Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2013 r., I GSK 1719/11

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2013 r., I GSK 1719/11

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Jagielska (spr.) Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Ireneusz Fornalik Protokolant Beata Kołosowska po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej C. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 14 września 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 235/11 w sprawie ze skargi C. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od C. K. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem objętym skargą kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę C. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.

3 Referując sprawę Sąd I instancji stwierdził, że decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. określił C. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Volkswagen Transporter w wysokości 2.286 zł.

4 Powyższą decyzję utrzymał w mocy zaskarżonym rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Celnej w K., powołując w podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), art. 2 pkt 11, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 6 ust. 3, art. 10 ust. 5, art. 11 ust. 1, art. 75 ust. 1, art. 76 ust. 1, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2, art. 80 ust. 1 i ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29, poz. 257 ze zm. – dalej u.p.a.), § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.). W uzasadnieniu Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że C. K. zakupił w dniu [...] grudnia 2005 r. samochód osobowy marki Volkswagen Transporter za 2.900 euro, a następnie przemieścił go z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, gdzie został on zarejestrowany na wniosek strony, do którego dołączono rachunek oraz dokument rejestracyjny z kraju sprzedaży.

5 W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. C. K. zarzucił organom bezzasadne przyjęcie, że sporny samochód nie jest samochodem ciężarowym.

6 Sąd I instancji, oddalając skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej jako: p.p.s.a., wyjaśnił, że według art. 3 ust. 2 u.p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), ustalonej Rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE Nr L 256 z dnia 7 września 1987 r., s. 1), opartej na Międzynarodowej Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (sporządzona w Brukseli, dnia 14 czerwca 1983 r., opubl. Dz. Urz. WE Nr L 198 z dnia 20 lipca 1987 r., s. 3). System ten - znany jako "System Zharmonizowany" lub w skrócie "HS" - został uzupełniony przez Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego.

7 Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy WSA wskazał, że pozycja CN 8703 Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi obejmuje te pojazdy samochodowe będące samochodami osobowo-towarowymi, które są przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), i których wnętrze jednocześnie może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno tych 9 osób, jak i towarów. Za taki właśnie samochód WSA uznał sporny samochód osobowy marki Volkswagen Transporter. Jak podkreślił, przywołując protokół oględzin dokonanych w dniu 30 września 2010 r., sporny samochód to samochód czterodrzwiowy z sześcioma miejscami do siedzenia, z przestrzenią bagażową bez elementów kotwiących oraz zabezpieczających ładunek.

8 Zasadnie zatem zdaniem Sądu organ zakwestionował prawidłowość zaklasyfikowania spornego samochodu do pozycji CN 8704, obejmującej pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Brzmienie tej pozycji Sąd I instancji uznał za jasne i czytelne. Skoro obejmuje ona również wywrotki, wozy przodkowe, pojazdy samoładujące, ciężarówki drogowo-kolejowe, to nie obejmuje samochodów i innych pojazdów mechanicznych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Tymczasem sporny samochód służył nie tylko zasadniczo, ale głównie do przewozu osób i nie był przy tym pojazdem mechanicznym do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą, objętym pozycją 8702.

9 Dalej WSA wskazał, że w kontrolowanej przezeń sprawie, w zakresie klasyfikacji taryfowej nie mogły mieć zastosowania przepisy Prawa o ruchu drogowym, jak również przepisy ustawy w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia, a także przepisy innego kraju członkowskiego dotyczące rejestracji pojazdu samochodowego. Z tego powodu nie miał znaczenia dla tej klasyfikacji przedłożony przez stronę dokument z którego wynikało, że samochód był zarejestrowany w innym kraju członkowskim jako ciężarowy.

10 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł C. K., zaskarżając to orzeczenie w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub o uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, w szczególności:

11 - poz. 8703 i poz. 8704 załącznika I do Rozporządzenia Nr 2658/87 poprzez przyjęcie, że samochód marki Volkswagen Transporter był przeznaczony do przewozu osób.

12 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że organy dopuściły się naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. WSA nie dopatrzył się tego naruszenia, tymczasem organ powinien był zobowiązać stronę lub z urzędu wystąpić do importera samochodu o informację, do jakich celów przeznaczony jest samochód i w jakim celu został wyprodukowany. Dalej, skarżący podał, że już po wydaniu wyroku otrzymał od autoryzowanego dilera firmy K. T. Sp. z o.o. potwierdzenie, że sporny pojazd został wyprodukowany jako samochód ciężarowy. Skoro zasadniczym kryterium decydującym o zaliczeniu pojazdu samochodowego do pozycji kodu CN 8703 lub 8704 jest przeznaczenie pojazdu, to wniosek o przyjęcie powyższego dokumentu jako dowodu w sprawie jest w pełni uzasadniony. W ocenie strony, w stanie faktycznym sprawy nie można wyprowadzić wniosku, że samochód marki Volkswagen Transporter jest samochodem klasyfikowanym pod pozycją 8703, a skoro C. K. zakupił samochód przeznaczony do przewozu towarów, to żądany podatek akcyzowy był nienależny.

13 Dyrektor Izby Celnej w K. skorzystał z prawa wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, zgodnie z którym sprowadzony przez skarżącego pojazd podlegał podatkowi akcyzowemu z uwagi na jego poprawne zakwalifikowanie do kodu CN 8703

14 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

15 Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach i podlega oddaleniu.

