Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2021 r., I FSK 579/19

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2021 r., I FSK 579/19

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bożena Dziełak, po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 16 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Lu 615/18 w sprawie ze skargi Gminy L. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 czerwca 2018 r. nr 0115-KDIT1-1.4012.238.2018.2.MM w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy L. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu I instancji.

3 1.1. Wyrokiem z 16 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 615/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, po rozpoznaniu skargi Gminy L. (dalej skarżąca, Gmina, wnioskodawca) uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej organ interpretacyjny) z 27 czerwca 2018 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i zasądził na rzecz skarżącej kwotę 680 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania (ww. wyrok oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

4 2. Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

5 2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług skarżąca przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

6 Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, jest założycielem szkół i innych placówek publicznych na swoim obszarze, które prowadzą działalność oświatową w formie gminnych jednostek budżetowych. W ramach prowadzonej działalności edukacyjnej szkoła organizuje transport dzieci na zajęcie edukacyjno-kulturalne, tj. m. in. basen, spektakle teatralne, seanse filmowe, koncerty i inne zdarzenia o takim charakterze. W trakcie przewozu dzieci są pod opieką grona pedagogicznego. Rodzice często pokrywają koszty takiego transportu dzieci w wysokości płaconej przez szkołę przewoźnikowi, przy czym to finansowanie ze strony rodziców na rzecz szkoły odbywa się "po kosztach". Tak więc szkoła nie zarabia na organizowaniu transportu dzieci na zajęcia w ramach prowadzonej działalności edukacyjnej. Zajęcia, na które dzieci są dowożone obywają się zarówno w ramach podstawy programowej, jak również część z nich wykracza poza nią, natomiast związane są z szerzej rozumianą edukacją szkolną i polegają przykładowo na organizowaniu dzieciom dni wolnych od nauki, na pracy wychowawczej nauczyciela czy na prowadzeniu kół zainteresowań dla uczniów.

7 2.2. W związku z przedstawionym wyżej zdarzeniem przyszłym skarżąca zadała następujące pytanie:

8 czy wpłaty od rodziców na rzecz szkoły na pokrycie kosztów opisanych przewozów dzieci są objęte zakresem VAT, a jeśli tak, czy podlegają zwolnieniu, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej ustawa o VAT)?

9 2.3. W stanowisku własnym skarżąca wskazała, że powyższe opłaty uiszczanie przez rodziców, aby pokryć koszt przewozów dzieci organizowanych przez szkołę na potrzeby jej działalności edukacyjnej, w formie zajęć lekcyjnych i pozalekcyjnych, nie będą pobierane przez gminę działającą w charakterze podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą na zasadach, o których mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

10 Jednocześnie Gmina wyraziła pogląd, że gdyby opisane opłaty od rodziców uczniów zaliczyć jednak do zakresu VAT, wówczas byłyby one zwolnione od VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

11 W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżąca wskazała, że powyższe zwolnienie podatkowe należy odnosić do tych placówek oświatowych, które realizują zadania edukacyjne, ale nie jako organy władzy publicznej. W analizowanej sytuacji zasadnicze znaczenie ma okoliczność, że gmina przez swoje jednostki organizacyjne realizuje zadanie, polegające na prowadzeniu edukacji w systemie publicznym, przypisane jej jako organowi władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Przewóz dzieci jest organizowany przez szkołę, pod jej merytoryczną pieczą i stanowi jedynie konieczny instrument na potrzeby prawidłowego realizowania przez nią zadań edukacyjnych, których nie można zawężać tylko do zajęć lekcyjnych w obiekcie szkoły.

12 3. Interpretacja indywidualna.

13 3.1. Organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Zwrócił uwagę, że w opisanych we wniosku okolicznościach Gmina świadczy usługi transportowe, które z kolei niewątpliwie stanowią czynności opodatkowane VAT, ponieważ wykonywane są na podstawie stosunku cywilnoprawnego. W ocenie organu interpretacyjnego opłaty od rodziców stanowią wynagrodzenie za usługi ze strony Gminy, zaś wysokość tych opłat nie ma znaczenia. Ważne jest natomiast, że konkretne świadczenie jest realizowane na rzecz konkretnego odbiorcy usługi - rodzica konkretnego dziecka.

14 Końcowo organ wskazał, że opisane przez Gminę usługi transportu podlegają zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, w zakresie jakim będą ściśle związane z realizacją podstawy programowej. W pozostałym zakresie omawiane usługi transportowe będą opodatkowane VAT.

15 4. Skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

16 4.1. Skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Lublinie zarzucając naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

17 4.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości i podtrzymał dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie.

18 5. Wyrok i uzasadnienie Sądu pierwszej instancji.

