Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r., I FSK 545/11

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r., I FSK 545/11

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA (del.) Danuta Oleś (sprawozdawca), Protokolant Natalia Prałat, po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 października 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1833/10 w sprawie ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 lipca 2008 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od T. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 2400 (słownie: dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Przedmiotem skargi kasacyjnej wniesionej przez T.W. jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 18 października 2010 r., sygn. akt III SA/Gl 1833/10, którym oddalono skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 lipca 2008 r. wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług

3 Z uzasadnienia tego wyroku wynika, iż decyzją z dnia 7 lipca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 26 marca 2008 r. określającą T.W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 2005 r.

4 Organ podatkowy stwierdził, że skarżący dokonał zbycia działki będącej ekwiwalentem nabytej nieruchomości gruntowej. Z akt sprawy wynikało, że nabycie nieruchomości w styczniu 2001 r. dokonane zostało z zamiarem jej zbycia. Świadczyło o tym oświadczenie podatnika złożone do protokołu kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń 2001 r. oraz jego wola odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości. Brak ujęcia zakupionej nieruchomości w ewidencji środków trwałych nie świadczył według organu o tym, że nabycie jej nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, bowiem w ewidencji tej nie ujmuje się towarów handlowych. Powyższe okoliczności stanowiły podstawę do uznania, że skarżący w myśl art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej "ustawa o VAT") był podatnikiem podatku VAT, a sprzedaż przedmiotowej działki podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

5 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uwzględnił skargę wniesioną przez T.W. i wyrokiem z dnia 17 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1051/08 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 7 lipca 2008 r.

6 Po rozpoznaniu skargi kasacyjnej organu podatkowego Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 626/09, uchylił powyższy wyrok.

7 NSA za zasadny uznał zarzut naruszenia art. 133 § 1 i art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej "P.p.s.a.") w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

8 Zdaniem NSA uzasadnione były też zarzuty naruszeniem przepisów prawa materialnego przez niewłaściwe ich zastosowanie, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

9 W dniu 11 października 2010 r. wpłynął do Sądu wniosek pełnomocnika skarżącego o zawieszenie postępowania w oparciu o art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.

10 W tym samym dniu złożono pismo procesowe, w którym pełnomocnik strony skarżącej, prowadził rozważania dotyczące interpretacji art. 190 P.p.s.a. i wysnuł wniosek, że wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany oceną Naczelnego Sądu Administracyjnego co do stanu faktycznego sprawy, ponieważ ocena ta nie jest wykładnią przepisów prawa. Zaznaczono też, że w przypadku zaskarżonej decyzji ma to istotne znaczenie, bowiem przedstawiony przez NSA stan faktyczny sprawy odbiega od rzeczywistego. Przedstawił też rzeczywisty jego zdaniem przebieg postępowania

11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ponownie rozpoznając sprawę wskazał na związanie wynikające z art. 190 P.p.s.a.

12 W pierwszej kolejności Sąd I instancji przytoczył obszerne fragmenty wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 626/09 dotyczące oceny naruszeń przepisów proceduralnych i przepisów prawa materialnego.

13 Sąd I instancji wskazał też na ocenę NSA, iż okoliczności faktyczne występujące w rozpatrywanej sprawie wskazują, że skarżący przy sprzedaży działki w lutym 2005 r. był podatnikiem podatku od towarów i usług i to niezależnie czy sprzedaż działek mieściła się w zgłoszonej przez niego działalności gospodarczej. Następnie WSA nie stwierdził zaistnienia sytuacji umożliwiających odstąpienie od oceny przedstawionej przez NSA.

14 Odnosząc się do złożonych pism procesowych Sąd I instancji zauważył, że

15 przywołują one okoliczności, które zaistniały przed dniem 27 kwietnia 2010 r. tj. przed wydaniem wyroku przez NSA. Zauważył też, że pełnomocnik strony skarżącej polemizuje z ustaleniami faktycznymi i poglądami prawnymi zawartymi w kasacyjnym wyroku NSA i domaga się aby te okoliczności, które były znane NSA w dacie orzekania zostały ponownie ocenione przez Sąd orzekający w sprawie, w sposób odmienny niż zrobił to NSA, co pozostaje w sprzeczności z art. 190 P.p.s.a..

