Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2013 r., III SA/Wa 1031/13

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 października 2013 r., III SA/Wa 1031/13

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Marek Krawczak, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant referent stażysta Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2013 r. sprawy ze skargi W. N. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz W. N. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

2 1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie

3 akt sprawy wynika, że Skarżący - W. N. złożył do Ministra Finansów

4 wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w

5 sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

6 2. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie

7 przyszłe: Skarżący posiada akcje spółki komandytowo - akcyjnej oraz będzie

8 posiadał akcje innych spółek komandytowo - akcyjnych (dalej jako "SKA"). Walne

9 zgromadzenie w SKA podejmie uchwalę o podwyższeniu kapitału zakładowego ze

10 środków własnych SKA poprzez emisję nowych akcji lub podwyższenie wartości

11 nominalnej dotychczasowych akcji. Na ten cel zostaną przekazane zgromadzone

12 przez SKA zyski, w tym zyski z lat ubiegłych zgromadzone na kapitale zapasowym.

13 Akcje przydzielone (nabyte) w tym trybie nie wymagają objęcia, będą przysługiwały

14 akcjonariuszom w tym Skarżącemu w stosunku do ich udziałów w dotychczasowym

15 kapitale zakładowym.

16 3. W związku z powyższym Skarżący zapytał Ministra Finansów: Czy jako

17 akcjonariusz SKA jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych

18 jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwalę o przekazaniu środków

19 zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a Skarżącemu

20 zostaną przydzielone nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej

21 dotychczasowych akcji?

22 4. Zdaniem Skarżącego obowiązek podatkowy nie powstanie, gdyż nie

23 przewiduje go ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób

24 fizycznych (Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm.; dalej "u.p.d.o.f."). Wskazał, że przepis

25 art. 8 u.p.d.o.f. przewiduje opodatkowanie przychodu z udziałów w zyskach osób

26 niebędących osobami prawnymi i nie obejmuje on swoim zakresem opodatkowania

27 przychodu uzyskanego przez akcjonariusza SKA w przypadku podniesienia kapitału

28 zakładowego ze środków własnych SKA. Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, iż

29 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie

30 realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art.

31 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku

32 kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń

33 w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Nie obejmuje on zdaniem Skarżącej

34 sytuacji opisanej przez nią w przedstawionym stanie faktycznym, podobnie jak

35 przepis art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. uznający za dochód z pozarolniczej działalności

36 gospodarczej kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po

37 wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Do

38 przedstawionej sytuacji nie odnoszą się też przepisy art. 24 ust. 5 pkt 4 i art. 17

39 u.p.d.o.f. regulujące opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych, bowiem

40 dotyczą one przychodów z udziałów w zyskach w spółkach będących osobami

41 prawnymi. Spółka komandytowo - akcyjna jest zaś jednostką organizacyjna

42 niebędącą osobą prawną, której ustawa przyznaje zdolność prawną tak jak

43 pozostałym spółkom osobowym, co wynika z art. 8 i art. 125 Kodeksu spółek

44 handlowych (Dz. U. z 2000 r" Nr 94, poz. 1037 - dalej: "K.s.h.") oraz z art. 331

45 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964, Nr 16, poz. 93). Skarżąca powołała się na

46 zgodny z jej stanowiskiem pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w

47 W. w interpretacji indywidualnej z dnia [...] września 2011 r. ([...] i

48 [...]).

49 5. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia [...] stycznia 2013r.

50 stanowisko Skarżącego uznał za nieprawidłowe w części dotyczącej podwyższenia

51 kapitału zakładowego ze środków własnych tej spółki poprzez emisję nowych akcji,

52 natomiast w części dotyczącej podwyższenia kapitału zakładowego ze środków

53 własnych tej spółki poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych

54 akcji za prawidłowe. W uzasadnieniu organ wskazał, że na gruncie prawa

55 podatkowego występują dwa różne stany wywołujące odmienne w zależności od

56 tego, czy podwyższenie kapitału zakładowego ze środków pochodzących z kapitału

57 zapasowego następuje poprzez podniesienie wartości nominalnej posiadanych akcji,

58 czy też emisję nowych akcji. W tym pierwszym przypadku nie można mówić o

59 przychodzie otrzymanym, postawionym do dyspozycji lub należnym. Nie mamy tu do

60 czynienia ze świadczeniem, jakie powstaje po stronie akcjonariusza, lecz wyłącznie