19 5.1. Sąd pierwszej instancji uwzględniając skargę wskazał, że organizowanie przez publiczne placówki oświatowe dla swoich uczniów zajęć edukacyjnych w różnorodnych formach jest aktywnością ściśle związaną z edukacją publiczną, która może odbywać się poza terenem placówki oświatowej, jeśli ma spełniać należycie postawione jej cele.

20 W ocenie Sądu pierwszej instancji edukacja publiczna to nie tylko lekcje w szkole. Składa się na nią cały zespół aktywności nauczycieli i wychowawców, którzy w ramach szkoły podejmują się realizowania różnorodnych przedsięwzięć wzbogacających wiedzę i jednocześnie wychowujących dzieci i młodzież. Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie sposób wyobrazić sobie prawidłowego realizowania tych zadań przez publiczne szkoły bez organizowania opisanych przez Gminę czynności, z którymi nierozerwalnie wiąże się potrzeba zorganizowania i nadzorowania przez szkołę przewiezienia uczniów. W takiej sytuacji, w ocenie Sądu pierwszej instancji, Gmina nie świadczy usług transportowych na rzecz rodziców uczniów szkół publicznych, nie występuje w obrocie gospodarczym jako podmiot świadczący usługi transportowe. Natomiast podejmuje się zapewnienia niezbędnego przewozu dzieci i młodzieży na potrzeby i w ramach publicznej edukacji, jako szkoła publiczna, nie przedsiębiorca na rynku usług.

21 5.2. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że we wniosku Gmina wyraźnie zaznaczyła, że ma na uwadze wyłącznie działania jakie nakłada na nią prawo w związku z edukacją publiczną, zarówno z punktu widzenia przedmiotowego zakresu zajęć czy wydarzeń pozaszkolnych, jak i warunków ich organizowania, za które szkoła bierze odpowiedzialność.

22 Sąd pierwszej instancji wskazał, że odpłatność za tego rodzaju przedsięwzięcia jest w istocie formą dofinansowania gminy na potrzeby prawidłowego realizowania zadań w zakresie edukacji publicznej. Rodzice i opiekunowie uczniów biorą na siebie taki finansowy obowiązek nie dlatego, żeby wspierać działalność gospodarczą gminy i nie z uwagi na swoje szczególne, subiektywne oczekiwania. Zatem Gmina w analizowanych okolicznościach nie świadczy usług transportowych na rzecz dzieci czy ich rodziców na zasadach wolnorynkowych, nie oferuje rodzicom czy opiekunom uczniów takich usług jako przedsiębiorca, nie podejmuje się przedsięwzięcia gospodarczego i nie bierze na siebie jakiegokolwiek ryzyka towarzyszącego każdej działalności gospodarczej. Natomiast realizuje powierzone jej przez prawo zadania o charakterze publicznym, w tym przypadku dotyczące edukacji dzieci i młodzieży, z których nie byłaby w stanie prawidłowo się wywiązać, gdyby nie odpłatność pobierana od rodziców i opiekunów uczniów publicznych placówek oświatowych, szkół czy przedszkoli.

23 6. Skarga kasacyjna.

24 6.1. Od powyższego wyroku organ interpretacyjny złożył skargę kasacyjną, wnosząc o uchylenie na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej p.p.s.a.) zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o jego uchylenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. i przekazanie do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie. Ponadto organ wniósł o rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych, podnosząc zarzuty naruszenia:

25 I. przepisów postępowania, tj.:

26 1. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 i art. 153 p.p.s.a. poprzez uchylenie przez Sąd pierwszej instancji zaskarżonej interpretacji, nie wskazując przy tym konkretnie czy organ interpretacyjny, wydając zaskarżoną interpretację, dopuścił się naruszenia przepisów, w oparciu o które wydana została interpretacja bądź przepisów, które błędnie w niej zostały zinterpretowane lub niewłaściwie zastosowanie, do czego zobowiązywał Sąd wskazany jako podstawa jej uchylenia art. 146 § 1 p.p.s.a, a także stosowany odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., które określają wady uzasadniające uchylenie interpretacji indywidualnej, co w konsekwencji uniemożliwia organowi interpretacyjnemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia, w tym przede wszystkim niedostateczne wyjaśnienie i uzasadnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, na skutek braku pogłębionej analizy prawnej zasadniczych dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii;

