Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., III SA/Wa 1553/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 grudnia 2013 r., III SA/Wa 1553/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat (sprawozdawca), sędzia WSA Aneta Lemiesz, Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2013 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 W dniu 28 listopada 2012 r. C. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") złożyła do Ministra Finansów wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

3 Opisując zdarzenie przyszłe wskazała, że działa w branży poszukiwania,

4 rozpoznawania i wydobywania węglowodorów. Celem prowadzonej w Polsce

5 działalności jest uzyskanie dochodów ze sprzedaży wydobytego gazu. Wyjaśniła, że

6 w branży naftowo-gazowej na całym świecie powszechne jest prowadzenie

7 działalności poprzez uczestnictwo w szeroko rozumianych wspólnych

8 przedsięwzięciach z innymi podmiotami z branży, w celu ograniczenia ryzyka

9 ekonomicznego związanego z niepewnością dotyczącą opłacalności ekonomicznej

10 wydobycia węglowodorów ze złóż.

11 Podała, że Spółka razem z Kontrahentem rozważa zrealizowanie planowanej

12 inwestycji poprzez spółkę celową. Spółka ta ma mieć formę spółki komandytowej, w

13 której Skarżąca i Kontrahent będą w odpowiednich proporcjach komandytariuszami.

14 Komplementariuszem będzie natomiast specjalnie utworzona spółka z ograniczoną

15 odpowiedzialnością, w której Skarżąca i Kontrahent będą posiadali po 50% udziałów.

16 W celu realizacji inwestycji w tej formie Skarżąca oraz Kontrahent zawarli wstępną,

17 warunkową umowę inwestycyjną regulującą współpracę w zakresie poszukiwania,

18 rozpoznawania i wydobywania węglowodorów (dalej "Umowa") pomiędzy Skarżącą,

19 Kontrahentem oraz przyszłą spółką z o.o. (komplementariusz w spółce celowej) i

20 spółką celową

21 W celu realizacji Projektu Kontrahent przeniesie w drodze aportu na spółkę

22 celową określony majątek, w szczególności prawo użytkowania górniczego. Spółka

23 celowa stanie się także stroną koncesji wydanych przez właściwe organy.

24 Skarżąca podniosła, że celem zawarcia Umowy przez Skarżącą jest uzyskanie

25 i zabezpieczenie przyszłych źródeł przychodów, które Skarżąca zamierza osiągać ze

26 sprzedaży węglowodorów. Zgodnie z Umową - węglowodory będą wprawdzie

27 pierwotnie wydobywane przez spółkę celową, niemniej komandytariuszom będzie

28 przysługiwało prawo pierwokupu wydobytego gazu. W ten sposób Skarżąca

29 zabezpieczyła swoje źródło przychodów. W chwili obecnej Kontrahent jest

30 właścicielem stosownych koncesji na prowadzenie działalności w zakresie

31 poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż na obszarze

32 planowanej inwestycji, wydanych przez właściwe polskie władze, oraz stroną umów o

33 ustanowieniu użytkowania górniczego ze Skarbem Państwa i do tej pory, w związku

34 z działalnością inwestycyjną na tym obszarze, podjął wiele czynności oraz poniósł

35 szereg wydatków ukierunkowanych na rozpoznanie potencjału ekonomicznego złóż

36 w celu ich późniejszej eksploatacji. W związku z tym, oraz mając na względzie, iż

37 działalność poszukiwawcza i wydobywcza jest działalnością regulowaną, w celu

38 realizacji wspólnego przedsięwzięcia w nowej formie (tj. za pośrednictwem spółki

39 celowej, a nie konsorcjum) Kontrahent będzie zobowiązany do podjęcia szeregu

40 czynności na rzecz Skarżącej (określanych dalej jako "usługi").

41 Usługi te będą obejmowały w szczególności podejmowanie przez Kontrahenta

42 na rzecz Skarżącej różnych działań administracyjnych, zobowiązaniowych,

43 technologicznych i organizacyjnych niezbędnych do osiągnięcia poszczególnych

44 etapów, decyzji i celów, obejmujących w szczególności zgodę na uczestniczenie w

45 Projekcie na warunkach przewidzianych w umowie, inne zgody, zatwierdzenia i

46 wystąpienia, które będą wymagane od Kontrahenta do przedłożenia lub wystąpienia

47 w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Szczegółowy zakres czynności, które

48 będą wchodziły w zakres Usług, może być także sprecyzowany w trakcie trwania

49 projektu. Wszelkie czynności podejmowane w ramach świadczenia usług przez

50 Kontrahenta będą miały na celu umożliwienie realizacji projektu w ramach

51 biznesowych ustalonych pomiędzy Skarżącą a Kontrahentem w umowie.

52 Wykonanie wszystkich usług oraz osiągnięcie poszczególnych etapów, decyzji

53 i celów będzie skutkowało uzyskaniem przez Skarżącą prawa do pierwokupu

54 węglowodorów w drodze realizacji prawa pierwokupu oraz ich późniejszej sprzedaży

55 zgodnie z postanowieniami umowy. Skarżąca będzie nabywać Usługi w celu

56 osiągnięcia w przyszłości przychodów ze sprzedaży węglowodorów nabytych dzięki

57 uczestnictwu w projekcie. Za wykonanie usług zobowiązuje się zapłacić na rzecz

58 Kontrahenta określone wynagrodzenie. Zgodnie z ustaleniami stron wynagrodzenie

59 za usługi będzie płatne w różnych momentach w czasie, a część wynagrodzenia

60 będzie warunkowa (zależna od wystąpienia określonych przesłanek lub sukcesu).

