Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 lutego 2007 r., I SA/Kr 1406/05

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 23 lutego 2007 r., I SA/Kr 1406/05

Sentencja

1 |Sygn. akt I SA/Kr 1406/05 | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 23 lutego 2007r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Ewa Michna, Asesor WSA Maja Chodacka (spr), Protokolant: Dominika Janik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2007r., sprawy ze skargi A. S., na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 18 sierpnia 2005r. nr [...], w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania, skargę oddala

Uzasadnienie

2 Postanowieniem z dnia 18 sierpnia 2005r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził niedopuszczalność odwołania z dnia [...] lipca 2005r. wniesionego przez pełnomocnika Skarżącego.

3 Powyższe rozstrzygnięcie, będące przedmiotem skargi zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych sprawy.

4 Postanowieniem z dnia [...] maja 2004r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął postępowanie kontrolne wobec firmy "A." Transport Towarowo-Osobowy Import Export S. A. Zakresem kontroli objęto rzetelność deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowość obliczenia i wpłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000-2003. Postępowanie kontrolne dotyczące wyłącznie prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej zostało zakończone wynikiem kontroli z dnia [...] czerwca 2005r. nr [...] wydanym na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej.

5 W dniu [...] lipca 2005r. do Urzędu Kontroli Skarbowej wpłynęło odwołanie z dnia [...] lipca 2005r. "od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, błędnie nazwanej wynikiem kontroli w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000-2003".

6 W treści odwołania pełnomocnik Skarżącego wskazał, iż biorąc pod uwagę zakres kontroli i jej ustalenia organ kontroli skarbowej dokonał ustaleń dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, a w tym stanie faktycznym i prawnym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej mógł wydać jedynie decyzję (decyzje), a nie wynik kontroli. Ten ostatni kończy bowiem postępowanie kontrolne, gdy nieprawidłowości w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania nie stwierdzono. Doręczony wynik kontroli zawiera natomiast ustalenia dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, do którego określenia właściwy jest naczelnik urzędu skarbowego. W tej sytuacji - skoro zostały wyczerpane wszystkie przesłanki określone w art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o kontroli skarbowej - a jednocześnie nie zachodzi żadna z przesłanek określonych w art. 24 ust. 1 pkt 2 tej ustawy Skarżący musiał przyjąć, że doręczony jej wynik kontroli jest w istocie decyzją.

7 Przywołanym na wstępie niniejszego uzasadnienia postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2005r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa niedopuszczalność odwołania od wyniku kontroli z przyczyn przedmiotowych z uwagi na brak przedmiotu zaskarżenia. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w treści zaskarżonego postanowienia, iż kontrolą skarbową objęto wyłącznie działalność gospodarczą prowadzoną przez Skarżącego, jako jedno ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie dokonano przy tym weryfikacji i ustaleń w zakresie istnienia innych źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu. Nie jest możliwe wydawanie decyzji określających podatek dochodowy na zasadach ogólnych oddzielnie z każdego źródła za dany rok podatkowy. Zasadnie więc dokonano ustaleń faktycznych dotyczących nieprawidłowości w zakresie prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej i wydano wynik kontroli. Ustalenia zawarte w nim zostaną włączone do przeprowadzonego później postępowania podatkowego, w wyniku którego zostanie wydana decyzja podatkowa. Wynik kontroli nie zawiera żadnych zobowiązań wobec Skarżącego i nie może być uznany za decyzję.

8 W skardze wniesionej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej Skarżący działając przez Pełnomocnika wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, bowiem w istocie wydany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wynik kontroli stanowił decyzję, od której przysługiwało Skarżącemu odwołanie.

9 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

10 Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

11 Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie jest zasadna.

12 Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia legalności tj. z punktu widzenia zgodności zaskarżonych decyzji lub postanowień z przepisami powszechnie obowiązującego prawa.

13 W świetle powyższego nie są trafne zarzuty skargi, że w niniejszej sprawie organ naruszył przepisy prawa w treści skargi wskazane.

14 Spór w niniejszej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia, czy wydany przez organ kontroli skarbowej wynik kontroli stanowi w istocie decyzję podatkową, od której przysługuje odwołanie.

15 Bezspornym jest przy tym, że odwołanie przysługuje wyłącznie od decyzji organu pierwszej instancji (art. 220 ustawy Ordynacja podatkowa).

16 Na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej, co do zasady, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

17 Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zobowiązaniem powstającym z mocy prawa, czyli na podstawia art. 21 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Z zasadą powstawania zobowiązań z mocy prawa ściśle związana jest zasada tzw. samoobliczania podatku, która oznacza, że to podatnik (płatnik) ma obowiązek sam obliczyć i wpłacić podatek na rachunek właściwego organu podatkowego.

18 Na podstawie art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

19 Art. 45 ust. 6 ustawie z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym.

20 Organ kontroli skarbowej, stosując dyspozycję zawartą w powyższych przepisach kończy postępowanie kontrolne wydając decyzję na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o kontroli skarbowej.

21 Jak wynika z powołanych regulacji prawnych decyzja podatkowa wydana na skutek zweryfikowania samoobliczenia podatku dokonanego przez podatnika (płatnika) winna określać wysokość zobowiązania podatkowego, które to zobowiązanie dotyczy danego roku podatkowego i wszystkich źródeł przychodów w tym roku podatkowym osiągniętych.

22 Przenosząc powyższe na stan faktyczny niniejszej sprawy należy stwierdzić, iż wynik kontroli z dnia [...] czerwca 2005r. nie określa wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok podatkowy, zawiera jedynie ustalenia dotyczące jednego ze źródeł przychodów. Wynik kontroli w niniejszej sprawie nie stanowi rozstrzygnięcia co do istoty sprawy, bowiem nie wynika z niego wymiar podatku dochodowego za dany rok podatkowy. Nie stanowi zatem decyzji podatkowej wydanej na podstawie przywołanych wyżej przepisów. Bezsprzecznie wynik kontroli w niniejszej sprawie nie podlega wykonaniu i egzekucji, nie zawiera żadnych zobowiązań wobec Skarżącego, natomiast niewątpliwie może stanowić materiał dowodowy w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku, na podstawie art. 181 ustawy Ordynacja podatkowa i w toku postępowania może być kwestionowany innymi dowodami.

23 Wynik kontroli w niniejszej sprawie nie zawiera także przedmiotowo istotnego elementu, który na podstawie art. 210 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa zawiera decyzja, a to rozstrzygnięcia w sprawie, rozumianego, jako określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne lata podatkowe.

24 Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, iż wydany w sprawie wynik kontroli nie może być uznany za decyzję podatkową, od której przysługuje odwołanie.

25 Należy przy tym wskazać, iż gdyby uznać wynik kontroli za decyzję podatkową w niniejszej sprawie już na wstępie należałoby stwierdzić jej niezgodność z prawem, bowiem naruszałaby ona zasady wynikające choćby z treści art. 122 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którymi organ zobowiązany jest do zebrania całokształtu materiału dowodowego w sprawie i jego oceny. Tymczasem materiał zebrany i ustalenia przedstawione w wyniku kontroli dotyczą jedynie jednego ze źródeł przychodów osiąganych przez Skarżącego, a więc nie całej sprawy rozumianej jako wymiar zobowiązania podatkowego.

26 W związku z powyższym, skoro zaskarżone postanowienie nie narusza prawa materialnego lub procesowego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, uznając ją za zgodną z prawem, skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).