Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 stycznia 2023 r., I SA/Bd 649/22

wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 stycznia 2023 r., I SA/Bd 649/22

Sentencja

1 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) asesor WSA Joanna Ziołek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 24 stycznia 2023 r. sprawy ze skargi P. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 września 2022 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.266.2022.3.DP w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. Sp. z o.o. w B. kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. nakazuje zwrócić P. Sp. z o.o. w B. ze Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy kwotę 100 (sto) zł tytułem nadpłaconego wpisu od skargi.

Uzasadnienie

2 W dniu [...] kwietnia 2022 r. P. o. w B. złożyła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego powstania zakładu oraz uznania powstałej w Holandii spółki kapitałowej za polskiego rezydenta podatkowego. Spółka zadała następujące pytania:

3 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zawiązana w Holandii Spółka kapitałowa będzie spełniała definicję zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (zwana dalej UPO), a w konsekwencji będzie ona opodatkowana w Holandii zgodnie z art. 7 w/w Konwencji?

4 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, zawiązana w Holandii Spółka kapitałowa będzie spełniała definicję zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania

5 w zakresie podatków od dochodu, a w konsekwencji będzie ona opodatkowana

6 w Holandii zgodnie z art. 7 w/w Konwencji w brzmieniu nadanym przez art. 5 protokołu

7 z dnia 29.10.2020 r. pomiędzy Rzecząpospolitą a Królestwem Niderlandów o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania

8 w zakresie podatków od dochodu, podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku oraz Protokołu podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku - po wejściu w życie w/w Protokołu z dnia 29.10.2020 r.?

9 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, powstała w Holandii spółka kapitałowa zgodnie

10 z przepisami art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy CIT nie będzie uznawana za polskiego rezydenta podatkowego mającego zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

11 W związku z dostrzeżonymi brakami formalnymi wniosku, organ pismem z dnia

12 [...] lipca 2022 r. wezwał stronę do ich uzupełnienia poprzez:

13 1) wskazanie w opisie zdarzenia przyszłego, czy:

14 - Wnioskodawca będzie posiadał w holenderskiej spółce kapitałowej bezpośrednio lub pośrednio więcej niż 50% łącznej liczby praw głosu,

15 - Wnioskodawca będzie posiadał udziały/akcje w spółce holenderskiej i w jakiej wysokości,

16 2) wskazanie danych, które identyfikują podmiot zagraniczny mający powstać na terytorium Holandii, tj. dane nowej spółki kapitałowej z siedzibą w Holandii, w tym nazwę, zagraniczny numer identyfikacyjny i jego rodzaj wydany przez kraj jego jurysdykcji podatkowej.

17 Jednocześnie organ pouczył skarżącą, że w przypadku nieuzupełnienia wniosku

18 w zakresie pkt 1 i 2 wezwania, zostanie on pozostawiony bez rozpatrzenia.

19 W odpowiedzi na wezwanie Spóła podała, że:

20 "Ad. 1) Wnioskodawca będzie posiadał w holenderskiej spółce kapitałowej bezpośrednio więcej niż 50% łącznej liczby praw głosu. Wnioskodawca będzie posiadał udziały

21 w spółce holenderskiej. Ponieważ w chwili obecnej spółka w Holandii nie została założona, to Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać w jakiej wysokości (ile) udziałów będzie w niej posiadał, ale na pewno będzie posiadał ponad 50% udziałów uprawniających do ponad 50% głosów (pakiet kontrolny). Ad. 2) Ponieważ w chwili obecnej spółka w Holandii nie została założona, to Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać danych identyfikacyjnych nowej spółki kapitałowej z siedzibą w Holandii".

22 Postanowieniem z dnia [...] lipca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pozostawił wniosek Spółki bez rozpatrzenia. Zdaniem organu, strona nie udzieliła odpowiedzi na część pytania 1-ego oraz na pytanie 2. Organ zauważył, że Spółka nie podała w sposób jednoznaczny, w jakiej wysokości będzie posiadała udziały/akcje

23 w spółce holenderskiej. Ponadto w ocenie organu, strona nie wskazała danych, które identyfikują podmiot zagraniczny, tj. danych nowej spółki kapitałowej z siedzibą

24 w Holandii. Wobec powyższego Dyrektor stwierdził, że nie posiada informacji niezębnych do oceny stanowiska Wnioskodawcy. Zdaniem organu, wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz 3a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), dalej: "O.p." i w związku z tym nie może on wydać interpretacji indywidualnej.