61 Strony przyjęły taką formułę wynagrodzenia, m.in. dlatego, iż dla Skarżącej

62 wartość usług wykonywanych przez kontrahenta rośnie wraz z powodzeniem

63 kolejnych etapów przedsięwzięcia realizowanego dzięki wykonaniu usług przez

64 kontrahenta na jej rzecz. Wynagrodzenie kontrahenta z tytułu świadczenia usług

65 obejmie:

66 a) ekwiwalent w złotych polskich określonej w umowie kwoty w USD, należny w

67 momencie rozpoczęcia wykonywania umowy (rozumianego jako wdrożenie

68 docelowej struktury współpracy, łącznie z utworzeniem spółki - komplementariusza i

69 spółki celowej);

70 b) ekwiwalent w złotych polskich określonej w umowie kwoty w USD, należny w

71 ciągu 14 dni od dnia poinformowania przez Skarżącą Kontrahenta o podjęciu decyzji

72 dotyczącej rozpoczęcia prac w ramach etapu "[...]" zgodnie z umową;

73 c) ekwiwalent w złotych polskich określonej w Umowie kwoty w USD, należny w

74 momencie podjęcia ostatecznej decyzji dotyczącej kontynuacji Projektu - tzw. Finał

75 [...] zgodnie z Umową lub nie później niż wciągu 45 dni od

76 poinformowania L. przez Skarżącą o decyzji kontynuacji dalszych prac we

77 własnym zakresie przez Skarżącą;

78 d) ekwiwalent 100% wydatków poniesionych przez Kontrahenta na

79 zagospodarowanie sąsiedniego obszaru koncesyjnego (nieobjętego transakcją)

80 należnego po wykonaniu tych prac przez kontrahenta;

81 e) dodatkową, warunkową, roczną premię od sukcesu projektu należną w okresie

82 pomiędzy osiągnięciem przez Skarżącą przychodów z tytułu sprzedaży gazu poprzez

83 spółkę celową na poziomie równym poniesionym przez Skarżącą wydatkom

84 związanym z udziałem w projekcie uwzględniającym także kwoty wynagrodzenia

85 zapłaconego w ramach lit. a) - d) a momentem, w którym łączna wysokość

86 wynagrodzenia osiągnie poziom równy kwocie wydatków poniesionych historycznie

87 przez Kontrahenta na rozwój złoża.

88 Premia za sukces będzie obliczona jako określony w Umowie procent od

89 kwoty będącej ekwiwalentem zysku wypracowanego przez Skarżącą poprzez spółkę

90 celową utworzoną do prowadzenia prac poszukiwawczych, rozpoznawczych i

91 wydobywczych. Premia za sukces będzie obliczana odrębnie dla każdego kolejnego

92 roku, w którym będzie należna. Wynagrodzenie płatne na rzecz kontrahenta nie

93 będzie dotyczyło wytworzenia lub nabycia środków trwałych lub wartości

94 niematerialnych i prawnych. Usługi będą świadczone i fakturowane przez

95 Kontrahenta na rzecz Skarżącej.

96 Skarżąca dodatkowo wskazała, że wspólnie z Kontrahentem planuje

97 zrealizować wspólne przedsięwzięcie polegające na poszukiwaniu i wydobywaniu

98 gazu na morzu, na obszarach objętych koncesjami, które posiada L.

99 W ramach Umowy Inwestycyjnej (dalej "Umowa") między nią a L.

100 regulującej współpracę w zakresie poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania

101 węglowodorów na morzu, na obszarach objętych koncesjami, które posiada

102 Kontrahent, Strony ustaliły, iż inwestycja będzie realizowana przez spółkę celową.

103 Projekt ten ma kluczowe znaczenie dla rozwoju krajowych źródeł gazu ponieważ

104 może doprowadzić do zagospodarowania do 4 mld m3 gazu. Spółka Celowa ma mieć

105 formę spółki komandytowej, w której Skarżąca i Kontrahent będą w odpowiednich

106 proporcjach komandytariuszami. Komplementariuszem będzie natomiast specjalnie

107 utworzona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Skarżąca i Kontrahent

108 będą posiadali po 50% udziałów. Umowa precyzuje i określa wkłady L. i

109 Skarżącej do Spółki Celowej. Kontrahent w celu realizacji Projektu m.in. przeniesie w

110 drodze aportu na Spółkę Celową określony majątek, w szczególności prawo

111 użytkowania górniczego. Spółka Celowa stanie się także stroną koncesji wydanych

112 przez właściwe organy.

113 W świetle zapisów umowy również Skarżąca jest zobowiązana do dokonania

114 wkładów na rzecz Spółki Celowej. Wkład Skarżącej będzie miał charakter pieniężny,

115 szczegółowo określony kwotowo w odniesieniu do konkretnych etapów prac i działań

116 wykonywanych przez Spółkę Celową w trakcie Projektu. Skarżąca będzie

117 dokonywała wkładów pieniężnych, tj. będzie finansowała - w zależności od przebiegu

118 Projektu na jego kolejnych etapach - w odpowiedniej części takie pozycje, jak np.

119 koszty badań sejsmicznych. W ramach wkładów pieniężnych, których wysokość jest

120 obecnie lub będzie ustalana kwotowo i uzależniona od przebiegu Projektu, Skarżąca

121 będzie również finansowała w odpowiednich częściach inne, szczegółowo

122 zdefiniowane w umowie prace, które należy wykonać przed budową jak i w okresie

123 budowy odpowiedniej infrastruktury wydobywczej. W świetle umowy Skarżąca nie

124 jest zobowiązana do wnoszenia wkładów niepieniężnych do Spółki Celowej. Ponadto

125 ani nabywane przez nią, ani świadczone na jej rzecz usługi nie będą i nie mogą być

126 przedmiotem wkładu do Spółki Celowej. Zakres nabywanych przez nią usług od

127 L. jest przedmiotowo różny od działań finansowanych przez nią w ramach

128 wkładów do Spółki Celowej.

129 Skarżąca wyjaśniła, że będzie nabywała od L. usługi obejmujące, w

130 szczególności, różne działania administracyjne, zobowiązaniowe, technologiczne i

131 organizacyjne niezbędne do uzyskania lub osiągnięcia poszczególnych etapów,

132 decyzji i celów. W zależności od tego, który z etapów przedsięwzięcia jest

133 realizowany wskazane usługi (świadczenia) wykonywane przez Kontrahenta na rzecz

134 Skarżącej stanowią połączenie usług, o których mowa poniżej, zaś udział

135 określonych usług ulega zmianie odpowiednio do fazy rozwoju projektu i jego

136 przebiegu.

