Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 22 kwietnia 2005 r., I SA/Lu 373/04

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 22 kwietnia 2005 r., I SA/Lu 373/04

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec (spr.),, NSA Ewa Gdulewicz, Protokolant specjalista Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi W. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług kwoty nienależnie otrzymanego zwrotu za miesiąc IV 2000 r., kwoty różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc oddala skargę

Uzasadnienie

2 Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania W. N. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2004 r. określającą w zakresie podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2000 r. kwotę nienależnie otrzymanego zwrotu w wysokości 11. 366 zł oraz kwotę różnicy podatku do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości 187 zł.

3 W uzasadnieniu decyzji wydanej w pierwszej instancji wskazano, iż skarżący z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. nr 11, poz .50 ze zmianami/ dokonał odliczenia w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2000 r. podatku naliczonego w kwocie 11.366,06 zł zawartego w fakturze nr [...] z dnia 18 kwietnia 2000 r. dokumentującej zakup samochodu Citroen Xsara Picasso oraz - z naruszeniem art. 25 ust. 1 pkt 3 wyżej wymienionej ustawy - podatku naliczonego od zakupu benzyny bezołowiowej do samochodu osobowego na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia 21 kwietnia 2000 r. w kwocie 10,82 zł i faktury VAT nr [...] z dnia 27 kwietnia 2000 r. w kwocie 10.83 zł.

4 Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając jej naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 120,121 § l w związku z art. 14 § 1 pkt 2 § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zmianami/ oraz art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

5 Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zarzutów odwołania nie znalazł podstaw do zamiany decyzji pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, iż z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że podatnik ujął w ewidencji zakupów za kwiecień 2000 r. a następnie w deklaracji VAT na kwiecień 2000 r. fakturę z dnia 28 kwietnia 2000 r. wystawioną przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "[...]" E. B. dokumentującą zakup samochodu ciężarowego Citroen Xsara Picasso o wartości netto 51.663,93, podatku VAT 11.366,06 i wartości brutto 63.029,99 zł.

6 Firma "[...]" przedmiotowy samochód zakupiła w dniu 12 kwietnia 2000 r. a w dniu 17 kwietnia 2000 r. samochód ten został zarejestrowany jako osobowy - zgodnie ze świadectwem homologacji wystawionym na ten typ pojazdu. Następnie w przedmiotowym pojeździe właścicielka dokonała zmian polegających na wymontowaniu tylnej półki i zamontowaniu przegrody siatkowej za tylnym rzędem siedzeń, oddzielając część ładunkową od pasażerskiej. Starostwo Powiatowe na podstawie przedłożonej oceny technicznej pojazdu, opisu dokonanych zmian oraz zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym - w dniu 18 kwietnia 2000 r. dokonano rejestracji pojazdu jako samochodu ciężarowego.

7 Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] maja 2002 r. stwierdziło nieważność decyzji z [...] kwietnia 2000 r. wydanej w przedmiocie zarejestrowania samochodu Citroen Xsara Picasso jako ciężarowy bowiem uznało, że dokonanie rejestracji w oparciu o zaświadczenie o pozytywnym wyniku badania technicznego i braku świadectwa homologacji było niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym. P. B. jako producent nowego typu pojazdu chcąc przerejestrować samochód z osobowego na ciężarowy zobowiązana była do uzyskania nowego świadectwa homologacji.

8 Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że zakupiony przez podatnika w dniu 18 kwietnia 2000 r. samochód Citroen Xsara Picasso jest samochodem osobowym.

9 Dla oceny prawa do obniżenia kwoty podatku należnego decydujący jest rodzaj samochodu będący przedmiotem sprzedaży, ponieważ przepis art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kilogramów, z wyjątkiem przypadków, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot działalności

10 gospodarczej podatnika. Ponieważ rzeczywista sprzedaż przez firmę "[...]" dotyczyła samochodu osobowego, okoliczność ta wyklucza prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie pojazdu Citroen Xsara Picasso. Brak też jest podstaw do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup paliwa do wyżej wymienionego samochodu, ponieważ zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług obniżenia podatku należnego nie stosuje się w przypadku nabycia paliw silnikowych benzynowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

11 Podnoszony w odwołaniu zarzut, iż decyzja organu pierwszej instancji została wydana wbrew treści pisma Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2002 r., Wytycznych Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia 28 stycznia 2002 r. oraz Komunikatu Ministerstwa Finansów podanego na stronach internetowych i narusza postanowienia art. 14 Ordynacji podatkowej zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej - na uwzględnienie także nie zasługuje. W powoływanych pismach określono warunki, po spełnieniu których nabywca samochodu osobowego, przerobionego na samochód ciężarowy mógł skorzystać z odliczenia podatku VAT określonego w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżący wszystkich warunków nie spełniał, organy podatkowe nie mogły więc w sprawie niniejszej zastosować wytycznych zawartych w wyżej wymienionych pismach.

12 W złożonej skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie W. N. wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego. Organom podatkowym zarzucił wydanie decyzji z naruszeniem prawa materialnego - art. 25 ust. 1 pkt 2 i art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez pozbawienie skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o naliczony w sytuacji, gdy Minister Finansów dokonał urzędowej interpretacji przepisów ustawy o VAT nakazującej w sytuacji nabycia przez podatników samochodów osobowych "przerobionych" na ciężarowe nakazujące uchylać decyzje organów pierwszej instancji i umarzać postępowanie w sprawie, oraz przepisów postępowania - art. 233 § 1 pkt. 2 lit. a , w związku z dyspozycją art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej polegające na wydaniu decyzji utrzymującej decyzję organu pierwszej instancji zamiast decyzji uchylającej i umarzającej postępowanie, a także art. 191 w związku z dyspozycją art. 194 Ordynacji podatkowej polegające na dowolnym i bezprawnym uznaniu w postępowaniu podatkowym, że przedmiotowy samochód jest samochodem osobowym.

