Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2013 r., I FSK 884/12

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 kwietnia 2013 r., I FSK 884/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 187/12 w sprawie ze skargi "G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością J." spółka komandytowo-akcyjna w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 września 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2. zasądza od "G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością J." spółka komandytowo-akcyjna w W. na rzecz Ministra Finansów kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

3 1.1. Wyrokiem z 16 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 187/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w sprawie ze skargi G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością J. spółka komandytowo – akcyjna z siedzibą we W. (dalej: "spółka", "skarżąca") uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z 16 września 2010 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

4 1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług spółka wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na organizowaniu procesu realizacji inwestycji budowlanych, a następnie sprzedaży lokali mieszkalnych bądź usługowych. Prowadząc działalność gospodarczą spółka dokumentuje za pomocą faktur VAT sprzedaż towarów i usług na rzecz swoich kontrahentów. Zdarza się jednak, że w związku ze zmianą ceny, w tym jej obniżeniem, bądź też z uwagi na odstąpienie od zawartych umów (przez spółkę lub kontrahenta), spółka zobowiązana jest do wystawienia korygujących faktur VAT. Po ich wystawieniu i przekazaniu nabywcy spółka zabiega o uzyskanie dowodów potwierdzających ich otrzymanie jednak nie zawsze je uzyskuje. Szczególnie jest to utrudnione w sytuacji gdy kontrahentami spółki są podmioty spoza terytorium kraju, jak również osoby fizyczne.

5 Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego spółka wystąpiła z następującym pytaniem: w jakim momencie w związku z wystawieniem faktury korygującej zmniejszającej cenę sprzedaży, w tym również w przypadku odstąpienia od umowy, ma ona prawo do jej uwzględnienia w składanej deklaracji podatkowej dla rozliczenia VAT, w tym do obniżenia podatku należnego?

6 Przedstawiając własne stanowisko spółka stwierdziła, iż prawo do uwzględnienia faktury korygującej w składanej deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług, w tym do obniżenia podatku należnego, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym ją wystawiła, ponieważ uzyskanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę stanowi jedynie wymóg techniczny, od którego nie jest uwarunkowane prawo do zmniejszenia obrotu, a także podatku.

7 Spółka wskazała, iż językowa wykładnia art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: ustawa o VAT) prowadzi do wniosku, że podatnik, chcąc obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, musi wystawić fakturę korygującą i uzyskać potwierdzenie jej doręczenia odbiorcy usługi bądź towaru. W ocenie spółki regulacja ta pozostaje jednak w sprzeczności z normami wspólnotowymi.

8 W uzasadnieniu spółka podniosła, iż problematyka dotycząca wystawiania faktur, w tym faktur korygujących zawarta została w Tytule XI, Rozdział 3 "Fakturowanie" Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. 2006.347.1 ze zm. - dalej: "Dyrektywa 112"). Zawarte tam przepisy nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących sposobu wystawiania faktur korygujących, co pozwala zdaniem spółki stwierdzić, iż państwa członkowskie we własnym zakresie mogą uregulować zasady dotyczące wystawiania takich faktur jednak przy uwzględnieniu treści innych przepisów regulujących podatek od wartości dodanej oraz ogólnych zasad wspólnego prawa europejskiego. Tymczasem spółka uważa, że uzależnienie zmniejszenia podatku należnego od kwestii o charakterze technicznym narusza zasadę neutralności podatku VAT a przepis art. 29 ust 4a ustawy o VAT jako zbyt restrykcyjny i sprzeczny z przepisami wspólnotowymi. W przypadkach, w których nie jest możliwe uzyskanie potwierdzenia takiego dokumentu, odbiorca faktury korygującej, pomimo zmniejszenia należnego podatnikowi wynagrodzenia, nie ma możliwości zmniejszenia podatku należnego, w związku z czym to podatnik (a nie konsument) poniesie ekonomiczny ciężar podatku.

9 Spółka uważa ponadto, iż obowiązek uzyskania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia jej odbioru wykracza poza zakres uprawnień państw członkowskich wyrażonych w treści art. 273 Dyrektywy 112. Co więcej jest on niezgodny z regulacją art. 219 Dyrektywy 112, który za fakturę uznaje każdy dokument lub notę, która zmienia treść faktury pierwotnej i odnosi się do niej w sposób wyraźny i jednoznaczny.

