Wyrok z dnia 12 grudnia 1996 r., SA/Ka 2098/95

wyrok z dnia 12 grudnia 1996 r., SA/Ka 2098/95

Tekst

TEZY

1 Klasyfikacja towarów i usług dla potrzeb ustalania stawki podatku VAT dokonywana jest na podstawie Systematycznego Wykazu Wyrobów /SWW/, obowiązującego w statystyce państwowej.

2 W postępowaniu nie podejmuje się odrębnych ustaleń w tym zakresie.

Sentencja

3 oddala skargę.

Uzasadnienie

4 Decyzją pierwszoinstancyjną z dnia 22 marca 1995 r. Urząd Skarbowy w C. określił Przedsiębiorstwu Produkcyjno-Usługowo-Handlowemu "A." Spółce z o.o. w S. wysokość nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym za styczeń 1995 r. w kwocie 573.219 zł. oraz ustalił kwotę zobowiązania podatkowego w zakresie sankcji wynikającej z art. 27 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w wysokości 30.973 zł.

5 W wyniku odwołania spółki "A.", organ drugiej instancji - Izba Skarbowa w B. - zaskarżoną tu decyzją uchyliła orzeczenie pierwszoinstancyjne w całości i określiła rzeczywistą wysokość nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za styczeń 1995 r. na kwotę 579.828 zł.

6 W uzasadnieniu swej decyzji Izba Skarbowa podniosła, że określenie kwoty różnicy podatku od towarów i usług nastąpiło z powodu ustalenia, iż sprzedaż orzeszków ziemnych, dokonaną w styczniu 1995 r., strona skarżąca opodatkowała podatkiem VAT według stawki 7 proc., zaliczając sprzedany towar do grupy SWW 2463-9- "przetwory owocowe pozostałe", dla której, zgodnie z ust. 2 art. 18 ustawy o podatku VAT; stosuje się 7 proc. stawkę podatkową. Tymczasem, zdaniem organów skarbowych, taka kwalifikacja orzeszków ziemnych była nieprawidłowa, gdyż pozostawała w sprzeczności z treścią komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 7 maja 1994 r. w sprawie interpretacji Systematycznego Wykazu Wyrobów w zakresie grupowań niektórych wyrobów, opublikowanego w Dzienniku Urzędowym GUS 1994 nr 4 poz. 47. Zgodnie z tym komunikatem, orzeszki ziemne /arachidy/ suszone, jako wyrób spożywczy nietrwały, zaliczone zostały do grupowania SWW 2517-9- "wyroby wschodnie pozostałe /bez czekoladowych/", a stawka podatkowa dla tych towarów, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o podatku VAT, wynosi 22 proc.

7 W skardze na podwyższą decyzję spółka "A." stwierdziła, że zastosowała 7 proc. stawkę w odniesieniu do towaru, który uprzednio zakupiła z taką samą stawką od jego producenta. W świetle art. 18 ust. 2 ustawy o podatku VAT, odsyłającego do przepisów o klasyfikacji towarów i usług, nie miała prawa zmienić stawki ustalonej przez producenta. Zmiana stawki oznaczałaby zmianę klasyfikacji towaru, a to może być dokonywane tylko przez uprawnione do tego podmioty i w trybie określonym przepisami prawa. Przepisy te zawarte są w wydanym na podstawie upoważnienia ustawowego zarządzeniu nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r. w sprawie aktualizacji Systematycznego Wykazu Wyrobów. Zarządzenie to stanowi, że zaliczenie określonego wyrobu do właściwego grupowania SWW należy do obowiązków producenta wyrobu. Skarżąca, jako sprzedawca, nie była do tego upoważniona.

8 Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, twierdząc, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku VAT to na skarżącej, jako podmiocie dokonującym sprzedaży, ciążył obowiązek naliczenia podatku według właściwej stawki i odprowadzenia go do Skarbu Państwa. Fakt zastosowania przez producenta towaru określonej stawki nie zwalnia podatnika nabywającego ten towar z zamiarem odsprzedaży od zastosowania stawki prawidłowej. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług odsyłają do klasyfikacji wyrobów wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, czyli do Systematycznego Wykazu Wyrobów, ale wykaz ten nie wymienia orzeszków ziemnych suszonych jako oddzielnego wyrobu. Daje to podstawę do zastosowania w sprawie art. 54 ustawy, a zatem do zastosowania 22 proc. stawki podatku.

9 Izba Skarbowa stwierdziła również, że organy skarbowe w postępowaniu dotyczącym zobowiązań podatkowych w podatku VAT związane są przede wszystkim przepisami ustawy o podatku od towarów usług, a przepisy dotyczące klasyfikacji statystycznej pełnią tu jedynie funkcję pomocniczą, stąd opinie dotyczące interpretacji systematyki wyrobów są w sprawie dowodem podlegającym ocenie przez organy skarbowe, nie są natomiast podstawą prawną rozstrzygnięcia.

10 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

11 Spór, jaki zaistniał pomiędzy stronami postępowania sądowego, sprowadza się w istocie do odpowiedzi na pytanie, według jakiej stawki podatkowej winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług sprzedaż orzeszków ziemnych podsuszanych, dokonana przez stronę skarżącą w styczniu 1995 r. Czy, jak twierdzi strona skarżąca, w grę wchodzi stawka wynosząca 7 proc., czy też prawidłowa jest, wskazywana przez organy skarbowe, stawka 22 proc.

