Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2009 r., III SA/Wa 3449/08

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 maja 2009 r., III SA/Wa 3449/08

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2009 r. sprawy ze skargi J. C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę

Uzasadnienie

2 Wnioskiem z dnia 19 maja 2008 r. Skarżąca – J. C. zwróciła się do Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.).

3 Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że w 2004 r. została skierowana przez zgromadzenie wspólników sp. z o.o. na kurs dla kandydatów na członków rad nadzorczych w celu przygotowania do egzaminu państwowego w Ministerstwie Skarbu Państwa w trybie przewidzianym w przepisach o prywatyzacji i komercjalizacji. Kurs i przygotowanie do egzaminu prowadziła firma prywatna, koszt wynosił 3.250 zł. Zgromadzenie wspólników zdecydowało, że 70% kosztów — 2.275 zł — pokryje spółka, pozostałe 30% Skarżąca pokryje z własnych środków. Umowa zawarta pomiędzy Skarżącą a spółką, w której Skarżąca była członkiem rady nadzorczej, stanowiła m.in., że spółka zobowiązuje się do pokrycia 70% kosztów szkolenia i egzaminu, tj. opłaci fakturę wystawioną przez firmę szkoleniową na kwotę 2.275,00 zł.

4 Firma prowadząca szkolenie wystawiła po jego zakończeniu dwie faktury: jedną na kwotę 975 zł na nazwisko Skarżącej, drugą na kwotę 2.275 zł na spółkę. Obie faktury zostały uregulowane. Po dwóch miesiącach spółka wezwała Skarżącą do uregulowania należności w kwocie 443,59 zł, będącej wynikiem naliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 255,90 zł i składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 187,99 zł od poniesionych kosztów szkolenia. Kwoty te zostały naliczone, odprowadzone i zaksięgowane jako należność od Skarżącej.

5 Skarżąca nie zgadza się z tym stanowiskiem, gdyż dopłata za szkolenie nie miała charakteru refundacji w formie pieniężnej na rachunek bankowy, wówczas można by dokonać potrącenia i wypłacić kwotę netto, ale w formie zapłaty za fakturę bezpośrednio na rzecz wykonawcy usługi bez udziału Skarżącej.

6 Skarżąca nie kwestionowała obowiązku zapłaty podatku od dofinansowania, uważa natomiast, że spółka do końca lutego 2005 r. powinna wystawić deklarację PIT- 8C a Skarżąca wykazane w niej kwoty powinna uwzględnić w rocznym zeznaniu podatkowym jako przychody z innych źródeł, łącząc je z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym. Spółka nie uwzględniła wyjaśnień i żądała od Skarżącej wpłaty do kasy w wysokości 443, 59 zł. Spółka nie wystawiła Skarżącej informacji PIT-8C, a dofinansowanie ujęła w informacji PIT-8B.

7 W związku z powyższym za 2004 r. Skarżąca złożyła zeznanie PIT-36 wraz z wyjaśnieniem, gdzie ujęła przychody z tytułu dofinansowania kosztów szkolenia przez spółkę jako przychody z innych źródeł.

8 W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Skarżąca wniosła o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy spółka powinna dokonywać jakichkolwiek naliczeń do potrącenia, skoro nie było możliwości dokonania potrącenia podatku dochodowego i składek na ubezpieczenie zdrowotne i wzywać Skarżącą do ich wpłacenia, czy też powinna wystawić Skarżącej informację PIT-8C, aby mogła rozliczyć się z urzędem skarbowym samodzielnie.

9 W ocenie Skarżącej otrzymane dofinansowanie jest przychodem określonym w art. 10 pkt 9 u.p.d.o.f. jako przychód z innych źródeł doprecyzowany w art. 20 ust 1 ww. ustawy jako dopłata. Nie jest natomiast - jak twierdzi spółka — przychodem określonym w art. 13 pkt 7 ww. ustawy. Przychodem określonym w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. z działalności wykonywanej osobiście jest wynagrodzenie jakie pobiera Skarżąca z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej, które w formie pieniężnej jest przekazywane na rachunek bankowy Skarżącej. Z uwagi na to, iż dofinansowanie nastąpiło poprzez zapłacenie faktury z pominięciem Skarżącej, należy je potraktować jako przychód z innych źródeł — tj. dopłatę określoną w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Spółka powinna wystawić informację PIT-8C, aby Skarżąca mogła ująć przychody w niej wykazane w zeznaniu rocznym za 2004 r., dołączając je do innych przychodów i obliczając podatek od łącznych dochodów zgodnie z obowiązującą skalą podatkową.

10 Interpretacją indywidualną z dnia [...] sierpnia 2008 r. Minister Finansów uznał stanowisko przedstawione przez Skarżącą za nieprawidłowe. Wskazał, że w przedstawionym stanie faktycznym poniesione koszty szkolenia przez spółkę zostały potraktowane jako przychód członka rady nadzorczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

11 Zgodnie z art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., za przychody z działalności wykonywanej osobiście uznaje się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu rad nadzorczych. Z powołanego przepisu wynika, że każde przysporzenie otrzymane przez członka rady nadzorczej - związane z jego statusem jako członka tego organu osoby prawnej - związane bezpośrednio z członkostwem w tym organie osoby prawnej (z pełnioną funkcją) - uznawane jest za przychód z działalności wykonywanej osobiście. Nie ma przy tym znaczenia, z jakiego szczególnego tytułu to przysporzenie nastąpiło. Istotne jest, że wynika to z pełnienia funkcji członka zarządu lub innego organu osoby prawnej.