137 Spółka podkreśliła, że gdyby nie nabyła Usług i nie zobowiązała się do zapłaty

138 Wynagrodzenia oraz poniesienia kosztów Usług, wówczas rozpoczęcie i

139 kontynuowanie projektu byłoby niemożliwe. Jednocześnie, bez realizacji projektu w

140 formie przewidzianej w Umowie, Skarżąca nie mogłaby osiągać przychodów ze

141 sprzedaży gazu z obszaru koncesyjnego objętego Umową.

142 Skarżąca wskazała, że polskie prawo nie wyodrębnia w kodeksie cywilnym

143 typu umowy takiej jak zawarta przez Strony. Umowa jest więc umową nienazwaną.

144 Umowa nie jest umową o charakterze wspólnego przedsięwzięcia w rozumieniu art. 5

145 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z

146 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) - powoływanej dalej jako: "u.p.d.o.p.". Skarżąca

147 podkreśliła, że część projektu realizowana przez Spółkę Celową będzie rozliczana na

148 zasadach określonych w art. 5 u.p.d.o.p. Umowa reguluje element

149 konsorcjum/wspólnego przedsięwzięcia, który w całości jest zawarty w prawach,

150 zobowiązaniach, wkładach i świadczeniach przewidzianych umową w odniesieniu do

151 działalności Spółki Celowej (i który ostatecznie będzie uregulowany w umowie Spółki

152 Celowej). Umowa, jako całość, zawiera jednak również element "niekonsorcjalny",

153 określający wsparcie udzielane przez L. na rzecz Skarżącej. Bez tych

154 świadczeń przystąpienie przez Spółkę do konsorcjum oraz skuteczny udział w

155 działalności w formule wspólnego przedsięwzięcia nie byłoby możliwe. Nabywanie

156 Usług stanowiące przedmiot zapytania Skarżącej obejmuje jedynie relację o

157 charakterze stricte usługowym, tj. relację świadczący Usługi (L.) - nabywca

158 usług (Spółka).

159 Wnioskodawca podkreślił, że dla celów operacyjnej jasności i spójności, oba

160 elementy (tj. konsorcjum - Spółka Celowa oraz świadczenia usługowe), tak jak i

161 pozostałe elementy projektu (takie jak kwestie prawa do kupowania gazu od Spółki

162 Celowej, kwestie działań i warunków zawieszających, okresu przejściowego bądź

163 dostępu do urządzeń do przesyłu i przetwarzania gazu) zostały uregulowane w

164 jednej umowie. Niemniej, nie istnieją żadne podstawy, by traktowanie podatkowe

165 przewidywane przez art. 5 u.p.d.o.p. rozciągać na wszystkie obszary regulowane

166 Umową, w szczególności na obszar dotyczący świadczenia usług, znajdujący się

167 poza ustaleniami związanymi ze wspólnym przedsięwzięciem realizowanym w

168 postaci i w ramach Spółki Celowej.

169 W uzupełnieniu wniosku z 13 lutego 2013 r. Spółka uszczegółowiła wcześniej

170 przedłożoną odpowiedź na wezwanie w zakresie zagadnienia sprecyzowania

171 charakteru usług nabywanych przez Spółkę od Kontrahenta wskazując, iż we

172 wniosku o interpretację Skarżąca wspólnie z kontrahentem L. S.A.

173 planuje zrealizować wspólne przedsięwzięcie polegające na poszukiwaniu i

174 wydobywaniu gazu na morzu, na obszarach objętych koncesjami, które posiada

175 Kontrahent. Skarżąca będzie nabywała od Kontrahenta usługi doradztwa i wsparcia

176 w zarządzaniu projektem, pozwalające na skuteczną realizację przedsięwzięcia i

177 efektywny udział w projekcie.

178 Ze względu na specyfikę polskich regulacji i procedur oraz szczególne warunki

179 (w tym geologiczne) funkcjonowania przedsięwzięcia realizowanego razem z L. Skarżąca zidentyfikowała potrzebę zakupu usług doradztwa i wsparcia przy

180 realizacji przedmiotowego projektu. Skarżąca zdecydowała się nabywać usługi

181 doradztwa w prowadzeniu projektu od Kontrahenta. L. zdecydował się

182 wesprzeć Skarżącą oferując swoje doradztwo i pomoc w zakresie realizacji

183 przedsięwzięcia od strony administracyjnej, technologicznej i organizacyjnej. Usługi

184 doradcze świadczone przez L. są zdaniem Spółki i Kontrahenta niezbędne

185 do uzyskania lub realizacji poszczególnych etapów projektu. Celem sprawnego

186 prowadzenia projektu L. podejmie również szereg zobowiązań względem

187 Skarżącej ukierunkowanych na umożliwienie wspólnej realizacji przedsięwzięcia.

188 Skarżąca nadmieniła, że zgodnie ze specyfiką sektora wydobywczego,

189 wspólne przedsięwzięcie odbywa się etapowo, zaś strony podejmują autonomiczną

190 decyzję o przystąpieniu do dalszego etapu na podstawie wyników i postępów

191 uzyskanych w etapie poprzednim. W zależności od tego, który z etapów

192 przedsięwzięcia jest realizowany, szczegółowy zakres usług doradztwa i wsparcia w

193 zarządzaniu projektem wykonywanych przez Kontrahenta na rzecz Skarżącej będzie

194 się zmieniał. Niemniej, bazując na doświadczeniu L., Skarżąca podkreśliła,

195 że przez cały okres, w którym usługi doradcze będą świadczone, będą one zawierać

196 elementy wymienione szczegółowo we wniosku.

197 Usługi te stanowią elementy niezbędne dla przebiegu i sprawnego

198 funkcjonowania projektu. W ocenie Skarżącej szereg złożonych czynności

199 wykonywanych przez Kontrahenta ma z perspektywy całościowej natury tych

200 świadczeń, charakter kompleksowej usługi doradztwa przy prowadzeniu i

201 zarządzaniu projektem.

202 W związku z powyższym Skarżąca zadała następujące pytania:

203 1. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wynagrodzenie za usługi świadczone

204 na rzecz Skarżącej przez Kontrahenta, płatne wg formuły przedstawionej w opisanym

205 zdarzeniu przyszłym (w lit. a - e), będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu?