12 Ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jako stawkę podstawową dla podatku VAT przewidziała stawkę wynosząca 22 proc. Stawka 7 proc. jest stawką ulgową, funkcjonującą na zasadzie wyjątku od stawki podstawowej. Dla określenia towarów, których sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką 7 proc., konieczne jest ustalenie, czy towary te są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy /art. 18 ust. 2/, co z kolei oznacza, że konieczne jest zaklasyfikowanie danego towaru do właściwego symbolu SWW /Systematycznego Wykazu Wyrobów wprowadzonego do stosowania w statystyce i ewidencji zarządzeniem nr 7 Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 26 lutego 1990 r., wydanym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o statystyce państwowej - t.j. Dz.U. 1989 nr 40 poz. 221 ze zm. - a opublikowanego w Dzienniku Urzędowym GUS 1990 nr 3 poz. 11/. Ponieważ przepisy ustawy o podatku VAT odsyłają do klasyfikacji towarów zawartej w SWW bez określenia odrębnych od funkcjonujących w statystyce metod klasyfikowania towarów, przyjąć należy, że również dla potrzeb określenia stawki podatku VAT, klasyfikacja towaru do odpowiedniego symbolu SWW podlega tym samym regułom, które ustalono w przepisach obowiązujących w statystyce państwowej. W tym zatem zakresie Sąd podziela poglądy przedstawione przez stronę skarżącą, ale z pewnymi zastrzeżeniami. Otóż nie należy tracić z pola widzenia faktu, iż Systematyczny Wykaz Wyrobów wprowadzony został na podstawie przepisów ustawy o statystyce państwowej i zawiera przepisy dotyczące statystyki państwowej, służące ściśle określonym celom - gromadzeniu, przetwarzaniu i udostępnianiu danych statystycznych /art. 1 ustawy o statystyce państwowej/. Przywołanie SWW w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter odesłania do norm technicznych, służących tylko i wyłącznie do określenia towarów i usług, których sprzedaż i świadczenie objęte są stawką podatkową wynoszącą 7 proc. Ich rola jest zatem "służebna" względem przepisów zawartych w ustawie o VAT w tym znaczeniu, że służą one realizacji rozwiązań przyjętych w ustawie o VAT. Normy te nie są normami prawa podatkowego i nie mogą być, co wydaje się oczywiste z uwagi na ich przedmiot regulacji i rangę w hierarchii aktów prawnych, podstawą prawną rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie podatkowej. Z powyższych względów, na gruncie postępowania podatkowego, wykładnia i stosowanie reguł klasyfikacji towarów opracowanych przez Prezesa GUS muszą być dokonywane z uwzględnieniem ich technicznego charakteru i służyć realizacji norm zawartych w ustawie o podatku VAT. W każdym zatem przypadku, gdy stosowanie statystycznych reguł klasyfikacji towarów pozostaje w sprzeczności z postanowieniami ustawy o podatku od towarów i usług, bezwzględne pierwszeństwo należy przyznać tym drugim.

13 Dokonując zatem oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, przy przyjęciu powyżej przedstawionych zasad oraz z założeniem, iż Sąd uwzględnia stan prawny i faktyczny z daty jej wydania, stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zasadnicze znaczenie ma tu konsekwentnie pomijany i deprecjonowany w swym znaczeniu przez stronę skarżącą komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 7 maja 1994 r. w sprawie interpretacji SWW w zakresie grupowań niektórych wyrobów. Komunikat ten zawiera obowiązującą interpretację grupowań SWW wyrobów ujętych w tabeli stanowiącej załącznik do komunikatu. Pochodzi od organu, do którego ustawowych kompetencji należy gromadzenie, przetwarzanie i udostępnianie danych i kodów stosowanych w statystyce i ewidencji /art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o statystyce państwowej/. Wobec jego treści, zaliczającej orzeszki ziemne /arachidy/ podsuszane /nadające się do spożycia/ do symbolu SWW 2517-9, nazwa grupowania "wyroby wschodnie pozostałe /bez czekoladowych/", prowadzenie sporu co do klasyfikacji tego towaru jest pozbawione racji, a przyjęcie innych rozwiązań nie jest, jak twierdzi to skarżąca spółka, wyrazem przestrzegania przewidzianych w SWW procedur, a ewidentnym do nich niezastosowaniem się. Twierdzenia skarżącej, jakoby związana była symbolem SWW przyjętym przez producenta towaru, w istniejącym tu stanie, są nie do przyjęcia, zarówno na gruncie zasad klasyfikacji towarów ustanowionych przez prezesa GUS, jak i na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

14 W pierwszym bowiem przypadku, skarżąca przyznaje pierwszeństwo interpretacji SWW dokonanej przez producenta towaru przed interpretacją dokonaną przez najwyższy organ statystyczny, do którego należy nie tylko ustalanie klasyfikacji towarów, ale i rozstrzyganie powstałych na tym tle sporów. W drugim przypadku, strona nie uwzględnia prymatu norm zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług nad technicznymi normami statystycznymi. Słusznie w tym zakresie wywodzi organ odwoławczy, iż obowiązek podatkowy w podatku VAT ciąży na stronie skarżącej, jej obowiązkiem jest określenie jego wysokości i odprowadzenie podatku do Skarbu Państwa. Strona nie może się tu zasłaniać czynnościami dokonanymi przez inny podmiot, gdyż takie stanowisko nie tylko nie znajduje podstawy w przepisach podatkowych, ale jest z nimi sprzeczne.

15 W konkluzji stwierdzić zatem należy, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji, klasyfikacja przedmiotowego towaru do symbolu i nazwy grupowania SWW, dokonana przez organy skarbowe, była prawidłowa, a zatem prawidłowa była i stawka podatku VAT zastosowana przez te organy.

16 Mając to wszystko na uwadze, Sąd oddalił skargę.