Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2012 r., III SA/Gl 1316/11

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2012 r., III SA/Gl 1316/11

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Protokolant St. sekretarz sądowy Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi Gminy Miasta J. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Uzasadnienie

2 Wnioskiem z dnia 3 lutego 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2011 r., Gmina J. zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów o udzielenie, na podstawie art. 14b § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), powołanej dalej jako Ordynacja podatkowa, pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części lub w całości w związku z realizacją projektu pn. "[...]".

3 W jego uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

4 Wnioskodawca od 1 czerwca 2010 r. realizuje w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] finansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projekt pn. "[...]".

5 Projekt ten obejmuje przeprowadzenie kampanii wizerunkowej i produktowej ukierunkowanej na promocję inwestycyjną i gospodarczą J., realizowaną w kraju i za granicą, wykorzystującą na wielką skalę nowe media, a szczególnie narzędzie nowoczesnej komunikacji elektronicznej – Internet, przy jednoczesnym wsparciu tradycyjnych form promocji. Prócz wypromowania strategicznych dla rozwoju miasta terenów inwestycyjnych, ma on za zadanie wykreować markę J. poprzez spójny system identyfikacji wizualnej miasta.

6 Źródłem jego finansowania będzie w 85% Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, a w 15% budżet gminy. Z powyższego opłacone zostaną następujące zadania:

7 - opracowanie kompleksowego systemu identyfikacji wizualnej dla miasta J.;

8 - zorganizowanie na stronie www J. witryny poświęconej terenom inwestycyjnym;

9 - stworzenie elektronicznego informatora gospodarczego;

10 - produkcja widżetów;

11 - produkcja gadżetów;

12 - publikacja materiałów promujących potencjał inwestycyjny miasta;

13 - reklama w nowych mediach;

14 - kampania na stronach www;

15 - kampania w blogach;

16 - kampania mailingowa;

17 - kampania wizerunkowa;

18 - produkcja i emisja spotu telewizyjnego;

19 - reklama prasowa w powiązaniu z reklamą na stronach www wydawnictw;

20 - reklama na nośnikach zewnętrznych;

21 - kampania promująca potencjał inwestycyjny i gospodarczy J. na zagranicznych portalach informacyjnych.

22 Celem tych działań będzie uwypuklenie najistotniejszych dla rozwoju społeczno-gospodarczego miasta połączeń drogowych, kolejowych i lotniczych, kapitału społecznego oraz realizowanych w mieście inwestycji przyczyniając się do zmniejszenia bezrobocia, wzrostu inwestycji, transferu nowych technologii i innowacji, wyższych dochodów w budżecie, poprawy wizerunku miasta i wzrostu liczby jego mieszkańców.

23 W ramach kampanii wizerunkowej, skupiającej się na atrakcyjności terenów inwestycyjnych, istotne będzie zobrazowanie potencjału miasta, możliwości realizacji w nim szerokiego wachlarza inwestycji od przemysłowo-usługowych aż po inwestycje w nowe technologie. Ich promocja stanowić będzie jeden z wielu elementów całego cyklu działań marketingowych zmierzających do kreowania nowego wizerunku miasta, które zachęci do wejścia na rynek nowych inwestorów i kooperację z istniejącymi już przedsiębiorstwami.

24 Materiały promocyjne zakupione w ramach projektu obejmować będą takie gadżety jak pendrivy, na których zostanie nagrana prezentacja multimedialna dotycząca promocji potencjału gospodarczego miasta i ofert inwestycyjnych różnicowanych ze względu na grupy docelowe. A nadto aparaty cyfrowe w kształcie karty kredytowej, kamerki internetowe, aktówki, oraz notesy z długopisem, które mają przede wszystkim budować pozytywne skojarzenia z miastem i być użytecznymi w życiu codziennym. Będą one udostępniane i rozpowszechniane bezpłatnie.