27 2. art. 141 § 4 w zw. z art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 i art. 153 p.p.s.a., poprzez sporządzenie uzasadnienia zaskarżonego wyroku w sposób uchybiający regułom przekonywania, co w konsekwencji uniemożliwia organowi podatkowemu poznanie motywów podjętego przez ten Sąd rozstrzygnięcia, w tym przede wszystkim niedostateczne wyjaśnienie i uzasadnienie podstawy prawnej orzeczenia, na skutek braku pogłębionej analizy prawnej zasadniczych dla prawidłowego rozstrzygnięcia kwestii, w tym w szczególności brak wyjaśnienia czy organ interpretacyjny, wydając zaskarżoną interpretację, dopuścił się naruszenia przepisów, w oparciu o które wydana została interpretacja bądź przepisów, które błędnie w niej zostały zinterpretowane lub niewłaściwie zastosowanie, do czego zobowiązywał Sąd wskazany jako podstawa jej uchylenia art. 146 § 1 p.p.s.a i stosowany odpowiednio art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., które określają wady uzasadniające uchylenie interpretacji indywidualnej, skutkiem czego - w ocenie organu - w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia brak jest również jasnych i niebudzących wątpliwości wskazań do dalszego postępowania, podczas gdy wskazania te powinny być konkretne i jednoznacznie sformułowane, tak aby w ponownym na skutek wyroku postępowaniu umożliwić organowi administracji usunięcie wszystkich uchybień prawa, z powodu których Sąd uchylił zaskarżoną interpretację oraz - w następstwie tego - doprowadzenie do pełnej i niewątpliwej zgodności z prawem.

28 6.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Gmina wniosła o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm prawem przepisanych.

29 6.3. Pismem z 20 października 2020 r. pełnomocnik organu wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

30 6.4. Pismem z 16 października 2020 r. pełnomocnik Gminy wyraził zgodę na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.

31 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

32 7. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę na posiedzeniu niejawnym (art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.), ustalił, że skarga kasacyjna nie jest usprawiedliwiona.

33 7.1. Nie dawały podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej podniesione w niej zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj.: art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 i art. 153 p.p.s.a., a także zarzut naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 i art. 153 p.p.s.a.

34 Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że podniesione w nich uchybienia polegające na niewskazaniu przez Sąd pierwszej instancji, "konkretnie czy organ interpretacyjny, wydając zaskarżoną interpretację, dopuścił się naruszenia przepisów, w oparciu o które wydana została interpretacja bądź przepisów, które błędnie w niej zostały zinterpretowane lub niewłaściwie zastosowanie" czy też rzekome wady wskazań co do dalszego postępowania nie miały wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a.

35 W odniesieniu do podniesionych zarzutów, na wstępie należy zaznaczyć, że art. 141 § 4 p.p.s.a. określa jedynie obligatoryjne elementy uzasadnienia, zaś ewentualne merytoryczne wady argumentacji mającej uzasadniać przyjęte stanowisko sądu, czy też wady wskazań co do dalszego postępowania, nie są równoznaczne z ich brakiem, a tylko w tym ostatnim przypadku można by było mówić o jego naruszeniu (por. np. wyrok z 20 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 518/05).

36 Stosownie do art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Jak podnosi się w doktrynie i judykaturze: "Przez ocenę prawną rozumie się powszechne wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie. (...). Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność), zostało uznane za błędne. (...). Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej jego wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Musi ponadto pozostawać w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 marca 2012 r., II OSK 2562/10, ONSA WSA 2013/1, poz. 8, stwierdził, że ocena prawna musi zostać w orzeczeniu wyrażona, co oznacza, że za przedmiot związania można uznać jedynie te elementy oceny odnoszącej się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone w treści uzasadnienia orzeczenia. Muszą one mieć postać jednoznacznych twierdzeń, sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. W powołanym wyroku podkreślono, że z zakresu związania wyłączyć należy oceny wyrażone w sposób niejednoznaczny, jak też oceny przybierające postać pośrednich wniosków, jakie można wywieść z podanych w uzasadnieniu orzeczenia rozważań." (A. Kabat w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi. Komentarz, Lex /El 2019 i wskazana tam literatura przedmiotu).

37 7.2. Mając na uwadze powyższe rozważania zaznaczyć należy, że Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną indywidualną interpretację, w ramach własnych rozważań, powołując się przy tym na liczne orzecznictwo NSA, w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, odniósł się do zastosowanych przez organ w sprawie przepisów prawa materialnego oraz szczegółowo wyjaśnił powody odmiennej oceny zastosowanego prawa.

38 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, w treści przywołanego uzasadnienia wskazał, że "gmina (w tym tworzone przez nią jednostki organizacyjne) realizuje powierzone jej obowiązki w zakresie edukacji publicznej jako organ władzy publicznej, o którym mówi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina nie ma przy tym swobody cechującej przedsiębiorców. Realizuje nie tylko ściśle określone zadania o charakterze publicznym, ale także na wyraźnie ustanowionych przez prawodawcę zasadach co do organizacyjnej formy i finansowania.".