206 2. W którym momencie Wynagrodzenie za usługi będzie mogło zostać uznane za

207 koszt uzyskania przychodu?

208 Zdaniem Spółki Wynagrodzenie za usługi świadczone na jej rzecz przez

209 Kontrahenta, płatne według formuły przedstawionej w opisanym zdarzeniu przyszłym

210 (w lit. a - e) będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu. Wynagrodzenie za usługi

211 będzie stanowiło koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio związany z

212 przychodami i będzie potrącalny w momencie jego poniesienia, tj. w dniu, na który

213 zostaną ujęte (zaksięgowane) na podstawie wystawionej przez Kontrahenta faktury

214 za usługi.

215 Skarżąca w uzasadnieniu podniosła, że nabyte na podstawie Umowy usługi

216 od Kontrahenta pozwolą jej na zabezpieczenie przyszłych źródeł przychodów oraz

217 osiągnięcie przychodów w przyszłości w przypadku powodzenia projektu. W związku

218 z tym, ww. wydatki będą stanowić dla niej koszty uzyskania przychodów, gdyż

219 spełniają warunki przewidziane przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

220 Jednocześnie, żaden przepis prawny, w szczególności art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie

221 wyłącza możliwości rozpoznania wydatków tego rodzaju w kosztach uzyskania

222 przychodu.

223 W jej opinii, wydatki poniesione na nabycie od Kontrahenta usług będą

224 stanowiły dla niej koszty uzyskania przychodu, gdyż będą spełniały następujące

225 kryteria:

226 - zakup usług będzie pokryty z zasobów majątkowych Skarżącej;

227 - wydatki na zakup usług nie zostaną Skarżącej w żaden sposób zwrócone;

228 - możliwość zaangażowania się w projekt poprzez zakup usług będzie związana

229 z działalnością gospodarczą Skarżącej;

230 - zakup usług będzie miał na celu zabezpieczenie źródeł przyszłych

231 przychodów Skarżącej oraz osiąganie przez nią w przyszłości przychodów z

232 wydobycia węglowodorów z obszaru koncesyjnego objętego umową;

233 - wydatki na zakup usług będą właściwie udokumentowane, w szczególności

234 odpowiednimi protokołami, uchwałami i pismami potwierdzającymi wykonanie

235 poszczególnych działań w ramach usług przez Kontrahenta;

236 - czynności, do których wykonania na rzecz Skarżącej zobowiązuje się

237 Kontrahent w ramach świadczenia usług, nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania

238 przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. ani inną regulacją.

239 Ponadto, zdaniem Skarżącej, istnieje niewątpliwy związek przyczynowo-

240 skutkowy pomiędzy poniesieniem wydatków na nabycie od Kontrahenta usług a

241 osiągnięciem przez nią przychodów lub zabezpieczeniem albo zachowaniem ich

242 źródła. Gdyby Skarżąca nie nabyła usług i nie zobowiązała się do zapłaty

243 Wynagrodzenia poniesienia kosztów usług, rozpoczęcie i kontynuowanie projektu

244 byłoby niemożliwe. Jednocześnie bez realizacji projektu w formie przewidzianej w

245 umowie Spółka nie mogłaby osiągać przychodów ze sprzedaży gazu z obszaru

246 koncesyjnego objętego umową. Oznacza to, że wydatki na nabycie usług ponoszone

247 będą "w celu" osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania ich

248 źródła. W opinii Skarżącej, poniesione przez nią wydatki na nabycie usług są

249 gospodarczo i racjonalnie uzasadnione. Dane dotyczące złóż są obiecujące, co w

250 branży wydobywczej stanowi główny czynnik decydujący o podjęciu prac.

251 Jednocześnie, bez nabycia usług obejmujących szereg działań ze strony L.

252 rozpoczęcie prac przez Skarżącą nie byłoby możliwe. W konsekwencji bez

253 zobowiązania z jej strony do nabycia od Kontrahenta usług żadne przychody z

254 związku z realizacją Projektu u niej nigdy by nie wystąpiły.

255 Zdaniem Skarżącej, sam fakt nieosiągnięcia oczekiwanego efektu

256 gospodarczego (uzyskania przychodu) nie dyskwalifikuje racjonalności poniesionego

257 wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Na możliwość zaliczenia Wynagrodzenia

258 płatnego na rzecz Kontrahenta w żaden sposób nie będzie wpływać okoliczność, że

259 formuła ceny stosowana przez Kontrahenta odnosi się do ekwiwalentów różnych

260 wydatków ponoszonych przez Skarżącą lub Kontrahenta albo przychodów

261 osiąganych przez Skarżącą z tytułu udział u w spółce osobowej.

262 Jednocześnie, z tych samych powodów Wynagrodzenie ponoszone przez

263 Spółkę nie stanowi i nie może stanowić jakiejkolwiek formy wkładu do spółki celowej

264 (zarówno Spółka jak i Kontrahent zobowiązują się do finansowania spółki celowej w

265 uzgodnionej proporcji, niezależnie od zobowiązania Spółki do zapłaty

266 Wynagrodzenia na rzecz Kontrahenta). Wynagrodzenie płatne przez Spółkę na rzecz

267 Kontrahenta będzie należne za usługi, których treścią będą działania Kontrahenta.

268 Odnośnie pytania nr 2 Spółka stanęła na stanowisku, że koszty

269 Wynagrodzenia z tytułu nabycia usług nie wiążą się bezpośrednio z konkretnymi

270 przychodami, które będzie osiągała. Usługi będą nabywane przez Spółkę po to żeby

271 w przyszłości mogła ona czerpać przychody z tytułu sprzedaży węglowodorów. W

272 związku z tym, w jej opinii, wydatki z tytułu Wynagrodzenia będą stanowić koszty

273 uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Ponadto,

274 wydatki na Wynagrodzenie nie będą dotyczyły okresu przekraczającego rok

275 podatkowy. W konsekwencji powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

276 Wskazując na treść przepisu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. stwierdziła, że wydatki z tytułu

277 Wynagrodzenia za Usługi będą potrącalne w dniu, na który zostaną ujęte w księgach

278 rachunkowych na podstawie faktury wystawionej przez Kontrahenta.