16 Na wstępie należy przypomnieć, że skargę kasacyjną można oprzeć na dwóch wskazanych w art. 174 pkt 1) i pkt 2) p.p.s.a podstawach tj. na naruszeniu prawa materialnego (pkt 1) i na naruszeniu prawa procesowego, jeżeli uchybienie mogło mieć wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Stosownie do art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna, jak każde pismo procesowe w postępowaniu sądowym, wymaga spełnienia określonych co do formy warunków. I tak, poza oznaczeniem pisma i wskazaniem czy wyrok jest zaskarżony w całości czy też w części oraz zakreśleniem żądania, jej autor powinien wskazać podstawy kasacyjne i ich uzasadnienie. Powyższy wymóg związany jest z wynikającą z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasadą związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej i kontrolowania zaskarżonego orzeczenia wyłącznie z perspektywy przepisów uznanych za naruszone.

17 W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej oparł ją wyłącznie na zarzucie naruszenia prawa materialnego, a istota problemu, w świetle zarzutów kasacyjnych oraz ich uzasadnienia, sprowadza się do kwestionowania wyrażonego przez Sąd I Instancji poglądu, że sprowadzony przez skarżącego samochód Volkswagen Transporter jest samochodem do przewozu osób i prawidłowo został zaklasyfikowany do pozycji CN 8703. Zdaniem kasatora "pojazd typu VAN z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwiczenia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa znajdujących się w tylnej części pojazdu ma być klasyfikowany do pozycji 8704 tj. pojazdy mechaniczne do transportu towarów".

18 Stanowiska wyrażonego w skardze kasacyjnej nie można podzielić, a Sąd prawidłowo objaśnił jak na tle obowiązującego w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego stanu prawnego, należy rozumieć brzmienie pozycji 8703 i 8704 Nomenklatury Scalonej. Podstawowa różnica pomiędzy dwoma kodami CN 8703 i 8704 zawiera się w przeznaczeniu pojazdów nimi objętych, co dostrzega również kasator, zgadzając się że zasadniczym kryterium zaliczenia określonego pojazdu do konkretnej pozycji CN jest jego przeznaczenie. Podstawowa różnica pomiędzy pojazdami z obu pozycji jest taka, że ujęte w pozycji 8704 pojazdy przeznaczone są wyłącznie do transportu towarowego podczas, gdy pojazdy z kodu 8703 służą zasadniczo do przewozu osób, choć mogą spełniać także jeszcze inne funkcje. W świetle zapisu noty wyjaśniającej do pozycji 8703 stwierdzić należy, że pojazd samochodowy osobowo-towarowy będzie zaklasyfikowany do tej pozycji, jeśli będzie mógł służyć do przewozu towarów ale również przewozu osób - do 9 wraz z kierowcą. Taki właśnie mieszany pod względem przeznaczenia charakter pojazdu skarżącego wynika wprost z dowodów zgromadzonych w postępowaniu administracyjnym.

19 Należy zauważyć, że skarga kasacyjna, mimo iż zarzuca błędną wykładnię tj. wadliwe rozumienie wskazanej normy prawnej to, jak pokazuje lektura uzasadnienia, koncentruje się głównie wokół wadliwego zastosowania w stosunku do przedmiotowego pojazdu pozycji taryfowej 8703 zamiast 8704. Zarzut taki wymaga powiązania go z określonymi przepisami prawa procesowego, które naruszył Sąd I instancji, jednakże poza odwołaniem się w uzasadnieniu do art. 122 Ordynacji podatkowej, trudno jednoznacznie stwierdzić czy naruszenie tego właśnie przepisu kasator zarzuca Sądowi. Przyjmując, że tak właśnie jest, zarzut nie może zostać uznany za uzasadniony, a to głównie z tego powodu, że o faktycznym przeznaczeniu pojazdu nie decyduje ani zamierzone wykorzystywanie tego pojazdu na terenie kraju, ani oświadczenia podmiotów zajmujących się sprzedażą tego rodzaju pojazdów, lecz wynikająca z konstrukcji i wyposażenia funkcja. Funkcja ta została ustalona w toku postępowania w sprawie określenia kwoty podatku akcyzowego. Jak podkreślił Sąd I instancji sprowadzony przez skarżącego pojazd posiadał sześć miejsc siedzących. Skarżący nie podważa tego konkretnego ustalenia w skardze kasacyjnej, poprzestając na ogólnie sformułowanych twierdzeniach dotyczących braku urządzeń do instalowania siedzeń i wyposażenia związanego bezpieczeństwem w tylnej części pojazdu. Tymczasem już sam fakt stwierdzenia jednego rzędu siedzeń, o czym mowa w skardze kasacyjnej, prowadzić musi do wniosku, iż sprowadzony pojazd kwalifikuje się jako pojazd wielozadaniowy – osobowo-towarowy właściwy dla pozycji CN 8703.

20 Odnosząc się do zawartego w skardze kasacyjnej wniosku o przeprowadzenie dowodu z pisma K. T. z 20 września 2011 r. wniosek ten nie mógł zostać uwzględniony, bowiem przeprowadzenie dowodu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym stosownie do art. 106 § 3 p.p.s.a. należy uznać co do zasady za niedopuszczalne i niemieszczące się w dyspozycji art. 193 tej ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny kontrolując zgodność z prawem orzeczenia podjętego przez sąd pierwszej instancji, nie może w żaden sposób uzupełniać postępowania, które posłużyło temu sądowi do przyjętej przezeń oceny legalności działania organów administracji danej sprawie.

21 Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art. 204 pkt 1) p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w związku z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).