argumentów.

27 Spójnik “i" zastosowany w art. 27 c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że podstawowe znaczenie dla oceny, czy dana osoba jest uprawniona do skorzystania z ulgi, mają dwie występujące łącznie przesłanki. Po pierwsze, osoba fizyczna musi zatrudniać ucznia i - po drugie - musi mieć uprawnienia do szkolenia uczniów, chyba że uprawnionym do szkolenia uczniów jest przynajmniej jeden ze wspólników lub pracownik osoby (spółki) prowadzącej działalność gospodarczą.

28 Jednakże pamiętać należy, iż art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa jeszcze inne przesłanki warunkujące możność skorzystania z ulgi. Ulga uczniowska przysługuje, jeżeli szkolenie zostało zakończone pozytywnym wynikiem egzaminu (art. 27 c ust.3) a zatrudnienie pracownika w celu nauki zawodu trwało przez cały okres szkolenia wynikający z umowy o pracę w celu nauki zawodu a od 1.01.2003r. w celu przygotowania zawodowego(art. 27 c ust.10). Ulga uczniowska nie przysługuje natomiast za wyszkolenie pracownika będącego już wykwalifikowanym pracownikiem (czeladnikiem) w tym samym lub w innym zawodzie. Jeśli kierować się zasadą, iż przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, stanowiące odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinny być interpretowane ściśle, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej, to łatwo zauważyć, że jeśli ustawodawca przewidział możliwość podziału ulgi w określonych przypadkach, to nie można z tego faktu wysnuwać wniosku, iż podział ulgi możliwy jest także w sytuacjach przez ustawodawcę niewskazanych. Niemożliwy jest zatem podział proporcjonalny ulgi na okresy zatrudnienia ucznia, w których pracodawca miał i nie miał kwalifikacji do szkolenia zawodowego uczniów.

29 Dodatkowo warto zauważyć, że zgodnie z ust. 6 art. 27 c ulga uczniowska z tytułu wyszkolenia jednego pracownika wynosiła: 4.560 zł - przy okresie szkolenia do 24 miesięcy, a 7.600 zł - przy okresie szkolenia ponad 24 miesiące. Na tle tych przepisów przyjęcie poglądu, że zgodnie z art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma przeszkód do przyznania ulgi, podatnikowi, który w chwili zawarcia umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego nie był uprawniony na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów, proporcjonalnie za okres od daty uzyskania stosownych uprawnień do zakończenia szkolenia z pozytywnym egzaminem jest o tyle niedopuszczalne, gdyż nie wiadomo dlaczego podatnikowi miałaby przysługiwać w określonych sytuacjach proporcjonalna do okresu posiadania kwalifikacji część ulgi za okres szkolenia przekraczający 24 miesiące a nie cała ulga za okres szkolenia do 24 miesięcy.

30 Nie bez znaczenia jest także zdaniem Sądu okoliczność, że przepisy odrębne, do których odsyłał art. 27 c ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu, praw i obowiązków podmiotów organizujących tę naukę oraz uczniów odbywających praktyczną naukę zawodu (Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.), które obowiązywały do 1 września 2002 roku, kiedy to zastąpiły je przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz.U.02. Nr 113, poz.988) nie określały minimalnego okresu szkolenia. §1. ust.1 rozporządzenia z 1992 roku określał jedynie, że celem praktycznej nauki zawodu jest przygotowanie uczniów publicznych szkół zasadniczych i średnich zawodowych dla młodzieży, zwanych dalej "szkołami", do sprawnego wykonywania zawodu w zakresie umiejętności określonych w opisie zawodu. Praktyczna nauka zawodu może być organizowana jako zajęcia praktyczne i praktyki zawodowe. Natomiast okres prowadzenia zajęć praktycznych i praktyk zawodowych w cyklu nauczania oraz rodzaje i zakres zdobywanych umiejętności określają ramowe plany nauczania oraz minima programowe. Jeszcze bardziej enigmatyczne w tym zakresie jest rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002r. w sprawie praktycznej nauki zawodu. Jego § 4 ust.6 określa tylko, że zakres wiadomości i umiejętności nabywanych przez uczniów na zajęciach praktycznych i praktykach zawodowych oraz wymiar godzin tych zajęć i praktyk określa program nauczania dla danego zawodu.

31 Biorąc pod uwagę te uregulowania należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa podatkowego – o ile pominąć sprawę wielkości ulgi - nie jest istotna długość szkolenia. Ważne jest po pierwsze, że zatrudnienie pracownika w celu nauki zawodu trwać musi przez cały okres szkolenia wynikający z umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego (art. 27 c ust.10) oraz - po drugie - że szkolenie musi się zakończyć zdanym egzaminem (art. 27 c ust.3). Jeżeli zgodnie z art. 27 c ust.10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem nabycia prawa do ulgi jest zatrudnianie pracownika w celu nauki zawodu przez cały okres szkolenia wynikający z umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego, to oznacza to, iż okres szkolenia musi być identyczny z okresem zatrudnienia, a samo szkolenie zaś musi się toczyć przez cały czas zatrudnienia ucznia. Z tego wynika, iż, kwalifikacje niezbędne do prowadzenia takiego szkolenia właściwa osoba musi posiadać przez cały czas zatrudnienia, począwszy od momentu podpisania umowy o pracę przyszłym uczniem.

