Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 września 2010 r., I SA/Gd 493/10

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 września 2010 r., I SA/Gd 493/10

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Beata Jarecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 września 2010 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 757(siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

2 Zaskarżoną decyzją z dnia 23 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 10 sierpnia 2009 r. umarzającą jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte na wniosek B.K. w sprawie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006.

3 W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że podatnik złożył w dniu 4 lutego 2009 r. wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. na formularzu PIT-AZ w związku z uzyskaniem przychodów z pracy wykonywanej w Wielkiej Brytanii. Do wniosku podatnik dołączył oświadczenie na formularzu AZ-O potwierdzające uzyskanie przychodów z pracy oraz zapłatę podatku za granicą.

4 W wyniku przeprowadzonego postępowania ustalono natomiast, że rzeczywistym krajem uzyskiwania przychodów przez podatnika w roku 2006 była wyspa Jersey - Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej.

5 Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika bowiem, że podatnik w roku 2006 zawarł marynarskie umowy o pracę z "A" Ltd. z siedzibą na [...] (umowy: z dnia 26.01.2006 r. nr 10927, z dnia 24.03.2006 r. nr 10957, z dnia 05.07.2006 r. nr 11035, z dnia 10.07.2006 r. nr 11036 oraz z dnia 18.09.2006 r. nr 11099).

6 W aktach sprawy znajdują się również potwierdzenia dokonywania wypłat wynagrodzenia przez ww. kompanię na rzecz podatnika, z których bezspornie wynika, że "A" Ltd. miała swoją siedzibę na wyspie [...]. Z załączonego do akt sprawy zestawienia transakcji na rachunku podatnika w "C" S.A. za okres 01.01.2006 r. - 31.12.2006 r. wynika także, że płatności na jego rachunek dokonała kompania żeglugowa "A" Ltd.

7 Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się przy tym ze stanowiskiem podatnika, że kompania żeglugowa "A" Ltd. pełniła jedynie funkcję pośrednika w zatrudnieniu, a tym samym nie można uznać jej za finalnego pracodawcę. Z umów załączonych do akt sprawy jasno bowiem wynika, że to właśnie kompania "A" Ltd. była pracodawcą podatnika. To z nią podatnik zawarł umowę o pracę i to ona dokonywała płatności na rzecz zatrudnionego. Również w załącznikach do umów jako strony kontraktów występują: B.K. i firma "A" Ltd. W toku toczącego się postępowania podatkowego zarówno przed organem podatkowym pierwszej instancji jak i organem odwoławczym nie przedstawiono natomiast żadnego dokumentu potwierdzającego zawarcie umowy o pracę pomiędzy podatnikiem a "C", które to według podatnika zarządzało statkami, na których wykonywał pracę, zaś faktyczny zarząd tego przedsiębiorstwa znajduje się na terytorium Wielkiej Brytanii.

8 Zgodnie z treścią art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. nr 143, poz. 894), dalej ustawy abolicyjnej, ustawy tej nie stosuje się w sytuacji, gdy przychody są osiągane w krajach i na terytoriach stosujących tzw. szkodliwą konkurencje podatkową. Lista tych krajów zgodnie z delegacją art. 25 a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została określona w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 maja 2005 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową dla celów podatkowych od osób fizycznych (Dz. U. nr 94, poz. 790). W jego treści wymienia się m.in. Jersey - Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej (§ 1 pkt 17).

9 Konkludując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, podzielając w tej kwestii stanowisko organu pierwszej instancji, że w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym przepisy ustawy abolicyjnej nie znalazły zastosowania do przychodów uzyskanych w roku 2006 przez podatnika, postępowanie wszczęte na jego wniosek stało się zatem bezprzedmiotowe.

10 Końcowo organ odwoławczy wskazał, że B.K. w 2006 r. podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, kwota należnego podatku dochodowego zadeklarowanego w zeznaniu podatkowym za rok 2006, złożonym w dniu 4 lutego 2009 r. na formularzu PIT-36 zgodnie z art. 27 ust. 9 i ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości [...] zł pozostaje zatem do uregulowania przez wraz z odsetkami liczonymi od ustawowego terminu płatności.

11 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku B.K. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 marca 2010 r. oraz poprzedzającej ja decyzji organu pierwszej instancji, jako naruszających prawo materialne i procesowe.

12 Zdaniem skarżącego decyzje organów podatkowych obu instancji naruszają jego interes, poprzez umorzenie postępowania podatkowego niezgodnie ze stanem faktycznym i prawnym sprawy.

13 W złożonej skardze podniesiono szereg zarzutów, które w swej istocie sprowadzają się do próby wykazania, że organy podatkowe z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów błędnie ustaliły podmiot eksploatujący statki, na których skarżący wykonywał pracę, opierając się o zapisy umów zawartych z "A" Ltd, z pominięciem pozostałych dowodów mających znaczenie w sprawie, tj. wpisów w książeczce marynarskiej, zaświadczeń, wydruków ze strony internetowej "D". W konsekwencji w sposób nieuprawniony przyjęły, że przepisy ustawy abolicyjnej nie znajdują zastosowania do stanu faktycznego sprawy.