61 ze wzrostem wartości akcji, jakie były już w jego posiadaniu. Tymczasem wzrost

62 wartości papierów wartościowych w czasie ich posiadania przez właściciela nie

63 skutkuje jeszcze sam w sobie powstaniem przychodu, jeżeli nie towarzyszą mu

64 kolejne operacje na tych papierach wartościowych. Natomiast w przypadku emisji

65 nowych akcji w ocenie organu w majątku akcjonariusza pojawia się

66 zmaterializowane, realne i rzeczywiste przysporzenie w postaci nowych akcji, których

67 przed podwyższeniem kapitału zakładowego w SKA nie miał. Przysporzenie to

68 pochodzi przy tym w całości z majątku spółki, którego co istotne - na etapie jego

69 powstania akcjonariusz nie opodatkowywał tak jak to czynił komplementariusz.

70 Zatem w sytuacji, gdy w następstwie przeznaczenia środków z zysku lub kapitału

71 zapasowego SKA na jej kapitał zakładowy dochodzi do emisji nowych akcji celem ich

72 przekazania nieodpłatnie dotychczasowym akcjonariuszom - przychód w wysokości

73 odpowiadającej przypadającej na akcjonariusza części wartości środków

74 przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego (zapewne równy wartości

75 nominalnej otrzymanych akcji) należy potraktować jako przychód

76 z tytułu udziału w SKA, a zatem akcjonariusz uzyskuje przychód z działalności

77 gospodarczej. Skutki otrzymania takich akcji będą bowiem identyczne, jak gdyby

78 akcjonariusz otrzymał ze spółki dywidendę, tyle że w formie rzeczowej. Efektem

79 uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego ze środków spółki będzie

80 przydzielenie akcjonariuszom akcji, które już nie będą wymagać objęcia. Część

81 majątku spółki zostanie przekazana akcjonariuszom w tej formie.

82 6. Skarżący po skorzystaniu z prawa wezwania organu do usunięcia naruszenia

83 prawa złożył na indywidualną interpretację skargę do Wojewódzkiego Sądu

84 Administracyjnego w Warszawie, w której wniósł o jej uchylenie w części, w której

85 stwierdzono nieprawidłowość stanowiska Skarżącego. W uzasadnieniu skargi

86 zarzucił organowi naruszenie przepisu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z przepisem art.

87 10 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f. oraz przepisem art. 11 i art. 14 ust. 1 u.p.d.o. poprzez

88 błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przez organ w przedstawionym przez

89 niego zdarzeniu przyszłym i w konsekwencji uznanie, że otrzymanie przez

90 akcjonariusza SKA akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału

91 zakładowego należy potraktować jako przychód z tytułu uczestnictwa Skarżącego w

92 SKA, który podlega opodatkowaniu jako przychód z działalności gospodarczej.

93 Ponadto Skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 120 oraz 121 § 1 w związku z

94 art. 14h oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

95 (Dz. U. 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: "ustawa Ord. pod.") poprzez dokonanie

96 rozszerzającej interpretacji przepisów prawa podatkowego i w konsekwencji uznanie,

97 że po stronie Skarżącego jako akcjonariusza SKA opodatkowaniu będzie podlegało

98 otrzymanie przez niego akcji nowej emisji w następstwie podwyższenia kapitału

99 zakładowego SKA. Wykładnia dokonana przez Ministra Finansów narusza zasadę

100 prowadzenia postępowania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej w sposób

101 budzący zaufanie do organów podatkowych. Naruszenie powyżej wskazanych

102 przepisów nastąpiło również poprzez wydanie przez Ministra Finansów, działającego

103 przez organy upoważnione do wydania interpretacji - właściwego Dyrektora Izby

104 Skarbowej odmiennych interpretacji dotyczących takiego samego zdarzenia

105 przyszłego co narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych.