12 W związku z powyższym zwrot kosztów szkolenia członka rady nadzorczej nie jest przychodem z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Przychody wymienione w tym artykule mają charakter otwarty i zalicza się do nich tylko te przychody, których nie można zaliczyć do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8 u.p.d.o.f.

13 Wobec powyższego spółka jako płatnik miała obowiązek obliczyć i pobrać podatek według zasad określonych w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. W konsekwencji spółka - jako płatnik - nie miała obowiązku sporządzenia informacji PIT-8C. Obowiązek taki związany jest wyłącznie z wypłatą należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., od których nie pobiera się zaliczek na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego. Natomiast w opisanym stanie faktycznym spółka jako płatnik miała obowiązek obliczyć i pobrać podatek według zasad określonych w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f.

14 W wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Skarżąca przytoczyła brzmienie art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz stwierdziła, że organ wydając interpretację nie uwzględnił okoliczności, że spółka nie dokonała wypłaty należności na rzecz Skarżącej. W konsekwencji nie mogła też dokonać pozostałych okoliczności wymienionych w tym przepisie, w tym pobrać zaliczki na podatek dochodowy.

15 W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] sierpnia 2008r. Wyjaśnił, że za przychód z tytułu członkostwa w organie osoby prawnej - będącym zgodnie z art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. przychodem z działalności wykonywanej osobiście - uznaje się każde świadczenie dla takiej osoby, otrzymywane przez nią w związku z pełnieniem obowiązków członka zarządu, rady nadzorczej lub innego organu stanowiącego osoby prawnej.

16 Świadczeniem uznanym za przychód z tytułu członkowstwa w organie osoby prawnej było również dofinansowanie przez spółkę w wysokości 70% kosztów szkolenia i egzaminu, tj. opłacenie faktury wystawionej przez firmę szkoleniową na kwotę 2.275,00 zł.

17 W tym przypadku nie miał znaczenia fakt, iż spółka nie dokonała fizycznej wypłaty należności na rzecz Skarżącej tzn. dopłata nie miała charakteru refundacji w formie pieniężnej na rachunek bankowy Skarżącej, a nastąpiła w formie zapłaty za fakturę bezpośrednio na rzecz firmy szkoleniowej (wykonawcy usługi) bez udziału Skarżącej.

18 Skoro zapłata za fakturę w wysokości 2.275,00 zł dokonana przez spółkę stanowi przychód z tytułu członkowstwa w organie osoby prawnej to spółka jako płatnik miała obowiązek doliczyć i pobrać podatek według zasad określonych w art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f.

19 W skardze na interpretację indywidualną z dnia [...] sierpnia 2008 r. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wskazała, że w jej opinii Minister Finansów (upoważniony przez niego Dyrektor Izby Skarbowej w W.) wydając interpretację nie uwzględnił wszystkich okoliczności sprawy.

20 W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji.

21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

22 Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Skarżąca podała, iż będąc członkiem Rady Nadzorczej została skierowana przez Zgromadzenie Wspólników Sp. z o.o. na kurs dla kandydatów na członków rad nadzorczych. Zgromadzenie Wspólników zdecydowało, że 70% kosztów kursu pokryje Spółka, pozostałe 30% - Skarżąca.

23 Organ podatkowy uznał, iż Skarżąca otrzymała przysporzenie w wysokości odpowiadającej 70% wartości kursu i dokonał jego kwalifikacji jako przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f.

24 Przepis ten stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Z przytoczonego przepisu wynika, że przychodami z działalności wykonywanej osobiście są przychody otrzymywane w związku z pełnieniem funkcji m.in. w radzie nadzorczej.

25 Ponieważ ze stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą wynika, iż koszt kursu w wysokości odpowiadającej 70% jego wartości został pokryty przez Spółkę w związku z pełnieniem przez Skarżącą funkcji członka rady nadzorczej, to uznać należy, że kwalifikacja prawna tego przychodu dokonana przez organ podatkowy jest prawidłowa.

26 Zakwalifikowanie zaś przychodu do przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. powoduje, że wówczas zastosowanie ma art. 41 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z art. 41 ust. 1, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. , tj. roku otrzymania przez Skarżącą dofinansowania kursu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b). Przepis ten nakłada na jednostki, które dokonują wypłaty należności m.in. z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 7, obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy. Żaden przepis prawa nie zwalnia płatnika z obowiązku pobrania zaliczki w okolicznościach określonych omawianym przepisem. W takiej sytuacji płatnik wystawia PIT 8-B.

27 W świetle powyższego stanowisko organu podatkowego wyrażone w zaskarżonej interpretacji należy uznać za prawidłowe.

28 Skarżąca wskazując na treść art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. podnosiła, że Spółka nie dokonała wypłaty na jej rzecz, zatem nie mogła od kwoty stanowiącej dofinansowanie kursu pobrać zaliczki. Zdaje się, że Skarżąca użyte w tym przepisie sformułowanie "dokonują wypłaty należności" rozumie jako dokonanie wypłaty, w realiach niniejszej sprawy, bezpośrednio jej. Tymczasem sformułowanie to wskazuje przede wszystkim na pieniężny charakter przychodu, który stanowi przysporzenie z tytułu działalności określonej m.in. w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. W niniejszej sprawie dofinansowanie kursu (kursu odbytego przez Skarżącą) nastąpiło w formie pieniężnej i wypłata przez Spółkę środków pieniężnych na ten cel stanowi w świetle postanowień art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f. przychód Skarżącej, a to jak już powiedziano, determinuje stosowanie art. 41 ust. 1 tej ustawy.

29 Mając na względzie powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), postanowiono jak w sentencji.