279 W zaskarżone interpretacji indywidualnej z [...] lutego 2013 r. Minister

280 Finansów stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe.

281 W uzasadnieniu Minister Finansów z treści przepisu art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p.

282 wywiódł, że podstawą konstrukcyjną opodatkowania w ramach podatków

283 dochodowych jest z jednej strony prawidłowe określenie wysokości przychodów z

284 drugiej zaś wysokości kosztów służących do ich uzyskania. Przesłanki warunkujące

285 zaliczenie konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte zostały

286 w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są

287 koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo

288 zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.

289 1 u.p.d.o.p. Do warunków niezbędnych do uznania konkretnych wydatków (w tym

290 przypadku usług świadczonych na rzecz Spółki przez Kontrahenta) niezbędne jest

291 zatem wykazanie, iż wydatek został poniesiony przez podatnika, jest definitywny

292 (rzeczywisty), pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

293 poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich

294 źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów w tym w

295 szczególności na ich zwiększenie, został właściwie udokumentowany, nie znajduje

296 się w grupie wydatków wyłączonych z mocy ustawy na podstawie art. 16 ust. 1.

297 W ocenie organu na drodze do uznania wydatków na świadczone przez

298 Kontrahenta usługi, stoi brak wykazania związku pomiędzy tymi wydatkami z

299 przychodem podatkowym otrzymywanym w związku z działalnością gospodarczą

300 Spółki. Pozostałe warunki nie budzą wątpliwości organu.

301 Organ stwierdził, iż związek przyczynowy jaki musi występować pomiędzy

302 wydatkiem a przychodem należy w istocie do głównych przesłanek zawartych w art.

303 15 ust. 1 u.p.d.o.p., które dla konstrukcji kosztów uzyskania przychodów ma

304 kluczowe znaczenie. Podniósł, że w orzeczeniach sądów administracyjnych

305 podkreśla się, iż zwrot "w celu", oznacza iż nie każdy wydatek poniesiony przez

306 podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy

307 opodatkowania, lecz tylko ten wydatek który pozostaje w związku przyczynowo-

308 skutkowym, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub

309 zwiększenie przychodów. Podniósł, że w orzecznictwie sądowym akcentowany jest

310 też warunek związany z racjonalnością działań podatnika.

311 Organ przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazał,

312 że dla kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie jest konieczne

313 uzyskanie rzeczywistego przychodu podatkowego związanego z wydobyciem

314 węglowodorów. Niemniej jednak, nie wyłącza to obowiązku podatnika wykazania

315 wystąpienia związku pomiędzy kosztem i przychodem uwzględniając fakt, iż związek

316 ten nie musi mieć charakteru bezpośredniego. W konsekwencji, wydatki poczynione

317 przez Spółkę muszą wpływać na przychód podatkowy poprzez stworzenie źródła

318 przychodów, zwiększenie jego możliwości, czy też jego zachowanie lub

319 zabezpieczenie.

320 Oceniając możliwość wpływu wydatków na przychód podatkowy (związek

321 przyczynowy), w pierwszej kolejności organ odniósł się do kwestii związanej ze

322 związkiem wydatków na zabezpieczenie przychodów, w dalszej kolejności do

323 związku dotyczącego ich uzyskania.

324 Wskazał, iż koszty ponoszone w związku z zachowaniem albo

325 zabezpieczeniem źródła przychodów, to koszty ponoszone w celu utrzymania w

326 sprawności źródła przychodów, jego uchowania i uchronienia tak, aby mogło

327 funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. To także koszty ponoszone w celu

328 podtrzymania istnienia źródła przychodów: skutecznej realizacji przedsięwzięć,

329 uczynienia źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników

330 obniżających jego sprawność. Tym samym zabezpieczenie, czy też zachowanie musi

331 odnosić się do już istniejącego źródła przychodów nie zaś do źródła, które powstanie

332 w przyszłości. Zachowanie, czy też zabezpieczenie nie może być bowiem

333 utożsamiane ze stworzeniem źródła przychodów.

334 Poczynienie wydatków na powstanie źródła przychodów w przyszłości może

335 być rozpatrywane jedynie na gruncie związku przyczynowego rozumianego jako

336 poniesienie wydatku w celu osiągnięcia przychodów. Owo osiągnięcie przychodów

337 jest bowiem z jednej strony równoznaczne ze stworzeniem źródła przychodów, z

338 drugiej zaś ze zwiększeniem jego możliwości tak, ażeby przychód generowany z

339 istniejącego już źródła był większy od tego jaki jest przed poczynieniem określonych

340 wydatków. W konsekwencji organ nie zgodził się ze stwierdzeniem, iż wydatki na

341 usługi stanowią koszty związane z zabezpieczeniem źródła przychodów, z uwagi na

342 fakt, iż Spółka jako komandytariusz spółki celowej uzyska prawo pierwokupu

343 wydobytego gazu. Z opisu zdarzenia przyszłego, jasno bowiem wynika, iż na

344 obecnym etapie inwestycji nie jest osiągany przychód podatkowy, a tym samym

345 ewentualne źródło przychodów z wydobycia węglowodorów w ramach spółki celowej

346 nie istnieje. Trudno jest zatem uznać, iż wydatek może być poniesiony na

347 zabezpieczenie źródła przychodów nieistniejącego.

348 Mając powyższe na uwadze Minister Finansów stwierdził, iż rozpatrywanie

349 związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodem podatkowym, w realiach

350 niniejszej sprawy może nastąpić jedynie poprzez wykazanie, iż wydatek wpłynie na

351 powstanie źródła przychodów i to niezależnie od ostatecznego rezultatu działań

352 podejmowanych przez Spółkę, tj. bez względu na fakt, czy w konsekwencji powstanie

353 przychód podatkowy. Niemniej jednak ważna jest ocena racjonalności

354 podejmowanych przez Spółkę działań, które zakładać winny, iż wydatki te są na tyle

355 uzasadnione, iż przyczynią się do powstania źródła przychodów. O ile kwestia

356 racjonalności działań nie budzi zastrzeżeń organu, w tym sensie, iż wydatki te

357 stanowią warunek sine qua non powstania ewentualnego przychodu, to jednak

358 zastrzeżenia skutkujące uznaniem stanowiska Spółki za nieprawidłowe, sprowadzają

359 się do kwestii podmiotu, u którego te potencjalne przychody podatkowe powstaną.