25 Nie zgadzając się z ww. postanowieniem, Spółka złożyła zażalenie, wnosząc

26 o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

27 i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty sprawy, poprzez wydanie interpretacji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 3 i art. 14g oraz art. 14h, art. 14b § 1 i 2 oraz art. 14g § 1 w zw. z art. 14b § 3, art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14h O.p.

28 Postanowieniem z dnia [...] września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ przywołał treść przepisów regulujących tryb i zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, określonych w rozdziale 1a Działu II ustawy Ordynacja podatkowa, m.in. art. 14b § 1, 2, 3, 3a i 3b, art. 14nb. Wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, aby mógł podlegać merytorycznemu rozpatrzeniu musi odpowiadać wymogom formalnym wynikającym z ww. przepisów prawa. Dlatego każdy wniosek

29 o wydanie interpretacji indywidualnej na wstępie podlega analizie pod względem spełnienia wymogów formalnych, co w późniejszym etapie przedkłada się na sposób jego rozstrzygnięcia. W przypadku gdy wniosek nie spełnia wymogów formalnych, na organie spoczywa obowiązek wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Jednym z elementów wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały bądź przewidywany) stan faktyczny (zdarzenie przyszłe),

30 o którym mowa w art. 14b § 3 O.p. to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby dokonując także operatywnej wykładni adekwatnych do niego przepisów. Obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę, co oznacza, że to wnioskodawca wskazuje elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), jakie należy uwzględnić przy wydawaniu interpretacji. Zaistnienie jakichkolwiek wątpliwości co do obrazu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego powinno skutkować zwróceniem się do wnioskodawcy

31 o sprecyzowanie bądź uzupełnienie jego wypowiedzi w celu poprawnego wywiązania się z obowiązku udzielenia interpretacji, co w niniejszej sprawie organ I instancji uczynił. Zaniechanie przez stronę jasnego i nie budzącego wątpliwości przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego uzasadnia ocenę, że wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie spełnia formalnych przesłanek i powinien zostać pozostawiony bez rozpatrzenia w zgodzie z art. 14g § 1 O.p., z którego wynika, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych

32 w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.

33 W ocenie organu odwoławczego, sformułowanie odpowiedzi udzielonej przez stronę nie spełniło wymagań formalnych dotyczących wniosku, dlatego organ I instancji zasadnie zaniechał ponownego wezwania Spółki do ich uzupełnienia. Dyrektor podzielił stanowisko organu I instancji, że stan faktyczny bądź zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem wniosku ORD-IN, powinno stanowić określoną sytuację faktyczną, dotyczącą wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego rozważane (planowane), bądź też której zaistnienie jest niezależne od jego woli, ale która może zajść z istotnym stopniem prawdopodobieństwa (wskazują na to istniejące okoliczności faktyczne/istnieją przesłanki przemawiające za jej zaistnieniem). Dyrektor zaznaczył, że z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena prawna abstrakcyjnych, hipotetycznych sytuacji. Ponadto, nie jest dopuszczalny wniosek osoby, która chciałaby zaznajomić się z poglądem ministra właściwego do spraw finansów publicznych na wykładnię określonego przepisu prawa podatkowego z przyczyn czysto poznawczych. Nie może również wystąpić z takim wnioskiem osoba, na której sytuację ekonomiczną czy faktyczną mogłaby oddziaływać sytuacja podatnika. Organ wyjaśnił również, że określona przepisami art. 14b-14p O.p. instytucja indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest również aktem stosowania prawa, lecz jego wykładni. Przy wydawaniu indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie prowadzi bowiem postępowania dowodowego oraz nie ustala dla danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wiążących konsekwencji prawnych. Wyraża jedynie swoje stanowisko co do rozumienia określonych norm prawa podatkowego na tle przedstawionego przez wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, do którego można wydać interpretację indywidualną.

