Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2015 r., I FSK 2051/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2015 r., I FSK 2051/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (spr.), Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 lipca 2013 r. sygn. akt III SA/Gl 1882/12 w sprawie ze skargi T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 12 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - odmowa wypłaty oprocentowania od kwoty stanowiącej nadpłatę 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

3 1.1. Wyrokiem z 1 lipca 2013 r., sygn. akt: III SA/Gl 1882/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę T. K. (dalej: "strona", "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 12 października 2012 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

4 1.2. Sąd pierwszej instancji przedstawiając stan faktyczny sprawy podał, że skarżący z tytułu dokonanej w dniu 12 grudnia 2007 r. transakcji dostawy niezabudowanej działki o powierzchni 0.77.65 ha położonej w J., rozliczył podatek od towarów i usług składając stosowną deklarację VAT-7 i dokonał w dniu 21 stycznia 2008 r. wpłaty na rachunek Urzędu Skarbowego kwoty 196.900,00 zł. Powyższe nastąpiło w oparciu o wydaną na jego wniosek interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 15 października 2007 r. Wskazał także, że analogiczne stanowisko odnośnie opodatkowania sprzedaży tej samej działki podatkiem VAT wyrażone zostało w interpretacji wydanej na wniosek jego żony A. K. W dalszej części wniosku zwrócił uwagę, że Dyrektor Izby Skarbowej mając na względzie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1665/11, który potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy odnośnie braku obowiązku podatkowego z tytułu dostawy nieruchomości gruntowych stanowiących majątek prywatny dostawcy, zmienił interpretacją z dnia 9 maja 2012 r. wyrażone wcześniej stanowisko.

5 W oparciu o ustalony wyżej stan faktyczny sprawy skarżący, przy piśmie z dnia 21 maja 2012 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w P. korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2007 r., wnosząc o stwierdzenie i zwrot na konto bankowe nadpłaty niesłusznie wpłaconego podatku wraz z odsetkami od daty jej wpłaty, tj. od 21 stycznia 2008 r.

6 Powstałą nadpłatę w kwocie 196.900,00 zł Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. zwrócił w dniu 27 lipca 2012 r., natomiast decyzją z dnia 14 sierpnia 2012 r. odmówił wypłaty oprocentowania.

7 1.3. Na skutek wniesionego przez spółkę odwołania Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

8 W pierwszej kolejności organ odwoławczy zwrócił uwagę, że na tle przedmiotowej sprawy nie ulega wątpliwości, iż istniały podstawy do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, co nastąpiło 27 lipca 2012 r., czyli w ustawowym terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 6 O.p, tj. w ciągu dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Jednocześnie podniósł, że brak było jego zdaniem podstaw do naliczania odsetek od tej nadpłaty.

9 Mając na uwadze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1665/11, który potwierdził stanowisko A. K. odnośnie braku obowiązku podatkowego z tytułu dostawy nieruchomości gruntowych podkreślił, że wyeliminowanie rozstrzygnięcia o charakterze interpretacyjnym, nie można traktować identycznie, jak sytuacji, gdy doszło do wyeliminowania z obrotu indywidualnej decyzji podatkowej (wymiarowej). Nie dochodzi tu bowiem do modyfikacji wymiarowych skutków tych decyzji, co jest warunkiem naliczania oprocentowania od dnia powstania nadpłaty. Dlatego też przepis art. 78 § 3 pkt 1 w związku z przypadkiem, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p. nie mógł – zdaniem organu - mieć zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Zaakcentował, że oprocentowanie nadpłaty jest bowiem rodzajem rekompensaty za niezgodne z prawem przetrzymywanie pieniędzy podatnika, a powiązane jest z terminem realizacji przez organ podatkowy obowiązku zwrotu nadpłaty. Ustawodawca ustanowił wszak zamknięty katalog przypadków, w których przysługuje oprocentowanie nadpłaty i zasad jego wyliczenia. W niniejszej sprawie brak było natomiast normy prawnej pozwalającej na oprocentowanie nadpłaty w podatku od towarów i usług.