10 Jak dalej spółka wyjaśniła art. 29 ust. 1 i 4 ustawy o VAT ma stanowić odzwierciedlenie regulacji zamieszczonych w Dyrektywie 112, z których wynika, że cena bądź wynagrodzenie zapłacone przez kontrahenta powinno decydować o wysokości podstawy opodatkowania i właściwej kwocie podatku należnego. Podstawa opodatkowania nie powinna być zatem wyższa od rzeczywiście zapłaconego przez konsumenta wynagrodzenia, a zatem podatnik ma nie tylko prawo, ale wręcz powinien wykazać podstawę opodatkowania i podatek należny w rzeczywistej wysokości.

11 1.3. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2010 r. uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

12 W ocenie organu analiza art. 29 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż spółka w związku z wystawieniem faktury korygującej zmniejszającej cenę sprzedaży, w tym również w przypadku odstąpienia od umowy, ma prawo do uwzględnienia jej w składanej deklaracji podatkowej dla rozliczeń podatku od towarów i usług, przy zachowaniu prawa do obniżenia podatku należnego, w rozliczeniu za okres, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy potwierdzenia jej otrzymania. Natomiast uzyskanie takiego potwierdzenia po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia zainteresowanego do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska. Jednocześnie Minister Finansów zaznaczył, iż ustawodawca nie sprecyzował w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej, zatem potwierdzenie to może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż podatnik je otrzymał.

13 Odnosząc się do unormowań Dyrektywy 112, organ interpretacyjny wskazał, iż nie zawiera ona uregulowań dotyczących kwestii wystawiania faktur korygujących oraz terminów i warunków obniżania lub podwyższania przez strony transakcji podatku należnego i naliczonego. Wskazał przy tym jedynie, że art. 273 Dyrektywy 112 przewiduje możliwość nałożenia przez państwa członkowskie innych obowiązków, niż przewidziane w ww. Dyrektywie, o ile uznają je za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku od towarów i usług oraz zapobieżenia oszustwom podatkowym

14 1.4. Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, jednak organ podtrzymał stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji.

15 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

16 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu spółka domagała się uchylenia przedmiotowej interpretacji zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, tj. Dyrektywy 112 poprzez nieuwzględnienie jej regulacji, co w konsekwencji spowodowało dokonanie błędnej wykładni i nieprawidłowe zastosowanie w niniejszej sprawie art. 29 ust. 4 a ustawy o VAT.

17 W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że państwa członkowskie w stanowionym przez siebie prawie powinny uwzględniać wspólnotowe przepisy regulujące podatek od wartości dodanej, w tym mieć na względzie zasadę neutralności i proporcjonalności tego podatku, jak również obciążenia kosztem ekonomicznym podatku wyłącznie konsumenta (a nie podatnika).

18 Skarżąca podsumowała, iż prawo do zmniejszenia obrotu powstaje z chwilą zaistnienia zdarzenia powodującego zmianę wysokości obrotu a uzyskanie i załączenie do posiadanej dokumentacji dowodu odbioru faktury korygującej jest jedynie wymogiem technicznym nie wpływającym na obniżenie podatku należnego.

19 2.2. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

20 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

21 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

22 Istota sporu w niniejszej sprawie, zdaniem Sądu sprowadza się do ustalenia, czy wprowadzony w prawie krajowym wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi (art. 29 ust. 4a-4c ustawy o VAT) mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112.

23 Przystępując do rozpoznania niniejszej skargi Sąd na wstępie przypomniał, iż problematyka poruszana w treści niniejszego orzeczenia była już przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w wyroku z dnia 8 marca 20102 r., sygn. akt I SA/Wr 146/12, a Sąd orzekający w niniejszej sprawie stanowisko to w całości podziela.