25 Dzięki temu marka miasta J. rozpoznawana będzie w skali regionu, kraju i świata, również po zakończeniu kampanii wizerunkowej. Projekt ma bowiem na celu zapisanie w świadomości społeczeństwa cech pozytywnych, istotnych dla atrakcyjności inwestycyjnej w kontekście występującego obszaru gospodarczego, kapitału społecznego, istniejącej infrastruktury czy turystyki.

26 W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w związku z realizacją projektu pn. "[...]" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa [...] Gmina J. ma możliwość obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części lub w całości nie prowadząc działalności gospodarczej i nie uzyskując przychodu opodatkowanego podatkiem VAT?

27 Zdaniem wnioskodawcy nie ma takiej możliwości, gdyż Gmina J. nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskuje przychodów w tym zakresie. W związku z tym zakupione towary i usługi w ramach realizacji projektu nie będą powodować opodatkowania podatkiem VAT wnioskodawcy.

28 Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, w piśmie z dnia [...]r. nr [...] uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

29 W jego uzasadnieniu cytując art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT wyjaśnił, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym skorzystanie z tego prawa jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami. Przy czym nie mogą to być czynności zwolnione od podatku bądź niepodlegające temu podatkowi. Kierując się zatem powyższymi wskazaniami, z których w sposób jednoznaczny wynika, że istotna jest intencja nabycia towarów lub usług czyli zamiar jaki przyświecał dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności, organ podatkowy uznał, iż w rozpoznawanej sprawie związek pomiędzy realizacją projektu, a wykonywanymi w przyszłości czynnościami opodatkowanymi jest jasny - sprzedaż i dzierżawa terenów inwestycyjnych objętych kampanią promocyjną w zakresie projektu pn. "[...]". Z treści wniosku wynika bowiem, że celem projektu jest zachęcenie inwestorów do zakupu lub dzierżawy promowanych terenów inwestycyjnych. Natomiast kampania informacyjna i materiały promocyjne są jedynie "narzędziem", dzięki któremu wnioskodawca może zrealizować swój zamiar poprzez pozyskanie inwestora i zagospodarowanie terenów objętych promocją. Wprawdzie ta jest tylko jedną z faz mających w końcowym efekcie doprowadzić do czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych, jednakże fazy tej nie można rozpatrywać odrębnie, gdyż powodzenie całego przedsięwzięcia uzależnione jest od prawidłowego przeprowadzenia całej akcji promocyjnej. Tym bardziej, że nawiązane w trakcie trwania projektu kontakty z inwestorami będą wykorzystane w celu podpisania przyszłej umowy sprzedaży bądź dzierżawy. Dlatego też w ocenie organu podatkowego wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją projektu, który w przyszłości generować będzie obrót opodatkowany podatkiem VAT. Wprawdzie sprzedaż i dzierżawa konkretnych terenów inwestycyjnych jest działaniem mieszczącym się w zakresie statutowych zadań własnych gminy, nie mniej jednak § 22 ust. 1 i 2 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), który zwalnia jednostki samorządu terytorialnego z podatku VAT, nie ma w rozpoznawanej sprawie zastosowania, jako że ten nie dotyczy tych czynności, które wykonywane są na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

30 Z powyższą interpretacją nie zgodziła się Gmina J., która w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa wniosła o jej zmianę.

31 Po ponownym rozpoznaniu sprawy w oparciu o podniesione zarzuty, Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (vide: pismo z dnia [...]r. nr [...]).