10 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

11 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, strona zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej występowanie w podwójnej roli najpierw jako organu dokonującego wykładni przepisów prawa podatkowego, a następnie organu wydającego zaskarżoną decyzję, z której treścią się nie zgadza, jako że jej zdaniem termin wypłaty odsetek powinien być liczony nie od 31 maja 2012 r. (tj. od dnia złożenia korekty deklaracji VAT-7), a od dnia zapłaty podatku, tj. 21 stycznia 2008 r., która nastąpiła na podstawie wadliwie wydanej interpretacji. Tym bardziej, że jego stanowisko w sprawie opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości od samego początku było prawidłowe. Dlatego też zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie przepisów rozdziału 1 działu II ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz przepisów o nadpłacie i jej oprocentowaniu oraz przepisów rozdziału 1 działu IV Ordynacji podatkowej, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 125 § 1 tej ustawy poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz wybiórcze interpretowanie przepisów, których konsekwencją jest uchylanie się organu od skutków błędnie wydanej interpretacji, podczas gdy zastosowanie się podatnika do błędnej interpretacji nie powinno powodować po jego stronie negatywnych skutków w zakresie odsetek od nienależnie zapłaconego podatku.

12 2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

13 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

14 Wojewódzki Sąd Administracyjny zaakcentował, że zasadnicze znaczenie dla przedmiotowej sprawy, na tle bezspornych ustaleń, że u skarżącego powstała nadpłata w podatku od towarów i usług za grudzień 2007 r. z tytułu dostawy niezabudowanej działki gruntu, której wpłaty dokonał 21 stycznia 2008 r. a organ podatkowy ją uznał i zwrócił 27 lipca 2012 r., czyli w terminie określonym w art. 77 § 1 pkt 7 O.p. ma to, czy nadpłata ta podlega oprocentowaniu. Mając na uwadze że nadpłaty podlegają oprocentowaniu tylko w przypadkach wskazanych w art. 78 O.p., Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stanowisko organów, że nadpłata, z jaką mamy do czynienia w tej sprawie, tj. nadpłata powstała wskutek zastosowania się do interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, która następnie została uchylona przez sąd administracyjny nie została wymieniona w art. 78 O.p. a zatem nie podlega ona oprocentowaniu.

15 W ocenie Sądu z całą pewnością wskazany przez skarżącego art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. nie dotyczy sytuacji, z jaką mamy do czynienia na tle przedmiotowej sprawy. Przepis ten mówi o nadpłacie powstałej wskutek uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji organu podatkowego przez sąd administracyjny, przy czym chodzi w nim o decyzje wymienione w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a – d, a zatem decyzję: ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego, określającą wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy. Jasno wynika to z art. 77 § 3 O.p., który mówi o doręczeniu organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego lub stwierdzającego nieważność decyzji wymienionej w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a – d. a zatem nie wymienia on sytuacji, z jaką mamy do czynienia w tej sprawie.

16 Sąd pierwszej instancji zajął także stanowisko, że nie stanowi – wbrew twierdzeniom skarżącego - podstawy prawnej oprocentowania nadpłaty powstałej wskutek zastosowania się podatnika do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego art. 14k § 1 O.p., stanowiący o tym, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zamianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy.

17 Mając na uwadze powyższe Sądu pierwszej instancji uznał, organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa i prawidłowo je zastosowały. Sąd nie doparzył się też naruszenia wskazanych przez skarżącego przepisów O.p.

18 4. Skarga kasacyjna.

19 4.1. Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie:

20 I. przepisów prawa materialnego, tj.:

21 - art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p., poprzez uznanie jego nieprawidłowej wykładni dokonanej przez organ podatkowy, a mianowicie przez nieprawidłowe przyjęcie, iż w przypadku uchylenia przez sąd administracyjny interpretacji Ministra Finansów, stronie nie należy się oprocentowanie od nadpłaty od dnia jej powstania, pomimo faktu, iż nadpłata powstała w związku z zastosowaniem się przez stronę do wydanej uprzednio interpretacji;

22 - art. 77 § 1 pkt 6 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, a co za tym idzie, poprzez nieprawidłowe przyjęcie, iż powyższy przepis znajduje zastosowanie w sytuacji, kiedy strona – w wyniku uchylenia przez sąd administracyjny interpretacji Ministra Finansów, do której strona się zastosowała i z tytułu której powstała nadpłata – została zmuszona do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją) a tym samym, że oprocentowanie należałoby się skarżącej dopiero z upływem dwóch miesięcy od daty złożenia ww. wniosku;

23 II. przepisów postępowania, tj.:

24 - art. 120 i 121 § 1 O.p. poprzez arbitralne stosowanie prawa i przyjęcie działań organu podatkowego za prawidłowe, mimo że sprowadzają się one do niczym nieuzasadnionego ograniczenia prawa podatnika do uzyskania oprocentowania od nienależnie uiszczonego podatku od towarów i usług, z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych i w oparciu o nieprawidłową interpretację.