34 W ocenie organu odwoławczego w związku z tym, że wniosek nie został uzupełniony

35 w sposób wskazany przez organ I instancji, a wątpliwości i kwestie poruszane przez stronę w złożonym wniosku nie pozwalały na jego merytoryczne rozpatrzenie, nie było możliwości wydania innego rozstrzygnięcia jak postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Nieuzupełnienie bowiem wniosku o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego stanowi brak formalny określony w wezwaniu z [...] lipca 2022 r., skutkujący tym, że organ I instancji zasadnie wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. W związku z powyższym zarzuty Strony, że organ podatkowy szukał wyłącznie formalnej "wymówki", aby nie rozpoznać merytorycznie wniosku, zdaniem organu odwoławczego, należało uznać za nietrafione. Wyjaśniono bowiem stronie szczegółowo m.in., że w przypadku gdy przedmiotem wniosku jest stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe obejmujące transakcje z udziałem podmiotów zagranicznych, niezbędnym elementem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest podanie danych podmiotu zagranicznego mającego powstać na terytorium Holandii. Obowiązek wskazania tych danych spoczywa na Wnioskodawcy, również w sytuacji, gdy wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, co wynika z literalnego brzmienia art. 14b § 3a O.p. Ponadto organ dodał, że z uwagi na gwarancyjny charakter interpretacji, kwestia ilości posiadania przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce holenderskiej musi być wskazana

36 w sposób jednoznaczny.

37 Reasumując, w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydanie postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w związku z jego brakami formalnymi, które nie zostały usunięte na wezwanie organu, jest całkowicie uzasadnione i w niczym nie narusza prawa. Wobec powyższego, zarzuty strony przedstawione w zażaleniu, organ odwoławczy uznał za nieuprawnione i pozbawione podstaw prawnych.

38 Na powyższe postanowienie Spółka złożyła skargę do tut. Sądu wnosząc o jego uchylenie w całości. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła:

39 1) naruszenie art. 120, art. 121 § 1 w związku z art. 14b § 3 i § 3a, art. 14g oraz art. 14h O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. (sygn. nr [...]) pozostawiającego wniosek skarżącej bez rozpatrzenia w wyniku uznania, że wniosek Wnioskodawcy nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa z powodu braków formalnych polegających na braku satysfakcjonującego organ podatkowy opisu zdarzenia przyszłego, który nie pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej, podczas gdy Wnioskodawca uzupełnił braki formalne poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego na wezwanie organu;

40 2) naruszenie art. 14b § 1, art. 14b § 3a oraz art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie polegające na niewydaniu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego i utrzymaniu w mocy postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. (sygn. nr [...].BD) o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia w sytuacji, w której skarżąca wyczerpująco przedstawiła wszystkie znane na moment złożenia wniosku elementy zdarzenia przyszłego oraz własne stanowisko

41 w sprawie oceny prawnej, a także wykonała wezwania organu do przedstawienia opisu zdarzenia przyszłego, w sposób umożliwiający identyfikację planowanych działań, spełniając tym samym dyspozycję art. 14b § 3 O.p., a w konsekwencji powyższego naruszenie:

42 3) art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14h O.p. przez uznanie, że wniosek skarżącej nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, konsekwencją czego było bezzasadne utrzymanie w mocy postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2022 r. (sygn. nr [...]) o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia - w sytuacji, w której opis zdarzenia przyszłego został uzupełniony, własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawione zostało przez skarżącą

43 w sposób wyczerpujący, spełniając tym samym wszystkie wymogi art. 14b § 3 O.p;

44 4) naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14g § 1 O.p. poprzez uznanie, że wniosek skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zawierał brak formalny, który powinien zostać uzupełniony w sytuacji, gdy takiego braku nie było, a wezwanie do uzupełnienia braku formalnego wynikało z dokonanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej błędnej interpretacji przepisów oraz błędnej oceny przedmiotu i zakresu interpretacji, jaka może być wydana w sprawie, skutkiem tego było bezpodstawne pozostawienie wniosku o interpretację bez rozpatrzenia;

45 5) naruszenie art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem podstawowych zasad określających sposób prowadzenia tego postępowania, tj. zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady wnikliwego działania w sprawie, wskutek braku merytorycznego ustosunkowania się

46 w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia do całości argumentacji przedstawionej przez stronę w trakcie prowadzonego postępowania, tj. w szczególności dotyczącej:

47 a) nieprawidłowości stanowiska organu w zakresie w jakim uznał, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w rozumieniu art. 14g O.p.,

48 b) nieprawidłowości stanowiska organu w zakresie w jakim uznał, że wniosek wymaga uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego, pomimo że zdarzenie przyszłe zostało opisane przez skarżącą w sposób wyczerpujący,

49 c) nieprawidłowości stanowiska organu w zakresie w jakim uznał, że art. 14b § 3a O.p. odnosi się do wszystkich danych zagranicznych podmiotów przedstawionych we wniosku;

50 6) naruszenie prawa procesowego, tj. art. 120 i 121 § 1 w zw. z art. 14h i 14b § 1 i § 3a O.p. poprzez nieuwzględnienie w wydanej interpretacji indywidualnej orzecznictwa sądów administracyjnych, w ramach którego ugruntowana i jednolita linia orzecznicza jasno wskazuje na brak dopuszczalności nałożenia na wnioskodawcę sankcji

51 w następstwie uchybienia wezwaniu niemożliwemu do zrealizowania, w sytuacji gdy skarżąca uzupełniła wezwanie w odniesieniu do informacji, którymi na moment otrzymania wezwania dysponowała.