32 Stanowisko to zakwestionował pełnomocnik Gminy J., który w dniu 11 lipca 2011 r. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

33 Skarżonej interpretacji zarzucił naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, iż wydatki poniesione przez wnioskodawcę przy realizacji projektu mogą stanowić podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, podczas gdy w rzeczywistości nie pozostają one w bezpośrednim i bezspornym (niewątpliwym) związku z czynnościami opodatkowanymi. Ponadto przyjęta przez organ koncepcja pomija bardzo istotną okoliczność, a mianowicie fakt, iż Gmina nie jest przedsiębiorcą i czynności opodatkowane VAT podejmuje jedynie w bardzo ograniczonym zakresie, tj. w sytuacji, gdy realizuje cele publiczne. Na marginesie zauważył również, iż ten sam organ w podobnych stanach faktycznych (tożsama treść projektów jak i źródło finansowania) podjął odmienne rozstrzygnięcia, przyjmując, że brak jest bezpośredniego i niewątpliwego związku pomiędzy wydatkami w projekcie, a czynnościami opodatkowanymi w postaci sprzedaży nieruchomości.

34 Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający z upoważnienia Ministra Finansów, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

35 Dodatkowo wyjaśnił, iż problem przyznania podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku, gdy towary i usługi nie są w sposób bezpośredni związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT lecz istnieje niewątpliwy związek pomiędzy zakupem towarów i usług wykorzystywanych do czynności niepodlegających podatkowi VAT, które jednak w końcowym długookresowym efekcie doprowadzą do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (w rozpoznawanej sprawie sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych) był rozpatrywany przez WSA w Olsztynie w wyrokach z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 705/09 oraz I SA/Ol 683/09 oraz WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 495/10. Powołując się zatem na zajęte tam stanowisko, Dyrektor Izby Skarbowej w K. zauważył, iż mimo istnienia w przepisach dotyczących podatku VAT zasady pozwalającej na obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych to jednak stan taki nie wyklucza możliwości dokonania odliczenia z powołaniem się na tzw. kategorię kosztów ogólnych. Dla stwierdzenia istnienia tegoż prawa nie zawsze musi występować bezpośredni związek między podatkiem naliczonym a czynnościami opodatkowanymi. Wystarczy że wydatki na nabycie towarów lub usług stanowią ogólny koszt działalności podatnika (tj. stanowią część elementów kosztowych jego opodatkowanych transakcji dających prawo do odliczenia, rozumianych tak jak w orzeczeniu ETS z dnia 8 czerwca 2000 r. sygn. C-98/98) wówczas odliczenie to następuje w proporcji w jakiej ogólna działalność podatnika daje prawo do odliczenia podatku VAT. Innymi słowy w takiej części w jakiej wydatki na nabycie towarów "spożytkowanych" w ramach czynności reprezentacji i reklamy dają się przypisać do ogólnych kosztów związanych z działalnością podatnika opodatkowaną VAT. Wysokość odliczenia zależy więc od tego czy czynności reprezentacji i reklamy wykonane przy wykorzystaniu nabytych towarów będą służyły wyłącznie sferze działalności podatnika, która jest opodatkowana, czy nie tylko jej (tak WSA w Warszawie w wyrokach z dnia 18 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 497/10 oraz z dnia 25 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 111/10). Wprawdzie w ocenie organu przepisy ustawy o VAT, w tym art. 86 ust. 1 nie definiują charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, który pozwala na odliczenie podatku związanego z tymi zakupami, nie mniej jednak wykładnia tego przepisu dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE) powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, zgodnie z którym prawo do odliczenia przysługuje, nie tylko wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek ze sprzedażą opodatkowaną (tak w sprawach o sygn. C-408/98, C-4/94 i C-456/03). Nie sposób bowiem pominąć tych działań podatnika, które choć neutralne z punktu widzenia podatku VAT, jako niepodlegające podatkowi lub od niego zwolnione podejmowane są również w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej. Stanowią one koszty ogólne działalności, a zatem podatnikowi przysługuje prawo do ich odliczenia. Nieistotny jest bowiem rezultat podejmowanych działań, a jedynie zamiar z jakim działania te są podejmowane, co oznacza, że zarówno czynności opodatkowane jak i nieopodatkowane podatkiem VAT, po wykazaniu ich związku z działalnością opodatkowaną podatnika, skutkują jego prawem do odliczenia podatku naliczonego od tych czynności. Tym samym podniesiony zarzut naruszenia przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał za niezasadny. Realizacja projektu pn. "[...]" jest niewątpliwie działaniem podjętym w celu sprzedaży lub dzierżawy terenów inwestycyjnych, a zatem w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dlatego też Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dokonywanie zakupów towarów lub usług.