13 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji wniósł o jej oddalenie.

14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje:

15 Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269/ oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz.1270/ stwierdzić należy, że skarga na uwzględnienie nie zasługuje.

16 Według stanu prawnego obowiązującego w roku 2000 zgodnie z art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego praz nabyciu towarów i usług, a zgodnie z art. 21 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 21 ust. 2 i 2a , jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, ma prawo do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy. Prawo to nie jest jednak bezwarunkowe. Musi być ono realizowane przez podatnika w oznaczonym przepisami trybie i czasie , a nadto podlega innym ograniczeniom wynikającym w szczególności z art. 25 ust. 1 ustawy.

17 Zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg z wyjątkiem, gdy odsprzedaż stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika.

18 W ocenie Sądu zaskarżona decyzja zgodna jest z przytoczonymi przepisami prawa materialnego i wydana została bez mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania, w szczególności zaś z zachowaniem art. 120-122 , art. 180, art. 187 , art. 191, art. 200 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej nakładających na organy podatkowe obowiązek działania na podstawie przepisów prawa z zapewnieniem stronie czynnego udziału w postępowaniu, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego z wykorzystaniem w tym celu w charakterze dowodu wszystkiego, co nie jest sprzeczne z prawem, wyczerpującego rozpatrzenia i całościowej, logicznej oceny zgromadzonego materiału i ujawnienia wniosków z tej oceny w uzasadnieniu decyzji w kontekście ich wpływu na wynik sprawy.

19 Skarżący w deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2000 r. wykazał odliczenie podatku naliczonego w kwocie 11.366,06 zł zawartego w fakturze VAT nr 13/04/00 z dnia 18 kwietnia 2000 r. dokumentującej zakup samochodu Citroen Xsara Picasso. Organ podatkowy dokonując kontroli prawidłowości tego odliczenia w kontekście art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zobowiązany był ustalić, czy określenie w fakturze rodzaju samochodu jako ciężarowego odpowiadało stanowi faktycznemu. Organy podatkowe ustaliły, że przedmiotowy samochód pierwotnie został zarejestrowany jako osobowy, a następnie, po dokonaniu przez poprzednią właścicielkę E. B. zmian w pojeździe polegających na zamontowaniu przegrody oddzielającej część ładunkową od pasażerskiej, w dowodzie rejestracyjnym rodzaj pojazdu określono jako samochód ciężarowy. Decyzja o zarejestrowaniu samochodu jako ciężarowy uznana została przez właściwy organ administracji za wydaną z rażącym naruszeniem przepisów prawa o ruchu drogowym, w związku z czym stwierdzono jej nieważność. Skarżący, mimo żądania organu podatkowego, nie przedstawił świadectwa homologacji samochodu, z którego wynikałoby przeznaczenie i rodzaj samochodu.

20 Na podstawie tak ustalonego stanu faktycznego organy podatkowe uprawnione były do oceny, że skarżący nabył samochód osobowy, mimo odmiennego określenia jego rodzaju w fakturze dokumentującej zakup. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, ponieważ organy podatkowe wykazały, z jakich przyczyn podważyły wiarygodność treści faktury w tym zakresie.

21 Jak wyżej wykazano, organy podatkowe nie przeprowadzały dowodu przeciwko danym zawartym w decyzji o rejestracji samochodu! art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej/,lecz uznały zawarte w niej dane kwalifikujące nabyty przez skarżącego samochód jako osobowy, za dowód w sprawie.

22 Wbrew zarzutom skargi nie zastosowanie się organów podatkowych do wytycznych Ministra Finansów z 28 stycznia 2002 r. nie narusza zasady praworządności /art. 120 Ordynacji podatkowej/ ani zasady zaufania do organów podatkowych /art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej/.

23 Wytyczne te dotyczyły odmiennego stanu faktycznego, nie mogły więc być zastosowane w przedmiotowej sprawie. Pogląd ten należy uznać za uzasadniony, jeśli zważyć, że owe wytyczne nawiązują do wytycznych zawartych w piśmie z dnia [...] listopada 1995 r. - [...], w których, jako kryterium podstawowe dla organów podatkowych przy ocenie zaliczania samochodów do osobowych lub ciężarowych, wskazano kwalifikację zwartą w dowodzie rejestracyjnym, a późniejsze orzecznictwo tych organów i sądów dopuściło samodzielne ustalenia organów podatkowych co do zakwalifikowania nabywanych przez podatników pojazdów/ por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9 listopada 2001 r. - sygn. akt III RN 194/01/.

24 W ocenie Sądu, działanie organów podatkowych na podstawie przepisów prawa /materialnego i procesowego/ służy zasadzie pogłębiania zaufania do tych organów, a także jest zgodne z zasadą praworządności.

25 Konsekwencją uznania, że skarżący zakupił samochód osobowy ,było zakwestionowanie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakup paliwa do tego samochodu, ponieważ zgodnie z art. 25 ust. 1 pkt. 3 lit a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obniżenia podatku należnego nie stosuje się do nabycia paliw silnikowych benzynowych wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych.

26 Nie stwierdzając zatem zarzucanych naruszeń, tak w zakresie prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono, jak w sentencji.