106 Uzasadniając skargę Skarżący powołał się na przepisy art. 125, 126, 431 § 1 i 442

107 K.s.h. regulujące status spółki komandytowo - akcyjnej i kwestie podwyższenia

108 kapitału zakładowego w takiej spółce. Wskazał, że zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 4

109 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podlega wyłącznie podwyższenie kapitału zakładowego w

110 spółkach kapitałowych, co nie dotyczy spółki komandytowo - akcyjnej będącej spółką

111 osobową. Kwestionował pogląd organu, że w następstwie podwyższenia kapitału

112 zakładowego dochodzi do emisji nowych akcji celem przekazania ich nieodpłatnie

113 dotychczasowym akcjonariuszom, co jest równoznaczne z przychodem z

114 działalności gospodarczej. W jego ocenie brak też jest podstaw do tego, by ta sama

115 czynność - podwyższenie kapitału zakładowego SKA powodowała różne skutki

116 podatkowe w zależności od tego, czy dochodzi do emisji nowych akcji, czy też do

117 podwyższenia wartości nominalnej akcji dotychczasowych. Na poparcie swojej

118 argumentacji przywołał przepis art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. dotyczący obowiązku

119 podatkowego z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego w spółkach mających

120 osobowość prawną, gdzie nie różnicuje się obowiązku podatkowego w zależności od

121 sposobu podwyższenia. Skarżący zauważył też, że zgodnie z uchwałą Naczelnego

122 Sądu Administracyjnego z 14 marca 2011 r., sygn. II FPS 8/10 wolne od podatku są

123 przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących

124 przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną, co oznacza

125 neutralność podatkową transferu składników majątku pomiędzy taka spółką a jej

126 wspólnikami. Skoro zatem wniesienie aportu jest neutralne podatkowo, to tak samo

127 neutralne podatkowo powinno być podwyższenie kapitału ze środków spółki

128 komandytowo - akcyjnej. Według Skarżącego chybiona jest argumentacja organu,

129 zgodnie z którą akcjonariusz SKA na skutek podwyższenia kapitału akcyjnego

130 otrzymuje przysporzenie majątkowe. Wskutek podwyższenia kapitału zakładowego

131 ze środków spółki nie następuje bowiem zwiększenie wartości rynkowej SKA, gdyż

132 następuje tylko przeksięgowanie kapitału zapasowego na kapitał zakładowy. Suma

133 bilansowa i kapitały własne pozostają bez zmian. Nie dochodzi tu do realnej

134 transakcji. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów art. 120 i art. 121 § 1

135 Ordynacji podatkowej autor skargi podniósł, że przepisy podatkowe ustanawiające

136 podatki nie powinny być interpretowane w sposób rozszerzający, a obowiązek

137 podatkowy musi być wyrażony w ustawie w sposób jasny, kompletny i zupełny.

138 Interpretacja rozszerza zaś katalog źródeł przychodu oraz należności podatkowych.

139 Wskazał też ponownie na interpretacje indywidualne w takich samych stanach

140 faktycznych odmienne od przyjętego w interpretacji zaskarżonej.

141 7. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie,

142 podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko.

143 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

144 skarga zasługiwała na uwzględnienie.

145 8. Spór w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy objęcie nowych akcji w

146 związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze środków kapitału zapasowego

147 stanowi dla akcjonariusza podlegający opodatkowaniu przychód. Zdaniem

148 Skarżącego, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym jako akcjonariusz

149 SKA nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż

150 obowiązku takiego nie przewiduje u.p.d.o.f. Natomiast zdaniem Ministra Finansów w

151 przypadku, gdy walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków

152 zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy SKA i w związku z tym

153 Skarżącemu zostaną przydzielone nowe akcje, uzyska on przychód z tytułu udziału w

154 SKA, rodzaj dywidendy rzeczowej (w formie akcji), ze źródła przychodu określonego

155 w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., który to przychód powinien być opodatkowany.

156 9. W ocenie Sądu stanowisko Ministra Finansów jest nieprawidłowe. Na

157 uwzględnienie zasługują więc zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa

158 materialnego, tj. art. 8 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 oraz art. 14 ust. 1

159 u.p.d.o.f. W tym miejscu zauważyć należy, że tożsamy problem był przedmiotem

160 wypowiedzi tutejszego Sądu w wyroku z 10 lipca 2013r., sygn. akt III SA/Wa 615/13 i

161 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach w wyroku z dnia 19 czerwca

162 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 257/13. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całości

163 poglądy tam wyrażone podziela.