36 Ponadto powołując się na art. 2 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 pkt 18, a także art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) nie zgodził się z zarzutem jakoby przyjęta w interpretacji koncepcja pomijała fakt, iż Gmina nie jest przedsiębiorcą i poprzez projekt realizuje cele publiczne (niezwiązane z czynnościami opodatkowanymi). Sprzedaż lub dzierżawa terenów inwestycyjnych jest bowiem świadczeniem usług na podstawie umów cywilnoprawnych, do których nie może mieć zastosowania zwolnienie przewidziane w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.). Tym bardziej, że ten został powtórzony w § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) oraz w obowiązującym od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzeniu z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

37 Końcowo odnosząc się do zarzutu strony skarżącej, iż ten sam organ w podobnych stanach faktycznych podjął odmienne rozstrzygnięcia, przyjmując, że brak jest bezpośredniego i niewątpliwego związku pomiędzy wydatkami, a czynnościami opodatkowanymi (sprzedaż nieruchomości), Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa zauważył, że pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego na wniosek zainteresowanego wydaje się w jego indywidualnej sprawie. Interpretacja ta skierowana jest tylko do wnioskodawcy i nie odnosi się do innych podmiotów bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

38 Na rozprawie w dniu 31 stycznia 2012 r. pełnomocnik Gminy J. powołał się na wyrok tut. Sądu z dnia 7 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 2081/10, a następnie dołączył do akt dokument o nazwie "Studium wykonalności" dotyczący szczegółów planowanego przedsięwzięcia.

39 Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko;

40 Skarga Gminy Miasta J. oparta jest na zarzucie naruszenia prawa materialnego - art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) wskutek błędnego zastosowania tego przepisu, co ma być wynikiem wadliwego ustalenia, że istnieje związek bezpośredni i bezsporny pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Gminę w trakcie realizacji projektu "[...]", a czynnościami opodatkowanymi.

41 Chociaż wśród zarzutów skargi nie ma zarzutu błędnej wykładni tego przepisu, a jedynie jego niewłaściwego zastosowania, to jednak dla oceny zasadności skargi konieczne jest przedstawienie jego podstawowych założeń, zaczynając oczywiście od przedstawienia jego treści, a jest ona następująca:

42 W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

43 Przepis ten odnosi się zatem do podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT. Gmina pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, co trafnie podniósł Minister Finansów na stronie 8 interpretacji. Jest to pogląd jednolicie przyjmowany w orzecznictwie sądów administracyjnych, patrz dla przykładu wyrok NSA z 25 maja 2010 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 852/09, publ w LEX nr 594252, a także wyrok NSA z 23 marca 2010 r., sygn. akr I FSK 273/09 z tezą: Z tytułu realizacji czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 u.p.t.u. jest gmina będąca osobą prawną. (publ w LEX 593864).

44 Bez znaczenia dla wyniku tej sprawy pozostaje kwestia czy do wniosku tego uprawnia treść § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powtórzona następnie w § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. o tym samym tytule, jak przyjął to Minister Finansów w niniejszej sprawie, czy też wniosek taki można wyprowadzić wprost z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami Konstytucji, jak uczynił to NSA w wyroku z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I FSK 1333/08, publ w LEX nr 582426.