360 Mianowicie w ocenie organu, ewentualny przychód podatkowy nie powstanie u

361 Spółki lecz u spółki celowej, która jako spółka komandytowa, będzie następnie w

362 oparciu o normę art. 5 u.p.d.o.p. rozdysponowywać ten przychód pomiędzy swoich

363 wspólników (tj. pomiędzy Spółkę i Kontrahenta). Spółka nie otrzyma od Kontrahenta

364 ekwiwalentu świadczonych usług, który mógłby zostać przełożony następnie na

365 przychód podatkowy. W rezultacie, poniesione wydatki nie doprowadzą do powstania

366 źródła przychodów u Spółki, lecz będą jedynie uprawniać do partycypacji Spółki we

367 wspólnym przedsięwzięciu jakim jest wydobycie węglowodorów w ramach spółki

368 celowej.

369 Organ przyjął jako element stanu faktycznego, okoliczność, iż wydatki

370 ponoszone na sfinansowanie usług nie są wydatkami czynionymi w ramach

371 wspólnego przedsięwzięcia w rozumieniu u.p.d.o.p. i tym samym nie podlegają

372 normie z art. 5 tejże ustawy. Fakt, ten nie pozwala jednak mu uznać, iż wydatki te

373 wykreują źródło przychodów Spółki. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się zaś, że

374 aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, musi on być poniesiony w

375 celu osiągnięcia przychodu, przy czym przychód ten powinien wynikać z

376 prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej. Działalność ta

377 (mogąca generować przychód) musi być wykonywana przez podatnika, nie może być

378 więc prowadzona przez inny podmiot.

379 Organ, odwołując się do treści art. 102 Kodeksu spółek handlowych,

380 stwierdził, że to spółka komandytowa prowadzi przedsiębiorstwo, a co więcej na

381 podstawie art. 8 tej ustawy, przyznana jest jej zdolność prawna. W konsekwencji,

382 spółka komandytowa stanowi odrębny od wspólników byt prawny i tym samym to

383 ona, nie zaś wspólnicy, uzyskuje przychód podatkowy. Fakt partycypowania w

384 przychodach i kosztach podatkowych na podstawie art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. nie

385 powoduje, iż wspólnicy prowadzą przedsiębiorstwo i to oni uzyskują przychód

386 podatkowy. Przychód ten uzyskuje spółka komandytowa. Wydatki czynione na

387 sfinansowanie usług świadczonych przez Kontrahenta na rzecz Spółki, celem

388 uzyskania możliwości do partycypowania we wspólnym przedsięwzięciu

389 urzeczywistnionym poprzez spółkę celową są neutralne podatkowo, albowiem nie

390 powodują po stronie Spółki uzyskania przychodu, który pod względem prawnym

391 stanowiłby przychód Spółki, nie zaś spółki celowej (spółki komandytowej).

392 Wydatki czynione na rzecz Kontrahenta, jak wynika z opisu zdarzenia

393 przyszłego - de facto przyczyniają się do uzyskania pozycji z jednej strony

394 komandytariusza, z drugiej komplementariusza (spółki z o.o.) poprzez status

395 wspólnika tejże spółki z o.o. Przyjęcie, iż przedmiotowe wydatki nie dotyczą nabycia

396 praw i obowiązków wspólnika (komandytariusza) w spółce komandytowej,

397 przeczyłoby istnieniu jakiegokolwiek związku nawet w sensie ekonomicznym z

398 uzyskaniem przysporzenia majątkowego.

399 Organ reasumując wskazał, że z uwagi na brak wypełnienia przez wydatki na

400 usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Spółki przesłanki celowości

401 nakierowanej na uzyskanie przychodu podatkowego w związku z prowadzoną przez

402 samą Spółkę działalnością gospodarczą przyjął, iż wydatki te nie stanowią w sensie

403 podatkowym, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztów uzyskania przychodów. W

404 tym stanie rzeczy, za bezprzedmiotowe uznał udzielanie interpretacji odnośnie

405 momentu, w którym wynagrodzenie za usługi będzie mogło zostać uznane za koszt

406 uzyskania przychodów.

407 Skarżąca nie zgadzając się z powyższą interpretacją wniosła do Ministra

408 Finansów wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do

409 usunięcia naruszenia prawa z [...] kwietnia 2013 r. Minister Finansów stwierdził brak

410 podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

411 Pismem z 21 maja 2013 r. Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu

412 Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejszą interpretację indywidualną

413 zarzucając jej naruszenie:

414 - art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., przez uznanie, że w opisanym zdarzeniu przyszłym

415 wydatki na Wynagrodzenie należne Kontrahentowi na podstawie Umowy

416 Inwestycyjnej nie będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów

417 Skarżącej, pomimo że spełnione są wszystkie przesłanki przewidziane w tym

418 przepisie;

419 - art. 14c § 2, w związku z art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacji podatkowej,

420 przez błędne zrozumienie opisu zdarzenia przyszłego oraz wskazanie stanowiska

421 Ministra Finansów wraz z jego uzasadnieniem prawym co do tego błędnie

422 zrozumianego opisu zdarzenia przyszłego, a nie opisu zdarzenia przyszłego, który

423 został przedstawiony przez Skarżącą.

424 Z uwagi na powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji

425 oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na jej rzecz.

426 W odpowiedzi na skargę Minister Finansów podtrzymał swoje stanowisko w

427 sprawie i wniósł o jej oddalenie.

428 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

429 Kognicję sądu administracyjnego wyznaczają przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z

430 dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.

431 1269, ze zm.), które stanowią, że sądy administracyjne sprawują wymiar

432 sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem

433 zgodności z prawem.

434 Stosownie do art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o

435 postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz.