164 10. Na wstępie należy zauważyć, że utrwalony w orzecznictwie sądów

165 administracyjnych, znajdujący potwierdzenie w uchwale Naczelnego Sądu

166 Administracyjnego (w składzie siedmiu sędziów) z 20 maja 2005 r., sygn. akt II FPS

167 6/12 jest pogląd, że przychód (dochód) osoby fizycznej, będącej akcjonariuszem

168 spółki komandytowo - akcyjnej stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku

169 dochodowym od osób fizycznych jest przychodem z pozarolniczej działalności

170 gospodarczej, a obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób

171 fizycznych powstaje w dacie powstania przychodu, którą w myśl art. 14 ust. 1 i tej

172 ustawy jest dzień wypłaty dywidendy. Ustawodawca nie definiuje jednak dla celów

173 podatkowych czym jest przychód z udziału w SKA. Konieczne jest wobec tego

174 rozważenie spornego zagadnienia prawnego w kontekście przepisów Kodeksu

175 spółek handlowych. Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych w

176 zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w SKA stosuje się odpowiednio przepisy

177 dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art.

178 347 § 1 w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych prawo do udziału

179 w zysku akcjonariusza spółki powstaje dopiero z chwilą jego przeznaczenia przez

180 zgromadzenie wspólników do wypłaty akcjonariuszom. Przyjąć należy, że

181 akcjonariuszowi spółki komandytowo -akcyjnej, stosownie do art. 146 § 2 pkt 2

182 Kodeksu spółek handlowych, przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy zostanie

183 podjęta uchwała o jego podziale. Wcześniej akcjonariusz nie ma skutecznego

184 roszczenia o jego wypłatę. Z tą chwilą (a więc dopiero po spełnieniu określonych w

185 Kodeksie spółek handlowych przesłanek) akcjonariusz nabywa wierzytelność o

186 wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy). Jednocześnie wskazać należy, że

187 prawo do udziału w zysku jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym

188 akcjonariuszowi SKA, jednakże to ogólne prawo należy odróżnić od wierzytelności i

189 opartego na nim roszczenia akcjonariusza wobec spółki o wypłatę przypadającej mu

190 części zysku przeznaczonego do podziału. Ze stanu faktycznego wniosku wynika, że

191 uchwała - jeśli walne zgromadzenie SKA ją podejmie - dotyczyć będzie przekazania

192 środków zgromadzonych na kapitale zapasowym na kapitał zakładowy, nie będzie to

193 więc uchwała o podziale zysku i wypłacie dywidendy. Jak wskazał Naczelny Sąd

194 Administracyjny w powołanej wyżej uchwale, dopiero wypłacona dywidenda będzie w

195 sensie ekonomicznym przysporzeniem majątkowym dla akcjonariusza SKA. Od tego

196 czasu przychód z tytułu udziału w zysku (art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.) staje się przychodem

197 ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3, jako należny w rozumieniu art. 14 ust. 1

198 u.p.d.o.f., stanowi podstawę przychodu do wyliczenia zobowiązania podatkowego w

199 zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego

200 nie można w sposób uprawniony twierdzić, że przychód ten w postaci dywidendy

201 (rzeczowej w formie akcji) powstaje z momentem przydzielenia akcjonariuszom akcji

202 z nowej emisji. Moment uzyskania dochodu z akcji (dywidendy) nie jest tożsamy z

203 momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku

204 przydzielenia nowych akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego). Cechą

205 papierów wartościowych, jakimi są akcje, jest to, że generują dochód w przyszłości,

206 tj. w postaci dywidendy, czy też - w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci

207 różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na nabycie

208 akcji. Mogą też stanowić inne niż dywidendy źródło przychodów z tytułu udziału w

209 spółkach nie będących osobami prawnymi, określone w przepisach art. 24 ust. 3a,

210 3b, 3c, 3d i 3e u.p.d.o.f., żaden z tych przepisów nie dotyczy jednak sytuacji opisanej

211 we wniosku o interpretację. Na gruncie tych ostatnich przepisów należy tylko

212 zauważyć, że dochodem z udziału w spółce nie mającej osobowości prawnej (a więc

213 i w SKA) będzie albo dochód z dywidendy podlegający opodatkowaniu z chwilą jej

214 wypłaty, albo różnica pomiędzy przychodami uzyskanymi w związku z zaprzestaniem

215 uczestnictwa w spółce, a kosztami poniesionymi w związku z uzyskaniem

216 uczestnictwa w tej spółce. W momencie zaś przydzielenia akcji nowej emisji na

217 warunkach określonych w stanie faktycznym sprawy przysporzenie, jakie z tego

218 tytułu uzyskuje akcjonariusz, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego

219 przysporzenia, jest potencjalne. Dopiero zwiększenie przychodu przy zbyciu akcji w

220 podwyższonym kapitale zakładowym może spowodować powstanie dodatkowego

221 dochodu ze zbycia akcji, gdyż wartość sumy akcji posiadanych przez akcjonariusza

222 SKA będzie zwykle większa po podwyższeniu kapitału zakładowego, niż przed tym

223 powiększeniem. Powstanie więc swego rodzaju przesunięcie terminu opodatkowania

224 udziału w zysku, który to udział w zysku wobec nieprzeznaczenia go na dywidendę

225 nie został opodatkowany w roku powstania tego zysku, a dopiero zostanie

226 opodatkowany jako zwiększenie przychodu ze zbycia akcji nabytych w drodze

227 podwyższenia kapitału zakładowego z niepodzielonych zysków.

228 11. Sąd zwraca wobec tego uwagę na fakt, że w świetle interpretacji udzielonej

229 przez Ministra Finansów dochodzi do opodatkowania przychodów, których Skarżący

230 nie tylko nie otrzymał faktycznie, nie są też one należne, ponieważ nie powstało

231 prawo do dochodzenia ich od spółki. Bezpodstawne są twierdzenia organu, że

232 uzyskanie nowych akcji z podwyższenia kapitału zakładowego stanowi otrzymanie

233 surogatu dywidendy "w formie rzeczowej", czy też jest formą nieodpłatnego

234 przekazania akcjonariuszowi należących do SKA akcji lub powoduje sytuację "gdzie

235 część majątku spółki zostaje przekazana akcjonariuszowi w formie akcji". Organ

236 dokonując takich stwierdzeń zdaje się nie rozumieć istoty akcji wynikającej z

237 konstrukcji przepisów Kodeksu spółek handlowych czy przepisów ustawy z dnia 29

238 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r., Nr 211, poz.

239 1384 ze zmianami), do której odsyła przepis art. 5a pkt 11 u.p.d.o.f.. Akcje to nie

240 abstrakcyjna wartość wyrażona w nich samych rozumianych czy to jako fizycznie

241 istniejący dokument czy też jako zindywidualizowane prawo majątkowe, ale to

242 prawnie określony tytuł do udziału w zyskach spółek (akcyjnych i komandytowo-

243 akcyjnych) i w prawie decydowania o określonych istotnych sprawach tych spółek, z

244 których posiadania wynikają też określone obowiązki akcjonariusza. Spółka

245 komandytowo - akcyjna co do zasady na skutek podwyższenia kapitału akcyjnego

246 nie nabywa własności akcji, nie może więc ich przekazać jako właściciel czy mający

247 inne prawa rzeczowe akcjonariuszowi. Do takiego wniosku musi prowadzić analiza

248 przepisu art. 362 KSH w związku z art. 126 § 1 pkt 2 KSH, zakazującego nabywania

249 własnych akcji przez spółkę, z pewnymi wyraźnie określonymi wyjątkami. Wyjątki te

250 dotyczą jednak tylko takich sytuacji, gdzie spółka może nabywać pod pewnymi

251 warunkami własne akcje, ale tylko wtedy, gdy prawa do tych akcji wcześniej istniały

252 po stronie podmiotów innych niż ta spółka. Skoro spółka na etapie emisji akcji w

253 drodze podwyższenia kapitału zakładowego nie posiada własnych akcji to nie może

254 ich "świadczyć" w żaden sposób (ani nieodpłatnie, ani jako surogatu dywidendy, ani

255 jako części swojego majątku) ani akcjonariuszowi, ani komukolwiek innemu. Nabycie

256 akcji w drodze podwyższenia kapitału zakładowego jest nabyciem pierwotnym, w

257 chwili wykreowania tych akcji ich pierwotnym posiadaczem (właścicielem) jest

258 akcjonariusz.

259 12. Zatem w przypadku przydzielenia akcji z nowej emisji w związku z

260 podwyższeniem kapitału zakładowego po stronie akcjonariusza nie powstaje

261 przychód z udziału w spółce nie będącej osobą prawną stosownie do art. 8 ust. 1 i

262 art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Uzyskania akcji powstałych na skutek podwyższenia kapitału

263 zakładowego SKA z własnych środków (kapitału zapasowego), nie można rozumieć

264 jako otrzymania lub postawienia do dyspozycji akcjonariusza wartości pieniężnych

265 czy też świadczeń w naturze, ani innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art.