39 Podkreślił następnie, że "szkoła publiczna, pobierając od rodziców uczniów opisane przez gminę opłaty, występuje wobec nich nadal jako szkoła publiczna i w zakresie publicznej edukacji. W tych okolicznościach gmina - jej jednostka organizacyjna nie kieruje oferty świadczenia usług transportowych na komercyjnych warunkach, do bliżej nieoznaczonego kręgu zainteresowanych wyłącznie przewozem z miejsca do miejsca, natomiast edukuje i wychowuje w ten sposób dzieci i młodzież objęte publiczną edukacją.".

40 Ponadto, w końcowej części uzasadnienia wskazał, że "w analizowanych okolicznościach gmina nie występuje jako usługodawca, a opisane przez gminę opłaty nie są wynagrodzeniem za usługi, wobec tego nie podlegają one VAT. Należy je wiązać wyłącznie z wywiązywaniem się przez gminę z zadań spoczywających na niej jako na organie władzy publicznej, w tym konkretnym przypadku w zakresie edukacji publicznej.".

41 Sąd pierwszej instancji przyjmując, że opłaty uiszczanie przez rodziców, aby pokryć koszt przewozów dzieci organizowanych przez szkołę na potrzeby jej działalności edukacyjnej, w formie zajęć lekcyjnych i pozalekcyjnych, uznał, że gmina (w ramach, której działa jednostka samorządu terytorialnego jakim jest szkoła) nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie działa jako podatnik. Świadczy o tym fakt, że ww. opłaty pobierane od rodziców uczniów nie mają charakteru komercyjnego (uzasadnionego pełnym rachunkiem ekonomicznym, typowym dla działalności przedsiębiorców), a stanowi jedynie konieczny instrument na potrzeby prawidłowego realizowania przez nią zadań edukacyjnych, których nie można zawężać tylko do zajęć lekcyjnych w obiekcie szkoły.

42 Na poparcie swojej argumentacji WSA odwołał się też do wykładni prounijnej i powołał wyrok TSUE z 12 maja 2016 r., w sprawie C-520/14, w którym Trybunał wyraził pogląd, że artykuł 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, dalej dyrektywa 112) należy interpretować w ten sposób, że jednostka samorządu terytorialnego, która świadczy usługę dowozu uczniów do szkół w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym, nie prowadzi działalności gospodarczej, a więc nie działa jako podatnik, a także wyrok z 4 maja 2017 r., w sprawie C-699/15, w którym TSUE stanął na stanowisku, że art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że czynności wykonywane w okolicznościach takich jak rozpatrywane w omawianej sprawie, polegające na świadczeniu przez studentów instytucji szkolnictwa wyższego w ramach ich kształcenia i odpłatnie usług gastronomicznych i rozrywkowych na rzecz osób trzecich, mogą zostać uznane za usługi "ściśle związane" ze świadczeniem głównym, polegającym na kształceniu, i w związku z tym zwolnione z VAT, jeżeli usługi te są niezbędne do kształcenia tych studentów i nie są świadczone w celu osiągnięcia dodatkowego dochodu dla tej instytucji przez dokonywanie transakcji w bezpośredniej konkurencji w stosunku do działalności przedsiębiorstw komercyjnych podlegających opodatkowaniu VAT, czego zbadanie należy do sądu krajowego.

43 7.3. Przywołane wyżej fragmenty uzasadnienia zaskarżonego wyroku dowodzą, że stosownie do art. 153 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a., w uzasadnieniu wyroku została przedstawiona ocena prawna zaskarżonej indywidualnej interpretacji. Końcowo Sąd pierwszej instancji pominął jednak bezpośrednie sformułowanie zobowiązania organu do zastosowania przyjętego stanowiska w ponownie rozpoznawanej sprawie. Jednocześnie należy wskazać, że uchybienie to, w takim zakresie części normy wynikającej z art. 153 p.p.s.a., ocenić należało jako nie mające istotnego wpływu na wynik sprawy. Istotnym jest bowiem fakt, że wywody Sądu pierwszej instancji wypełniają przesłanki ww. przepisu, przy jednoczesnym braku wątpliwości co do przyjętego przez ten Sąd stanu faktycznego za podstawę rozstrzygnięcia.

44 7.4. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że uzasadnienie zaskarżonego wyrok spełnia wszystkie kryteria, jakimi powinno cechować się uzasadnienie. Sformułowane zatem w tym zakresie zarzuty były chybione. Nie można zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że Sąd uchybił regułom przekonywania, ani, że uniemożliwiono organowi poznanie motywów podjętego przez Sąd rozstrzygnięcia.

45 8. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny uznając, że przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.

46 8.1. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).