436 270, ze zm.), wskazywanej dalej jako "p.p.s.a", kontrola sprawowana przez sądy

437 administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne

438 interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

439 Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest pisemna interpretacja przepisów

440 prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku

441 dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów

442 uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wynagrodzenie należne

443 kontrahentowi Spółki na podstawie umowy inwestycyjnej dotyczącej w szczególności

444 usług doradztwa w zakresie planowego wydobywania kopalin ze złóż. Drugie pytanie

445 zadane przez Spółkę dotyczyło określenia momentu, w którym wynagrodzenie za

446 usługi będzie mogło zostać uznane za koszt uzyskania przychodu.

447 Spór pomiędzy stronami sprowadza się do odmiennej kwalifikacji tych

448 wydatków. Zdaniem spółki można je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na

449 podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od

450 osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.), dalej powoływanej jako

451 u.p.d.o.p., podczas gdy w ocenie organu wydatki te nie mogą być zaliczone w poczet

452 kosztów uzyskania przychodów.

453 Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodu są

454 koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo

455 zabezpieczenia źródła przychodów. W piśmiennictwie i judykaturze ugruntowany jest

456 pogląd, zgodnie z którym użyty w tym przepisie zwrot "w celu" oznacza, że nie każdy

457 wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego

458 działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz

459 tylko ten, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie

460 go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub

461 zabezpieczenie źródła przychodów (por. m. in. A. Gomułowicz, [w:] S. Babiarz, L.

462 Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wrocław 2010, s. 415 i n.). Moment zaliczenia wydatków

463 do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którym

464 koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w

465 latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w

466 tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

467 Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy

468 jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania

469 przychodu istnieje związek przyczynowy.

470 W przedstawionej definicji akcent położony został na związek między

471 poniesionym kosztem a przychodami. Uzyskanie przychodu stanowi bowiem cel

472 wydatku, mimo iż w gestii podatnika pozostaje decyzja o celowości takich, a nie

473 innych wydatków. Poniesienie wydatku powinno zatem dać się uzasadnić jako

474 środek osiągnięcia określonego przychodu. Związek ten może być bezpośredni lub

475 pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty,

476 których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie

477 uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Ponadto wydatek powinien być

478 racjonalny co do zasady. Obowiązek racjonalnego ponoszenia wydatków wywodzi

479 się ze sformułowania "w celu uzyskania przychodu". Wydatek celowy powinien być

480 wydatkiem racjonalnym, gospodarczo uzasadnionym.

481 Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować, bądź co

482 najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia (por. B. Dauter, Podatek

483 dochodowy od osób prawnych. Komentarz., Wrocław 2003, s. 263, por. też. D.

484 Strzelec, Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - pod

485 red. W. Nykiela i A. Mariańskiego, Gdańsk 2008, s. 319).

486 Mając powyższe na uwadze należy uznać, że kosztami uzyskania przychodów

487 są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną

488 działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i

489 zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do

490 kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną

491 działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony

492 wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć

493 zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów

494 lub w przyszłości.

495 Należy również podkreślić, że warunkiem zakwalifikowania wydatków jako

496 koszty jest ich celowe poniesienie przez podatnika, ale w celu osiągnięcia

497 przychodów. Ustawodawca nieprzypadkowo posłużył się pojęciem "przychodów", a

498 nie "przychodu". Liczba mnoga, w której użyto tego słowa wskazuje, że aby wydatek

499 można było uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie jest konieczne

500 wykazanie zależności między nim, a powstaniem lub powiększeniem konkretnego,

501 mierzalnego przychodu (por. uchwała 7 sędziów NSA z 18 czerwca 2007 r., sygn. akt

502 II FPS 8/06, CBOSA).

503 Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie stawia żadnych

504 dodatkowych warunków do zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania

505 przychodów, w szczególności przepisy nie rozróżniają czy wydatek został poniesiony

506 w celu uzyskania przychodu z istniejącego źródła przychodów, czy też z przyszłego

507 źródła przychodów. W myśl dominującego w orzecznictwie sądowym poglądu, który

508 to pogląd skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela, kosztami

509 uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki

510 związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, zmierzającą nie tylko do

511 zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów, ale również do jego stworzenia

512 (por. m.in. wyrok NSA z 24 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1789/09, CBOSA).

513 Tymczasem w motywach interpretacji organ przytoczył stanowisko,

514 wywodzone z konieczności wystąpienia - dla zakwalifikowania jako koszty uzyskania

515 przychodu - związku przyczynowego, że zabezpieczenie czy też zachowanie źródła

516 przychodów musi odnosić się do już istniejącego źródła przychodów, nie zaś do

517 źródła które powstanie w przyszłości (str. 16 zaskarżonej interpretacji).

518 Tego typu zawężenie rozumienia pojęcia kosztów uzyskania przychodów nie

519 jest uprawnione na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako

520 niepoparte ani wynikiem wykładni literalnej, ani celowościowej. Oparcie

521 zakwestionowania stanowiska podatnika na tym błędnym założeniu powoduje

522 konieczność uchylenia zaskarżonej interpretacji.

523 Ponadto należy odnieść się do kwestii czy Skarżąca uzyska w zamian za

524 wynagrodzenie ekwiwalent od kontrahenta, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego

525 opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji. W ocenie organu wydatki

526 ponoszone na sfinansowanie opisanych szczegółowo we wniosku usług nie wykreują

527 źródła przychodów u Wnioskodawcy.

528 W tym miejscu wskazać należy, że ekonomiczna alokacja kosztów określonej

529 operacji gospodarczej jest czym innym od prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów

530 i kosztów każdego z podmiotów (podatników), w operacji tej biorących udział.

531 Kwalifikacja ta opierać się musi wyłącznie na zasadach wynikających z przepisów

532 prawa podatkowego, dokonując oceny skutków czynności cywilnoprawnych

533 podatników z punktu widzenia prawa podatkowego. Jej istotą jest wyodrębnianie

534 kosztów poniesionych przez każdy z podmiotów uczestniczących w obrocie

535 gospodarczym w powiązaniu z przychodami uzyskanymi (spodziewanymi) przez ten

536 podmiot. Dopiero bowiem takie powiązanie kosztów z przychodami u każdego z

537 podatników uczestniczących w wielostronnym kontrakcie o celu gospodarczym może

538 doprowadzić do prawidłowego określenia uzyskanego przez każdego z nich dochodu

539 jako przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 7

540 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p.), a w konsekwencji - do prawidłowego określenia wysokości

541 zobowiązania podatkowego (art. 5 O.p.) każdego z tych podmiotów (por. wyrok NSA

542 z 6 czerwca 2013 r" sygn. akt II FSK 2161/11, CBOSA).