45 Bez względu na sposób wykładni tego przepisu jej rezultat jest jednorodny - gmina pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych w warunkach określonych w art. 15 ust. 2 tej ustawy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

46 Z przepisu tego wynika jednocześnie, że warunkiem obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest wykorzystanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Chodzi zatem o związek pomiędzy nabyciem towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych, a jego źródła należy upatrywać w wykorzystaniu nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepis ten został dość ogólnie sformułowany, tak że nie ma w jego treści podstaw do przyjęcia, że tylko związek bezpośredni uzasadnia dokonanie odliczenia, a przez związek bezpośredni rozumie się taką sytuację, w której jest możliwe powiązanie konkretnego nabycia towarów i usług z konkretną dostawą lub usługą wykonaną następnie przez podatnika. Odliczeniu podlega zatem taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów i usług nabytych w celu wykonywania czynności opodatkowanych, bez względu na to czy towary te i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych w sposób bezpośredni, czy też pośredni, mieszcząc się w kategorii wydatków ogólnych (porównaj wyrok NSA z 29 marca 2011 r. o sygn. akt I FSK 571/10, publikowany w LEX nr 950775). W taki też sposób wykładni art. 86 ust. 1 ustawy o VAT dokonał Minister Finansów.

47 Pora zatem ocenić czy tak prawidłowo zinterpretowany przez Ministra Finansów przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT został prawidłowo zastosowany w stanie faktycznym przedstawionym przez Gminę J. we wniosku o udzielenie interpretacji. I w tym zakresie Sąd podzielił stanowisko Ministra Finansów. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji znalazła się szeroka paleta celów, jakim służy realizacja programu "[...] ....". Trafnie wskazał Minister Finansów, że z wypowiedzi wnioskodawcy wynika, że długookresowym celem projektu jest zagospodarowanie terenów inwestycyjnych poprzez ich ewentualną sprzedaż lub dzierżawę, co będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Są to zatem wydatki poniesione również dla wykonania czynności opodatkowanych. Wyprowadzenie z tego wniosku o istnieniu związku pomiędzy wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług dla realizacji programu a czynnościami opodatkowanymi jest zasadne i mieści się w granicach wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie tej Minister Finansów nie przekroczył granic dopuszczalnej interpretacji stanu faktycznego przedstawionego przez Gminę J., która również w skardze przyznaje, że celem programu jest doprowadzenie do inwestycji na jej terenie.

48 Zasadnicza zatem teza interpretacji o istnieniu związku pomiędzy wydatkami poniesionymi na zakup towarów i usług dla realizacji programu, a czynnościami opodatkowanymi jest trafna i słusznie legła u podstaw stanowiska Ministra Finansów o istnieniu warunków do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących realizacji programu "[...] ...". Stanowisko to jest zgodne z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

49 Słusznie też Minister Finansów zastrzegł, przy tak ogólnym stanie faktycznym, że nie przesądza ani o skali, ani konieczności dokonania takiego odliczenia, bo będzie to zależne od szeregu innych okoliczności. Trafnie te podkreślił, że obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika i to od jego woli będzie zależało czy odliczenia tego dokona.

50 Przedłożony na rozprawie dokument pod tytułem "Studium Wykonalności. [...]" nie może być brany pod uwagę przez Sąd, ponieważ w sprawach ze skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego Sąd nie dokonuje ustaleń co do faktów i nie może poszerzać ustaleń o fakty wynikające z dokumentów złożonych dopiero w toku rozprawy. Także organ udzielający interpretacji poprzestaje na opisie określonego stanu przedstawionego przez wnioskodawcę, chyba że informacje wnioskodawcy nie są wystarczające do zajęcia pełnego stanowiska. Jedynie w takim przypadku, i to w drodze wyjątku, organ może wezwać stronę do uzupełnienia stanu faktycznego na podstawie art. 169 § 1 O.p. w zw. z art. 14h O.p., z czego w niniejszej sprawie organ skorzystał. W ten sposób "zamknięto" stan faktyczny, na bazie którego należało udzielić interpretacji.

51 Powołany przez stronę skarżącą wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 7 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Gl 2081/10 został wydany w innym stanie faktycznym.

52 Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę Gminy Miasta J. z mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.)