52 W uzasadnieniu skargi strona stwierdziła, że jej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej spełniał wszystkie przesłanki wskazane w art. 14b § 3 O.p. Wbrew twierdzeniom organu, skarżąca podała niezbędne informacje w zakresie elementów pozwalających na ustalenie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku. Skarżąca wskazała wprost, że na pewno będzie posiadała w holenderskiej spółce kapitałowej bezpośrednio więcej niż 50% łącznej liczby praw głosu oraz ponad 50% udziałów uprawniających do ponad 50% głosów (pakiet kontrolny). Przedstawiony przez Skarżącą opis zdarzenia przyszłego jest zatem, w jej ocenie, wystarczająco sprecyzowany i skonkretyzowany. Obiektywnie niemożliwe jest natomiast spełnienie żądania organu do podania danych identyfikacyjnych spółki zawiązanej w Holandii, skoro jej założenie jest zdarzeniem przyszłym i spółka obecnie jeszcze nie istnieje. Organ nie wskazał przy tym żadnych okoliczności prawnych, które wskazywałyby na wpływ danych identyfikacyjnych podmiotu, który ma zostać założony w Holandii na interpretację przepisów podatkowych dotyczących opodatkowania Wnioskodawcy, będącego polskim podatnikiem. Strona podniosła, że opisywane zdarzenie przyszłe jest zdarzeniem wysoce prawdopodobnym, jako że dotyczy legalnych czynności (zdarzeń) z zakresu obrotu gospodarczego (i ich konsekwencji). Skarżąca podniosła, że z uwagi na żądanie organu do wskazania danych dotyczących spółki jeszcze nieistniejącej, niemożliwym było odniesienie się do tak sformułowanego pytania organu. Zdarzenie przyszłe, będące przedmiotem wniosku, stanowi określoną przyszłą sytuację faktyczną dotyczącą Wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez niego planowane, opisaną w sposób na tyle konkretny, aby organ mógł wydać rozstrzygnięcie.

53 W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

54 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

55 Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329, dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.

56 Wskazać należy, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane

57 w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

58 W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (zob. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019r., sygn. akt II OSK 1867/17). W związku z tym nie przeprowadzono rozprawy zdalnej. Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia [...] grudnia 2022 r. skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, mając na uwadze powyższą regulację prawną z p.p.s.a.

59 W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przedmiotem sprawy jest weryfikacja legalności postanowienia, którym pozostawiono bez rozpatrzenia wniosek strony

60 o wydanie interpretacji odnośnie do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Zasadniczą zaś kwestią sporną jest to, czy strona odpowiadając na wezwanie organu, uzupełniła czy też nie - wniosek w zakresie pozwalającym na udzielenie interpretacji

61 w sprawie. Spór zatem dotyczy tego czy Spółka udzieliła wystarczającej odpowiedzi na pytania zadane przez organ w wezwaniu z dnia [...] lipca 2022 r.

62 Należy podać, że Spółka przedstawiła zdarzenie przyszłe i zadała następujące pytania:

63 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku zawiązana w Holandii Spółka kapitałowa będzie spełniała definicję zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, a w konsekwencji będzie ona opodatkowana w Holandii zgodnie z art. 7 ww. Konwencji?

64 2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, zawiązana w Holandii Spółka kapitałowa będzie spełniała definicję zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT oraz art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, a w konsekwencji będzie ona opodatkowana w Holandii zgodnie z art. 7 ww. Konwencji w brzmieniu nadanym przez art. 5 protokołu z dnia 29.10.2020 r. pomiędzy Rzecząpospolitą a Królestwem Niderlandów o zmianie Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku oraz Protokołu podpisanego w Warszawie dnia 13 lutego 2002 roku — po wejściu w życie ww. Protokołu z dnia 29.10.2020 r.?

65 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, powstała w Holandii spółka kapitałowa zgodnie

66 z przepisami art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy CIT nie będzie uznawana za polskiego rezydenta podatkowego mającego zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej?