24 Sąd zwrócił uwagę, iż Polska jako państwo członkowskie jest zobowiązana przestrzegać prawa wspólnotowego, jak również uwzględniać orzecznictwo sądów UE. W związku z tym Sąd wskazał, iż poruszona w zapytaniu kwestia była przedmiotem rozważań TSUE (druga izba), który w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., w sprawie o sygn. akt: C – 588/10 udzielił odpowiedzi na zadane przez Naczelny Sąd Administracyjny pytanie prejudycjalne (postanowienie z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt I FSK 104/10): "Czy w sytuacji, gdy art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L.06.347.1 ze zm.) stanowi, że w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, mieści się w pojęciu tych warunków i nie narusza zasady neutralności VAT oraz proporcjonalności warunek taki jak przewidziany w art. 29 ust. 4a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) uzależniający prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, od posiadania przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę?“

25 Zakreślając ramy prawne orzeczenia TSUE wskazał na treść przepisów prawa wspólnotowego, tj. na art. 1 ust. 2, art. 73, art. 79, art. 90 ust. 1, art. 183 i art. 273 Dyrektywy 112, które w jego ocenie, nie sprzeciwiają się wprowadzeniu krajowej regulacji uwarunkowującej korektę zobowiązania w podatku VAT od uzyskania od nabywcy towaru lub usługi potwierdzenia otrzymania faktury korygującej (w art. 29 ust. 4a-4c ustawy o VAT), bowiem mieści się ona w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy 112 (pkt 25).

26 Z uwagi na okoliczność, iż przepisy Dyrektywy 112 (art. 90 ust. 1 i art. 273) nie precyzują ani warunków, ani obowiązków, które mogą nałożyć państwa członkowskie, TSUE wyraził pogląd, że państwa te mają swobodę w doborze formalności, które muszą zostać spełnione przez podatników względem organu podatkowego celem obniżenia podstawy opodatkowania w wyniku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Zdaniem TSUE także zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności zasadniczo się temu nie sprzeciwiają.

27 TSUE podkreślił przy tym, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury

28 W związku z powyższym zdaniem Sądu orzekającego w zaskarżonej interpretacji organ nie odniósł się do poruszanych w wyroku TSUE kwestii, gdyż nie wskazał m.in.: jakie dokumenty mogły posłużyć do wykazania powyższej okoliczności (np. wysłanie faktury korygującej za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, kopia faktury korygującej, wysłanie faktury korygującej pocztą elektroniczną z opcją potwierdzenia odbioru lub odczytu e-maila czy też wysłanie pisma przypominające o wysłaniu potwierdzenia kierowane do odbiorcy faktury) oraz co należy uznać za "rozsądny termin", po upływie którego od momentu wysłania faktury korygującej podatnicy mogą uwzględnić ją w deklaracji VAT.

29 4. Skarga kasacyjna.

30 4.1. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania, tj.art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej: "P.p.s.a."):

31 - art. 141 §4 P.p.s.a. w zw. z art. 146§ 1 P.p.s.a. poprzez brak wyjaśnienia

32 podstawy prawnej rozstrzygnięcia, który czynił niezasadnym uchylenie przedmiotowej interpretacji,

33 - art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku -

34 Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. – dalej: "P.u.s.a.") oraz art. 3 § 1 i §2 pkt 4a P.p.s.a. poprzez wydanie zaskarżonego orzeczenia bez rozważenia przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego, zadanego przez spółkę pytania, całościowej analizy przedstawionego przez skarżącą stanowiska, bez faktycznego rozpoznania sprawy, a przez to przyjęcie, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo w sytuacji, gdy brak dokonania tych rozważań, wyjaśnień i rozpoznania istoty sprawy uniemożliwiał wydanie prawidłowego orzeczenia,

35 - art. 146 §1 P.p.s.a. w związku z art. 14b §1, §2, §3 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "O.p."), art. 14c§1 i §2 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej wskutek uznania niekompletności wskazanego przez organ w interpretacji indywidualnej prawidłowego stanowiska (wraz z uzasadnieniem prawnym),

36 - art. 146 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 14b §1, §2, §3 O.p., art. 14c §1 i §2 O.p. poprzez uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z powodu błędnego przyjęcia, że organ był zobowiązany na tle wykładni art. 29 ust. 4a ustawy o VAT do odniesienia się do przesłanek umożliwiających podatnikowi obniżenie należnego podatku VAT bez posiadania stosownego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta,

37 - art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 14c §1, §2, §3 O.p. poprzez brak oddalenia skargi w sytuacji, gdy skarga dotyczyła prawidłowej interpretacji indywidualnej zawierającej wszystkie elementy przewidziane prawem.