14 Do skargi dołączono uwierzytelnione tłumaczenie z jęz. angielskiego zaświadczenia od agencji "A" Ltd z dnia 24.08.2009 r., umowy z dnia 24.03.2006 r. zawartej z "A" Ltd, o treści tożsamej z innymi umowami zawartymi w roku 2006, korespondencję e-mailową z "E" Ltd oraz wydruki ze strony internetowej "D".

15 W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

17 Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

18 Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn.zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.).

19 Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony.

20 Tak pojmując rolę Sądu stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo.

21 W rozpoznawanej sprawie spór sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii czy do przychodów uzyskanych przez skarżącego w roku 2006 z pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich mają zastosowania przepisy ustawy abolicyjnej.

22 Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy abolicyjnej ma ona zastosowanie do podatnika, który przynajmniej w jednym roku podatkowym, w okresie od 2002 roku do 2007 roku, podlegał obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym i uzyskiwał w tym roku przychody z pracy, do których miał zastosowanie art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym.

23 Jednocześnie w ust. 2 przywołanego przepisu ustawodawca wyłączył stosowanie przepisów ustawy abolicyjnej do przychodów uzyskiwanych w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25 a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym.

24 Dla stwierdzenia czy do przychodów skarżącego mają zastosowanie przepisy ustawy abolicyjnej konieczne jest zatem ustalenie źródła pochodzenia tych przychodów.

25 W tym miejscu podkreślić należy, że jedną z podstawowych zasad obowiązujących w prawie podatkowym jest zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) zgodnie z którą ustalenie stanu faktycznego jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania prawa materialnego. Chodzi tutaj nie tylko o ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale także o prawidłową ocenę prawną prawotwórczych faktów.

26 W sprawie jest bezsporne, że skarżący w roku 2006 wykonywał pracę najemną na statkach morskich, z tytułu czego otrzymywał wynagrodzenie.

27 Zdaniem Sądu Dyrektor Izby Skarbowej oceniając zebrany w sprawie materiał dowodowy doszedł do błędnego ustalenia, że krajem uzyskiwania przychodów przez skarżącego w roku 2006 była wyspa Jersey - Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej.

28 Ustalenia swoje Dyrektor Izby oparł bowiem wyłącznie o zapisy marynarskich umów o pracę zawartych przez skarżącego w roku 2006 z "A" Ltd.

29 Jakkolwiek analizując treść tych umów, zwłaszcza w oparciu o tłumaczenie przedłożone w toku postępowania, w którym pojawia się zapis, że umowa została zawarta pomiędzy kompanią żeglugową a marynarzem, można dojść do przekonania, że zatrudniającym skarżącego była agencja "A" Ltd. z siedzibą na [...], jednak przy ocenie tej kwestii nie można pominąć innych dowodów przedłożonych przez skarżącego w toku postępowania, jak również specyfiki pracy na statkach morskim, w tym procedury zatrudniania marynarzy.

30 Otóż z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika, że do każdej umowy dołączony był aneks, z którego można wyczytać, że była ona zawierana "for the client", a więc na rzecz i w imieniu klienta – armatora eksploatującego statek, na którym skarżący wykonywał kontrakt. Potwierdzenie zatrudnienia na konkretnych statkach morskich znajduje także odzwierciedlenie w zapisach dokonanych w książeczce żeglarskiej skarżącego.

31 Do akt sprawy dołączono także zaświadczenie "A" Ltd z dnia 24 sierpnia 2009 r., w uwierzytelnionym tłumaczeniu z jęz. angielskiego, z którego wynika, że skarżący w roku 2005 i 2006 był zatrudniony poprzez (a więc za pośrednictwem – dop. Sądu) "A" na wyszczególnionych kontraktach. Przy czym z zaświadczenia tego wynika, że armator statków, na których pracę wykonywał skarżący miał siedzibę w Wielkiej Brytanii.

32 Dodatkowo tylko zauważyć należy, że specyfika zatrudniania marynarzy znajduje także odzwierciedlenie w polskim prawie regulującym te kwestie.

33 Otóż ustawa z dnia 23 maja 1991 r. o pracy na morskich statkach handlowych (Dz. U. Nr 61,. poz. 258 ze zm.) w art. 3 pkt 1 stanowi, że w rozumieniu tej ustawy pracownikiem jest osoba pozostająca z armatorem w stosunku pracy na statku. Zaś w art. 9 ust. tej ustawy zapisano, że książeczka żeglarska stwierdza przebieg pracy na statkach jej posiadacza. Ustawa ta reguluje także kwestie z pośrednictwem pracy dla osób poszukujących pracy na statkach (Dział II).

34 W ponownie prowadzonym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej weźmie zatem pod uwagę stanowisko Sądu sprowadzające się do stwierdzenia, że skarżący w roku 2006 uzyskiwał przychody z pracy najemnej na statkach armatora mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii.

35 Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) skargę uwzględnił. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 209 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaś rozstrzygnięcie w przedmiocie stwierdzenia niemożności wykonania zaskarżonej decyzji wydano na podstawie art. 152 tej ustawy.