67 Organ uznał, że nie może wydać interpretacji na tak postawione pytania

68 w kontekście opisu zdarzenia przyszłego i w związku z tym wezwał do uzupełnienia wniosku poprzez:

69 1) udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

70 - czy Wnioskodawca będzie posiadał w holenderskiej spółce kapitałowej bezpośrednio lub pośrednio więcej niż 50% łącznej liczby praw głosu,

71 - czy Wnioskodawca będzie posiadał udziały/akcje w spółce holenderskiej i w jakiej wysokości,

72 2) wskazanie danych, które identyfikują podmiot zagraniczny mający powstać na terytorium Holandii, tj. dane nowej spółki kapitałowej z siedzibą w Holandii, w tym nazwę, zagraniczny numer identyfikacyjny i jego rodzaj wydany przez kraj jego jurysdykcji podatkowej.

73 W odpowiedzi na powyższe Spółka podała, że:

74 1) Wnioskodawca będzie posiadał w holenderskiej spółce kapitałowej bezpośrednio więcej niż 50% łącznej liczby praw głosu. Wnioskodawca będzie posiadał udziały

75 w spółce holenderskiej. Ponieważ w chwili obecnej spółka w Holandii nie została założona, to Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać w jakiej wysokości (ile) udziałów będzie w niej posiadał, ale na pewno będzie posiadał ponad 50% udziałów uprawniających do ponad 50% głosów (pakiet kontrolny).

76 2) Ponieważ w chwili obecnej spółka w Holandii nie została założona, to Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać danych identyfikacyjnych nowej spółki kapitałowej z siedzibą

77 w Holandii.

78 Na tle powyższego należy ocenić, czy uprawnione było pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

79 Wskazać należy na ramy prawne sprawy. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jak stanowi art. 14g § 1 O.p., wniosek

80 o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b

81 § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia, po uprzednim wezwaniu – na podstawie art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. – do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Na postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia przysługuje zażalenie (art. 14h w zw. z art. 169 § 4 O.p.).

82 Sąd zauważa, że jak wskazuje się powszechnie w orzecznictwie sądów administracyjnych organ ma prawo na podstawie art. 14b § 3 w zw. z art. 169 § 1 i art. 14h O.p. zwrócić się o uzupełnienie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jednak w takim zakresie, jaki jest konieczny dla udzielenia odpowiedzi na zadane pytania. Organ interpretacyjny może w oparciu o regulacje art. 169 § 1 O.p. zażądać uzupełnienia opisu przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, jednak tylko o takie okoliczności, które są istotne dla zastosowania norm prawa podatkowego, co powinno znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok WSA w Gdańsku

83 z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 547/19).

84 Nie oznacza to jednak, że organ nie ma obowiązku wykazania, iż odpowiedź na wezwanie i uzyskanie odpowiedzi od wnioskodawcy faktycznie jest konieczne dla stwierdzenia, że zdarzenie przyszłe nie zostało opisane w sposób wyczerpujący.

85 W niniejszej sprawie, organ zarówno w postanowieniu pierwszoinstancyjnym jak

86 i w zaskarżonym postanowieniu nie podał, dlaczego np. dane identyfikacyjne przyszłej spółki są konieczne do oceny wniosku o interpretację. Nie powiązał danych, których zażądał z żadnym przepisem prawa materialnego zarówno z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak i Konwencji między Rzecząpospolitą Polską

87 a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

88 i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120). Oczywiście Sąd dostrzega, że postępowanie w sprawach

89 z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadniczo różni się od postępowania podatkowego. W szczególności organ interpretacyjny nie jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, a wzywa wnioskodawcę do uszczegółowienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jedynie w sytuacji, gdy podany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe uniemożliwiają odpowiedź na pytanie zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (por. np. wyrok NSA z 9 stycznia 2019 r., II FSK 3537/15). Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W trybie żądania uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy te organ podatkowy powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, a następnie w postanowieniu wyjaśnić, dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji indywidualnej. Interpretacja indywidualna ma bowiem na celu uzyskanie stanowiska organu podatkowego w zakresie rozumienia przepisów prawa podatkowego na gruncie przedstawionego przez wnioskodawcę, a nie ustalanego przez organ podatkowy, stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wymaga podkreślenia, że wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny lub zdarzenia przyszłego, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Jeżeli natomiast organ nie uzyskał odpowiedzi na zadane pytania, to pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia powinien podać, dlaczego te dane były konieczne w kontekście jakich przepisów prawa materialnego. Uzasadnienie postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia

90 o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, nie może sprowadzać się wyłącznie do przytoczenia przepisów z Ordynacji podatkowej i stwierdzenia na jakie pytania nie odpowiedziano lub odpowiedziano jednakże w sposób niepełny, a do tego sprowadza się postanowienie wydane w zaskarżonej sprawie.