266 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W świetle powyższych rozważań brak jest zatem podstaw do

267 przyjęcia, że przyznanie akcjonariuszom akcji można uznać za rodzaj dywidendy

268 rzeczowej, a tym samym za przychód z udziału w SKA. Jednocześnie należy

269 zauważyć, że ustawodawca w ustawie podatkowej wyraźnie wskazał sytuację, kiedy

270 podwyższenie kapitału zakładowego jest przychodem podlegającym opodatkowaniu.

271 Uczynił to w art. 24 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f. ale wyłączenie w odniesieniu do udziału w

272 zyskach osób prawnych, a więc do spółek kapitałowych w rozumieniu Kodeksu

273 spółek handlowych, a do takich spółka komandytowo - akcyjna nie należy. W

274 przypadku takiego zawężonego stosowania ww. przepisu należy zgodzić się ze

275 stanowiskiem strony skarżącej, że w ustawie o podatku dochodowym od osób

276 fizycznych nie zostało uregulowane opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób

277 fizycznych podwyższenie kapitału zakładowego, w sytuacji gdy walne zgromadzenie

278 SKA podejmie uchwałę o przekazaniu środków zgromadzonych na kapitale

279 zapasowym na kapitał zakładowy SKA, a akcjonariuszowi zostaną przydzielone

280 nowe akcje lub nastąpi podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

281 Wobec tego dozwolone przepisami Kodeksu spółek handlowych podwyższenie

282 kapitału zakładowego z kapitału zapasowego wyklucza zastosowanie przepisu art. 24

283 ust. 5 pkt 4 u.p.d.o.f., w przypadku, gdy uchwała w tym przedmiocie dotyczy spółki

284 osobowej. Z przedstawionych i rozważonych powyżej powodów prawnych należało

285 więc ocenić, że zdarzenie takie jak przydzielenie akcjonariuszowi będącemu osobą

286 fizyczną akcji z nowej emisji w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ze

287 środków własnych SKA - nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 11 ust. 1 w

288 związku z art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., ponieważ nie stanowi

289 przychodu podatkowego, o którym mowa w wymienionych przepisach. Powyższe

290 uwagi dotyczą tak samo kwestii podwyższenia kapitału zakładowego przez

291 zwiększenie wartości nominalnej akcji już istniejących. Rację ma zatem strona

292 skarżąca, że organ podatkowy dokonał rozszerzającej interpretacji analizowanych

293 wyżej przepisów prawa podatkowego, przez co naruszył zasady wynikające z

294 Ordynacji podatkowej, tj. zasadę zaufania (art. 121 § 1) oraz zasadę praworządności

295 (art. 120 ustawy Ord. pod.). Organ podatkowy dokonując ponownej oceny

296 stanowiska strony zaprezentowanej we wniosku o wydanie interpretacji winien

297 uwzględnić argumentację prawną wyrażoną w niniejszym wyroku.

298 13. Sąd nie wypowiedział się w przedmiocie merytorycznej prawidłowości

299 stanowiska Organu interpretacyjnego w części niekwestionowanej przez stronę

300 Skarżącą, tj. skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego ze środków

301 własnych tej spółki poprzez podwyższenie wartości nominalnej dotychczasowych

302 akcji. Wskazać przy tym należy, że mimo częściowo wadliwej argumentacji, było to

303 stanowisko korzystne dla strony skarżącej, potwierdzające jej własny pogląd. Sąd w

304 całości podzielił stanowisko Skarżącego jak i Ministra Finansów w powyższym

305 względzie. Tym samym Sąd uznaje, iż Minister Finansów jest związany stanowiskiem

306 prezentowanym uprzednio w ww. zakresie w zaskarżonej interpretacji indywidualnej

307 prawa podatkowego. Jednakże mając na względzie wadliwość interpretacji

308 indywidualnej w zasadniczej kwestii Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie,

309 mając powyższe na uwadze art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o

310 postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270) uchylił

311 zaskarżoną interpretację w całości. Zgodnie zaś z art. 152 ww. ustawy Sąd stwierdził,

312 że nie podlega ona wykonaniu.

313 14.0 zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200,

314 art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a. w związku z § 2 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia

315 Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie opłat za czynności doradcy

316 podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych

317 zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego

318 z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153).