543 Zdaniem Sądu, zasadne są podniesione w skardze zastrzeżenia pod adresem

544 zaskarżonej interpretacji i przytaczane w związku z tym argumenty Spółki, iż przy

545 analizowaniu w kontekście art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. poczynionych przez Spółkę

546 wydatków i rozważaniu możliwości uznania ich za służące zachowaniu bądź

547 zabezpieczeniu źródła przychodów, nie można podjętych przez Spółkę działań

548 traktować jako oddzielnego zjawiska, odseparowanego od całokształtu działalności

549 gospodarczej Spółki. W wyroku z 28 listopada 1997 r. (sygn. akt I SA/Gd 513/96,

550 CBOSA) NSA stwierdził, iż o tym, co jest celowe w prowadzonej działalności

551 gospodarczej i może mieć wpływ na uzyskanie przychodu decyduje podatnik

552 prowadzący na własne ryzyko i rachunek działalność gospodarczą.

553 W zaskarżonej interpretacji organ uznał, że zastrzeżenia skutkujące uznaniem

554 stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe sprowadzają się do kwestii podmiotu, u

555 którego potencjalnie przychody podatkowe powstaną. W ocenie organu ewentualny

556 przychód podatkowy nie powstanie u wnioskodawcy, lecz u spółki celowej, w związku

557 z czym przedmiotowe wydatki nie wpłyną na powstanie przychodu o Wnioskodawcy.

558 Takie twierdzenie organu nie jest spójne w wnioskiem o udzielenie interpretacji,

559 bowiem Skarżąca wyjaśniała, że wydatek w postaci wynagrodzenia za świadczone

560 usługi przez kontrahenta wpłynie na powstanie źródła przychodów Skarżącej, którym

561 będzie sprzedaż węglowodorów przez Skarżącą. Spółka podkreślała, że będzie

562 realizować własny cel gospodarczy, a dokonane przez nią wydatki umożliwią

563 uzyskanie tego celu. Podnosiła, że usługi zakupiła na potrzeby własnej działalności

564 gospodarczej. Nie podnosiła, że wypłaty dokonywane na rzecz innego podmiotu

565 prowadzącego działalność gospodarczą realizują inne cele niż opisane w art. 15 ust.

566 1 ustawy podatkowej.

567 Interpretacja narusza zatem przepisy Ordynacji podatkowej, bowiem podany

568 we wniosku stan faktyczny stanowi jedyną podstawę faktyczną wydanej interpretacji i

569 tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać

570 określone w ustawie skutki prawne (A. Kabat w: S. Babiarz, B. Dauter, B.

571 Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa.

572 Komentarz, Warszawa 2009, s. 105).

573 Okoliczności faktyczne, które w zwykłym postępowaniu podatkowym

574 podlegałyby ustaleniu, organ udzielający interpretacji obowiązany jest przyjąć

575 zgodnie z ich opisem przedstawionym przez wnioskodawcę. Wnioskodawca nie musi

576 wykazywać, iż podany przez niego stan faktyczny ma umocowanie i potwierdzenie w

577 określonym materiale dowodowym. Jednocześnie organ udzielający interpretacji nie

578 ustala samodzielnie stanu faktycznego lub uzupełnia jego opis w oparciu o dowody

579 załączone do wniosku (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w

580 Warszawie z 26 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 20/08; Lex nr 458884). Organ

581 wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu

582 prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji

583 podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania i dowodowego

584 weryfikowania stanu faktycznego, ani też do udzielania interpretacji w obszarze

585 regulacji prawnych nieprzedstawionych w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do

586 podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (wyrok NSA z 29 lutego 2012 r.,

587 sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044). Organ podatkowy udzielający

588 interpretacji indywidualnej nie przeprowadza więc postępowania dowodowego

589 ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do

590 podanych przez wnioskodawcę okoliczności wyraża swoje stanowisko, które musi

591 być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie

592 przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej).

593 Ponadto dokonana przez organ ocena o braku podstaw do uznania za wydatki

594 stanowiące koszty uzyskania przychodów nie wynikała z zasad ukształtowanych w

595 omówionych przepisach prawa materialnego (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.). Nieuznanie

596 wskazanych wydatków za koszt uzyskania przychodów oznacza w konsekwencji, że

597 Spółka ponosiła tego rodzaju wydatki za inny podmiot (tj. podmiot, dla którego

598 wydatki te posłużyły do wygenerowania źródła przychodu). Wówczas wydatki te

599 według reguł określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. mogłyby być rozważane

600 wyłącznie jako koszty uzyskania przychodów kontrahenta, a nie Spółki na rzecz

601 której świadczone były usługi. Jednak - jak wyżej podniesiono - z wniosku Skarżącej

602 nie wynika, by miało dojść do "przerzucenia" kosztów uzyskania przychodów.

603 Wskazane wyżej uchybienie przepisom prawa materialnego (w postaci art. 15

604 u.p.d.o.p.) oraz procesowego, tj. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej

605 skutkuje uwzględnieniem skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie,

606 uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a

607 p.p.s.a., uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności, o

608 czym stanowi art. 146 § 1 p.p.s.a.

609 Ponownie wydając interpretację Organ uwzględni przedstawione wyżej

610 wskazania prawne.

611 Sąd, na podstawie powołanych przepisów prawa orzekł zatem jak w sentencji.

612 W razie uwzględnienia skargi przysługuje skarżącemu od organu, który wydał

613 zaskarżony akt, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia

614 praw (art. 200 p.p.s.a.). Z tych przyczyn Sąd zasądził od Ministra Finansów na rzecz

615 skarżącego wskazaną kwotę tytułem zwrotu kosztów postępowania.