16 WSA stwierdził, że w pismach procesowych pełnomocnik powołuje się na związanie wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 1 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 266/07 (skarga kasacyjna oddalona wyrokiem NSA z 4 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1912/07), z którego jednoznacznie wynika, że małżonkowie W. spełnili

17 warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy p.d.f., bowiem zakupili nieruchomość w Gminie S. na cel określony w tym przepisie, tj. cel prywatny w żadnej mierze nie związany z działalnością gospodarczą, to nie można w innym postępowaniu podatkowym oceniać celu, w jakim została zakupiona ta nieruchomość, w sposób odmienny niż to wynika z prawomocnego wyroku. Jednak okoliczność ta została rozważona w uchylonym wyroku WSA z 4 listopada 2008 r. i znana była NSA , który nie podzielił stanowiska WSA i odniósł się do tego faktu w uzasadnieniu, cytując orzecznictwo NSA i wskazując, że na gruncie tego orzecznictwa wykształcił się pogląd, że nabycie rzeczy w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej nie pozbawiał podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Również brak wpisania gruntu do środków trwałych jeszcze nie wskazuje, że skarżący nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, zwłaszcza gdy grunty nie podlegały amortyzacji w podatku dochodowym od osób fizycznych.

18 W związku z tym Sąd I instancji stwierdził brak przesłanek do uwzględnienia stanowiska skarżącego dotyczącego nieprawidłowo ustalonego stanu faktycznego, przez NSA.

19 Za zbędne uznał Sąd I instancji przeprowadzanie rozważań prawnych w zakresie przywołanego przez pełnomocnika skarżącego orzecznictwa ETS, tym bardziej, że orzecznictwo to w części było przedmiotem rozważań w uzasadnieniu uchylonego wyroku WSA z 4 listopada 2008 r. Stanowiska tam przedstawionego jednak NSA nie podzielił.

20 Odnosząc się do wniosku o zawieszenie postępowania sądowego uzasadnionego w ten sposób, że w ocenie strony rozstrzygnięcie postępowania zależy od wyniku innego toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, zainicjowanego skargą kasacyjną organu odwoławczego od wyroku WSA w Gliwicach z 23 kwietnia 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 347/09, Sąd I instancji uznał, że wniosek ten nie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż nie zachodziło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.

21 Pełnomocnik T.W. złożył skargę kasacyjną, w której w całości zaskarżył powyższy wyrok i wniósł o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w K. kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa według norm przepisanych.

22 Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Sądowi I instancji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, poprzez ich błędną wykładnię.

23 Postawiono też zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj.:

24 1. art. 170 P.p.s.a. poprzez pominięcie przez Sąd I instancji oceny celu zakupu nieruchomości w Gminie S. wynikającej z prawomocnego wyroku z dnia 1 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/G1266/07, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

25 2. art. 141 § 1 P.p.s.a. polegające na braku wskazania jaki stan faktyczny został przyjęty za podstawę wyroku, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

26 3. art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, przez niewypełnienie obowiązku dokonania oceny zgodności zaskarżonej decyzji z obowiązującymi przepisami prawa, w tym art. 170 P.p.s.a., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

27 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 120 i art. 180 Ordynacji podatkowej, bo Sąd I instancji nie uchylił zaskarżonej decyzji, w której za podstawę rozstrzygnięcia przyjęto dowody uzyskane w sposób sprzeczny z prawem, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

28 5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej, bo Sąd I instancji nie uchylił zaskarżonej decyzji, która nie została poprzedzona dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy,

29 6. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT, bowiem Sąd nie uchylił zaskarżonej decyzji, choć wydana została z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

30 Dyrektor Izby Skarbowej w K. skorzystał z prawa złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną, wnosząc o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

31 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

32 Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, gdyż zarzuty w niej zawarte nie są uzasadnione.

33 Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy przy sprzedaży działki w lutym 2005 r. skarżący T.W. był podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

34 Wskazać przy tym należy, że powyższa kwestia była już przedmiotem rozważań zarówno wojewódzkiego sądu administracyjnego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 17 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Gl 1051/08, WSA w Gliwicach uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. określającą skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za luty 2005 r. Wyrok ten został jednak uchylony przez NSA wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 626/09, z uwagi na uwzględnienie skargi kasacyjnej wniesionej przez organ podatkowy.