32 Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy niezmiernie istotna jest zdaniem Sądu ocena, której dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 września 2004 roku w/s FSK 446/04 (nie publ.), w którym stwierdził, że co prawda ulga "przewidziana w art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miała charakter stymulacyjny, to jest zachęcała podatników do prowadzenia nauki zawodu, a więc do realizacji celów publicznych", to jednak "warunki powstania prawa do ulgi, w tym przede wszystkim warunek posiadania odpowiednich kwalifikacji, zostały ściśle określone". To prowadziło zdaniem NSA do konkluzji, że zakres tej ulgi był ograniczony, a "preferencjami objęto tylko tych podatników, którzy mieli niezbędne kwalifikacje zawodowe i pedagogiczne do prowadzenia praktycznej nauki zawodu". "Powyższe kwalifikacje należało posiadać w chwili rozpoczęcia praktycznej nauki zawodu" - stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym orzeczeniu.

33 Skarżąca podnosi w skardze, że organy podatkowe w latach poprzednich przyznawały jej ulgę uczniowską z tytułu zatrudnienia i szkolenia uczniów, a zatem uznawały jej kwalifikacje za wystarczające. Zdaniem Sądu rację mają organy podatkowe, gdy twierdzą, że okoliczność, iż w latach poprzednich organy podatkowe przyznawały skarżącej ulgę przewidzianą w art. 27 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym uznawały kwalifikacje skarżącej, nie może mieć decydującego znaczenia w niniejszej sprawie. Jest oczywiste bowiem, że błędne decyzje organów podatkowych nie wiążą tych organów przy wydawaniu decyzji późniejszych. Teza ta znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak podkreślił m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2001 roku w sprawie I SA/Gd 1145/99 (LEX nr 54012) okoliczność, że wcześniej zastosowano ulgę podatkową, bądź przyjęto interpretację przepisów korzystniejszą dla podatnika, nie może decydować o konieczności jej powielania, a wyrażona w art. 121 Ordynacji podatkowej zasada, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem i powielających poprzednie błędy.

34 W omawianej sprawie nie doszło także – zdaniem Sądu - do naruszenia przepisów postępowania, w szczególności zaś wynikającego z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy oraz zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. W sprawie jest bezsporne bowiem, że skarżąca nabyła uprawnienia mistrzowskie w zawodzie sprzedawcy w dniu [...] września 2002 roku. Zauważyć należy, iż organy podatkowe zbyt pochopnie przyjęły tę datę jako dzień nabycia przez skarżącą uprawnień do szkolenia uczniów, bowiem - jak się wydaje - skarżąca spełniała przesłanki uprawniające do prowadzenia szkolenia zawodowego ustanowione rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002r. w sprawie praktycznej nauki zawodu. Zgodnie z przepisem § 10 ust. 5 pkt 3 tego rozporządzenia możliwość prowadzenia szkolenia zawodowego warunkowało posiadanie świadectwa dojrzałości liceum ogólnokształcącego albo liceum technicznego lub technikum kształcącego w innym zawodzie niż ten, którego nauczanie będzie prowadzone, albo świadectwa średniego studium zawodowego i tytuł robotnika wykwalifikowanego (lub tytułu równorzędny w zawodzie, którego nauczanie będzie prowadzone) oraz co najmniej sześcioletni staż pracy w tym zawodzie nabyty po uzyskaniu tytułu zawodowego. Ocena danych zawartych w aktach podatkowych i w samym uzasadnieniu decyzji wskazuje, że skarżąca przesłanki te spełniała w dniu wejścia w życie rozporządzenia tj. już 1 września 2002 roku, a zatem już z tą datą nabyła kwalifikacje wymagane do szkolenia uczniów. Kwestia ustalenia dokładnej daty nabycia przez skarżącą wymaganych prawem uprawnień do szkolenia uczniów o tyle nie posiada dla oceny niniejszej sprawy znaczenia, jeżeli tylko nie posiadała ona tych uprawnień w momencie zawierania umów o pracę z uczennicami. W niniejszej sprawie zostało w sposób bezsporny ustalone, że w chwili zawarcia umów o pracę z I.B., M.G., A.H., K.R., M.Z., S.R., M.M., A.T., J.R. oraz J.P. skarżąca nie posiadała niezbędnych do prowadzenia praktycznej nauki zawodu kwalifikacji zawodowych i pedagogicznych. W tym sensie błąd organów podatkowych dotyczący ustalenia dokładnej daty nabycia przez skarżącą kwalifikacji do prowadzenia praktycznej nauki zawodu nie miał wpływu na wynik sprawy.

35 W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżone decyzje są zgodne z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. W toku postępowania nie doszło do naruszenia zasad opisanych w art. 120-124 Ordynacji podatkowej, w szczególności zaś nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa.

36 Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), należało skargę jako niezasadną oddalić.