38 4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach Minister Finansów wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

39 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

40 5.1. Skarga kasacyjna jest uzasadniona, gdyż zaskarżony wyrok narusza prawo procesowe w stopniu uzasadniającym jego uchylenie.

41 5.2. Naczelny Sąd Administracyjny za trafne uznał zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, tj. art. 14b§1, §2i § 3 w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. Słusznie zarzucił autor skargi kasacyjnej Sądowi pierwszej instancji, że bezpodstawnie nałożył na organ obowiązek odniesienia się, na tle wykładni art. 29 ust. 4a ustawy o VAT, do przesłanek umożliwiających podatnikowi obniżenie należnego podatku VAT bez posiadania stosownego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez kontrahenta.

42 Z art. 14b § 1 O.p wynika, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W myśl art. 14b § 2 i § 3 O.p. składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna winna zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny; można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (art. 14c § 1 O.p.). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). Z mocy art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. przepis art. 121 § 1 tej ustawy, statuujący zasadę zaufania do organów podatkowych.

43 W orzecznictwie podkreśla się, iż organ wydając interpretację dokonuje jedynie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Zatem interpretacja ma dotyczyć tylko i wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, gdyż organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, nie ocenia też wiarygodności danych przedstawionych we wniosku. Obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę, co oznacza, iż to wnioskodawca wskazuje elementy stanu faktycznego, jakie należy uwzględnić przy wydawaniu interpretacji.

44 W świetle powyższych regulacji jest oczywiste, że przy wydawaniu indywidualnych interpretacji organ jest ograniczony i nie może wychodzić poza treść wniosku. Tymczasem Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną indywidualną interpretację nakazał organowi odniesienie się i zawarcie stanowiska co do kwestii, które wnioskiem o interpretację nie były objęte.

45 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji błędnie bowiem uznał, że organ wydający interpretację nie odniósł do wszystkich istotnych w sprawie kwestii.

46 W powołanym przez Sąd pierwszej instancji wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r., w sprawie C – 588/10, rzeczywiście Trybunał wskazywał na okoliczności dotyczące otrzymania potwierdzenia faktury korygującej, które winny być brane pod uwagę przy ocenie prawa podatnika do uwzględnienia korekty w składanej deklaracji podatkowej. Jednak w rozpatrywane sprawie, we wniosku o interpretację skarżąca spółka co do zasady zakwestionowała zgodność art. 29 ust. 4a ustawy o VAT - i wynikający z niego obowiązek uzyskania przez wystawcę faktury korygującej potwierdzenia jej odbioru – z prawem wspólnotowym. Z uwagi na to zarówno przedstawiając stan faktyczny sprawy, jak i własne stanowisko w sprawie, spółka nie wskazywała na żadne okoliczności potwierdzających trudności, czy wręcz niemożność uzyskania od kontrahenta potwierdzenia odbioru faktury korygującej. W tej sytuacji, okoliczności te nie mogły być uwzględnione w zaskarżonej indywidualnej interpretacji, a zatem uchylenie interpretacji z tego powodu było zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nieuzasadnione.

47 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że stanowisko organu zwarte w zaskarżonej interpretacji było czytelne i w pełni odpowiadało stanowi faktycznemu przedstawionemu przez spółkę we wniosku o interpretację oraz odnosiło się do zajętego w tym wniosku stanowiska. Nie było zatem żadnych podstaw do tego, aby organ podatkowy wyrażając swoje stanowisko tworzył stany hipotetyczne, w odniesieniu do okoliczności, które nie były objęte stanem faktycznym wniosku o interpretację.

48 Uchylenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego i nakazanie organowi podatkowemu wyrażenie stanowiska co do kwestii, które nie były objęte stanem faktycznym przedstawionym przez stronę we wniosku o interpretację, stanowi naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 14b § 3 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) i wynikającego z tego przepisu związania organu granicami wniosku o interpretację.

49 5.3. Zatem ponownie rozpatrując sprawę, Sąd pierwszej instancji winien ocenić zaskarżoną indywidualną interpretację w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku oraz stanowiska spółki w tym wniosku wyrażonego, z uwzględnieniem treści wyroku TSUE z dnia 26 stycznia 2012 r.

50 5.4. Wobec zasadności zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 tej ustawy.