35 W powołanym wyroku NSA stwierdził, że Sąd I instancji dokonał błędnej oceny statusu podatnika, a w szczególności zbyt arbitralnie uznał, bez odnoszenia się do okoliczności faktycznych sprawy, że skarżący nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Według NSA sam fakt, że działki zostały nabyte do majątku wspólnego podatnika i jego żony nie jest jeszcze wystarczającą przesłanką do przyjęcia, że podatnik nie staje się podatnikiem podatku obrotowego jakim jest podatek VAT. W okresie nabycia nieruchomości majątkowy ustrój wspólności małżeńskiej był regułą i nie pozbawiał podatnika statusu podatnika podatku od towarów i usług.

36 Odnosząc się do ustaleń stanu faktycznego NSA wskazał na pominięte przez Sąd I instancji okoliczności związane z nabyciem nieruchomości w 2001 r., w szczególności wolę odliczenia podatku naliczonego wynikające z faktury, składane oświadczenia podczas kontroli, trwający proces scaleniowy prowadzony przez Gminę S. oraz to, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana na cele prywatne. Za mało wiarygodne uznał też Sąd późniejsze oświadczenie strony związane z chęcią otrzymania ulgi w podatku dochodowym. W świetle tych rozważań za uzasadnione uznał NSA zarzuty naruszenia art. 133 § 1, art. 141 § 4 P.p.s.a. w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

37 W ocenie NSA na uwzględnienie zasługiwały także zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Sąd ten dokonał analizy tych przepisów, z uwzględnieniem wydanego na ich tle orzecznictwa.

38 NSA przesądził, iż przy sprzedaży działki w lutym 2005 r. skarżący był podatnikiem podatku od towarów i usług, i to niezależnie od tego czy sprzedaż działek mieściła się w zgłoszonej przez niego działalności gospodarczej.

39 Przedstawione wyżej stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, wynikające z wyroku z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 626/09, ma szczególne znacznie, gdyż wpływa na dalszy tok prowadzonego w sprawie postępowania. Zgodnie bowiem z art. 190 P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, że nie można oprzeć treści orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.

40 Zasada związania oceną prawną gwarantuje zachowanie spójności i logiki działania sądów administracyjnych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym orzeczeń ze sobą sprzecznych, a zatem nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy. Związanie sądu administracyjnego oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej w orzeczeniu sądowym poglądem i zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. O tym założeniu przesądza uregulowanie z art. 190 P.p.s.a. rozpatrywane w zestawieniu z innymi przepisami tej ustawy.

41 W tym miejscu należy wskazać na pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1427/10 (publ. www.nsa.gov.pl), z którego wynika, że na mocy art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny przy ponownym rozpoznawaniu danej sprawy jest związany wykładnią dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny zarówno w zakresie prawa materialnego jak i przepisów postępowania, przy czym ocena ustaleń faktycznych jest pochodną oceny wykładni (a w konsekwencji zastosowania) przepisów postępowania. W tym sensie orzeczenie NSA może pośrednio wiązać sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznawaniu sprawy co do oceny ustaleń faktycznych dokonanych przez organy administracyjne.

42 Naczelny Sąd Administracyjny orzekając w tym składzie uznał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ponownie rozpatrując sprawę prawidłowo ocenił legalność decyzji z zachowaniem zasady związania wykładnią i oceną poczynioną przez NSA w wyroku I FSK 626/09. Ta ocena prawna determinowała nie tylko działania Sądu I instancji, któremu przekazano sprawę do ponownego rozpoznania, ale ma również wpływ na granice rozstrzygania przez skład orzekający w niniejszej sprawie.

43 W obecnie rozpatrywanej skardze kasacyjnej nie podniesiono zarzutu naruszenia art. 190 P.p.s.a., a jej autor stwierdził jedynie, że przyjęty w wyroku z dnia 27 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 626/09 stan faktyczny odbiega od rzeczywistego. Tymczasem w wyroku tym NSA jednoznacznie wskazał na elementy stanu faktycznego pominięte przez Sąd I instancji, a istotne dla ustalenia, że skarżącego można było uznać za podatnika VAT. NSA przesądził jednocześnie, iż dokonując sprzedaży działki skarżący był podatnikiem VAT. W tym zakresie skarga kasacyjna nie zwiera żadnych zarzutów.