91 Wobec powyższego Sąd podkreśla, że organ w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie wyjaśnił w sposób przekonujący, ze wskazaniem właściwych uregulowań prawnych – także prawa materialnego, dlaczego udzielona odpowiedź na wezwanie jest niepełna lub nieadekwatna do zadanych pytań. Organ nie wskazał konkretnych przepisów potwierdzających, że podanie przez Wnioskodawcę informacji

92 w zakresie wysokości udziałów/akcji w spółce holenderskiej oraz danych, które identyfikują podmiot zagraniczny mający powstać na terytorium Holandii (tj. dane nowej spółki kapitałowej z siedzibą w Holandii, w tym nazwę, zagraniczny numer identyfikacyjny i jego rodzaj wydany przez kraj jego jurysdykcji podatkowej) mieści się w wyczerpującym przedstawieniu zdarzenia przyszłego. Nie wiadomo np. dlaczego brak nazwy czy numeru identyfikacyjnego spółki holenderskiej są niezbędne do udzielenia odpowiedzi na zadane pytania we wniosku o interpretację, w kontekście konkretnie których to przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

93 i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - wezwanie organu było uprawnione.

94 Uzasadnienie prawne zaskarżonego postanowienia jest w tym zakresie niepełne. Uzasadnienie postanowienia odwołuje się wyłącznie do przepisów Ordynacji podatkowej, co jest niewystarczające w tym przypadku.

95 Skarżąca podnosi, że brak wskazania wszystkich danych, o które zwrócił się organ nie uniemożliwia wydania interpretacji. Jeżeli jednak organ uważał inaczej, to należało to wykazać z podaniem właściwych przepisów prawa, nie tylko Ordynacji podatkowej

96 i wyjaśnić dlaczego odpowiedź na wszystkie zadane pytania jest konieczna i może wpływać na wynik odpowiedzi, dlaczego jest niezbędna do udzielenia odpowiedzi na pytania zadane we wniosku o interpretację. Takich wywodów w zaskarżonym postanowieniu zabrakło. Tymczasem już z wywodu prawnego zawartego

97 w postanowieniu powinno w pełni wynikać, dlaczego organ uznał, że stanowisko zawarte w odpowiedzi na wezwanie było niewystarczające do udzielenia interpretacji, a nie tylko powoływać się na okoliczność, iż nie udzielono odpowiedzi i stwierdzić, że zdarzenie przyszłe zostało przedstawione w sposób niewyczerpujący. Spółka podnosi, że żądane dane nie były konieczne do udzielenia odpowiedzi na wniosek. Sąd tego nie może zweryfikować.

98 W konsekwencji zaskarżone postanowienie zawiera niepełną argumentację. Tymczasem w przypadku zaskarżonego postanowienia było ono wymagane na podstawie art. 217

99 § 2 O.p. stosowanego w niniejszej sprawie z mocy odesłania zawartego w art. 14 h O.p.

100 Jednocześnie tut. Sąd od razu zastrzega, że nie przesądza, czy organ ma rację, że dane, o które wezwał, były konieczne do udzielenia interpretacji czy przeciwnie – jak twierdzi skarżąca były one zbędne. Stwierdza wyłącznie, że uzasadnienie postanowienia nie odpowiada na tak postawione pytanie, a zatem niejako wymyka się spod kontroli sądu i nie można ostatecznie ustalić, która ze stron ma rację.

101 Sąd zauważa, że tylko w warunkach określonych w art. 14g § 1 O.p., tj. gdy wniosek

102 o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 lub 3a lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się go bez rozpatrzenia. Zdaniem Sądu w badanej sprawie organ nie wykazał prawidłowo, że zaszła sytuacja, w której niepodanie wszystkich danych w ramach uzupełnienia wniosku powodowało, że w efekcie brak było spełnienia przez wniosek skarżącej wymogów z art. 14b § 3 O.p., co uprawniało organ do pozostawienia wniosku strony bez rozpatrzenia. Sąd stwierdza, że działanie takie naruszało przepisy postępowania podatkowego

103 w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 14g w zw. z art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p.).

104 W tym stanie sprawy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na koszty te złożyły się uiszczony wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie profesjonalnego Pełnomocnika (480 zł) oraz kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).

105 Przywołane orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.