44 W skardze kasacyjnej jej autor kładzie nacisk na związanie treścią prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 sierpnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 266/07. Uzasadniając zarzuty dotyczące naruszenia art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 170 P.p.s.a. wskazano na pominięcie przez NSA i Sąd I Instancji treści tego wyroku, z którego wynika, że małżonkowie W. spełnili warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zakupili nieruchomość na cel prywatny.

45 W sytuacji, gdy mamy do czynienia z dwoma prawomocnymi wyrokami – jednym wydanym w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz z drugim, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych – to dla Sądu I instancji "bliższe" jest związanie wyrokiem wydanym w przedmiocie tego samego podatku. Inny jest bowiem zakres prowadzonego postępowania, a ustalenia faktyczne prowadzone są pod kątem możliwości zastosowania innych przepisów prawa materialnego. Zatem ocena prawna, co do możliwości uznania skarżącego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT - wyrażona w wyroku I FSK 626/09 - będzie miała pierwszeństwo przed oceną, co do możliwości skorzystania przez skarżącego i jego żonę z ulgi, o jakiej mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym (powoływany przez stronę skarżącą wyrok w sprawie I SA/Gl 266/07).

46 W świetle powyższych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny za pozbawione podstaw uznał zarzuty o naruszeniu art. 134 § 1, art. 141 § 4 i art. 170 P.p.s.a.

47 Nie stanowią podstawy do uchylenia zaskarżonego wyroku zarzuty dotyczące naruszenia przepisów dotyczących postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej. NSA uchylając sprawę do ponownego rozpoznania wskazał, jakie okoliczności winny być wzięte pod uwagę przez Sąd I instancji i w ocenie Sądu obecnie rozpoznającego sprawę, WSA prawidłowo uwzględnił te wskazania w swoim rozstrzygnięciu. W zakresie tym nie mieszczą się podnoszone w skardze okoliczności dotyczące pism z dnia 20 października 2001 r., z dnia 13 lutego 2002 r. i z dnia 2 listopada 2005 r., które zdaniem strony skarżącej zostały uzyskane w sposób nielegalny i dlatego nie mogą być uznane za dowód.

48 Nie może być skuteczny zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, bowiem w zakresie wykładni tych przepisów obowiązuje związanie wykładnią dokonaną przez NSA w sprawie I FSK 626/09.

49 Z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 tej ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

50 W wyroku w sprawie I FSK 626/09 NSA zaznaczył, że sam fakt, iż działki zostały nabyte do majątku wspólnego podatnika i jego żony nie jest jeszcze wystarczającą przesłanką do przyjęcia, że podatnik nie staje się podatnikiem podatku obrotowego jakim jest podatek VAT. W okresie nabycia nieruchomości majątkowy ustrój wspólności małżeńskiej był regułą i nie pozbawiał podatnika statusu podatnika podatku od towarów i usług. NSA wskazał też na pogląd wykształcony w orzecznictwie, że nabycie rzeczy w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej nie pozbawiał podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Również brak wpisania gruntu do środków trwałych jeszcze nie wskazuje, że skarżący nie był podatnikiem podatku od towarów i usług, zwłaszcza gdy grunty nie podlegały amortyzacji w podatku dochodowym od osób fizycznych.

51 Dla poparcia swego stanowiska przywołał orzeczenia NSA, tj.: wyrok składu siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07 (publ. w: ONSAiWSA 2008/1/8, M. Podat. 2007/12/2, Glosa 2008/1/136, POP 2008/2/28, PP 2008/2/42), gdzie wskazano, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

52 NSA wskazał także na wyrok z dnia 3 października 2008 r., sygn. akt I FSK 1129/07 (publ.: LEX nr 498403), z którego wynika, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód, a ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Pod pojęciem "handel" w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

53 Biorąc pod uwagę powyżej cytowane poglądy Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że okoliczności faktyczne występujące w rozpatrywanej sprawie wskazują, że skarżący przy sprzedaży działki w lutym 2005 r. był podatnikiem podatku od towarów i usług i to niezależnie czy sprzedaż działek mieściła się w zgłoszonej przez niego działalności gospodarczej.

54 W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący niniejszą sprawę na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a.