25 4.2. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie wyroku oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

26 4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego.

27 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

28 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

29 5.1. W skardze kasacyjnej powołano się na obydwie podstawy kasacyjne wymienione w przepisie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."). Charakter rozpoznawanej sprawy wymaga jednak odmiennego, aniżeli zwykle stosowane, podejścia do kolejności rozpoznawania zarzutów. Z reguły, w sytuacji gdy autor skargi kasacyjnej zarzuca zarówno naruszenie prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut.

30 W niniejszej natomiast sprawie w pierwszej kolejności należało rozważyć kwestię wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego, bowiem kontroli sądowo administracyjnej, pod względem zgodności z prawem, podlegało rozstrzygnięcie organu wydane w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego, co do jego zakresu i sposobu zastosowania zgodnie z art. 14b i następne O.p. Jest to postępowanie szczególne, w którym organ obowiązany jest odnieść się do stanowiska wnioskodawcy w danej sprawie, w odniesieniu do określonego stanu faktycznego, jak i do regulacji prawnych znajdujących w tym konkretnym stanie faktycznym zastosowanie.

31 5.2. Na gruncie naruszenia przepisów prawa materialnego w rozpatrywanej sprawie sporne pozostaje to, czy podatnik może domagać się od organu podatkowego oprocentowania kwoty podatku, którą uiścił na rzecz Skarbu państwa w związku z zastosowaniem się do indywidualnej interpretacji, która następnie została uchylona.

32 W ocenie autora skargi kasacyjnej oprocentowanie takie jest należne na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 3 O.p.

33 Stanowiska takiego nie można jednak podzielić.

34 5.3. Zgodnie bowiem z art. 78 O.p. oprocentowaniu podlegają następujące nadpłaty:

35 - powstałe w wskutek wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji: ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy (art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 1 lit. a – d),

36 - powstałe wskutek uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji organu podatkowego przez sąd administracyjny (art. 78 § 3 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 pkt 3),

37 - ustalone w postępowaniu o stwierdzenie nadpłaty (art. 78 § 3 pkt 3 w związku z art. 77 § 1 pkt 2 i pkt 6),

38 - powstałe wskutek uiszczania zaliczek na podatek (art. 78 § 3 pkt 4 w związku z art. 77 § 1 pkt 5 i pkt 2 oraz art. 78 § 3 pkt 5 w związku z art. 77 § 1 pkt 7),

39 - powstałe w następstwie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (art. 78 § 5 pkt 1 i 2 w związku z art. 77 § 1 pkt 4).

40 Z art. 77 § 1 pkt 3 O.p. wynika, że nadpłata podlega zwrotowi w terminie 14 dni od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność, z zastrzeżeniem § 3.

41 Art. 77 § 3 O.p., stanowi natomiast o doręczeniu organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego lub stwierdzającego nieważność decyzji wymienionej w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a – d.

42 Z kolei art. 77 § 1 pkt 3 O.p., powstanie nadpłaty wiąże z doręczeniem organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję organu podatkowego pierwszej instancji lub stwierdzającego jej nieważność. A zatem przepis ten powstanie nadpłaty wiąże z prawomocnym wyeliminowaniem z obrotu prawnego decyzji a nie indywidualnej interpretacji. Ponadto w przepisie tym chodzi o decyzje szczególnego rodzaju.

43 Przypomnieć w tym miejscu należy, że decyzje o których mowa w art. z art. 77 § 1 pkt 3 O.p., to decyzje wymienione w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a – d, a zatem decyzje: ustalające wysokość zobowiązania podatkowego, określające wysokość zobowiązania podatkowego, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy. Wynika to wprost z art. 77 § 3 O.p.

44 5.4. Podkreślenia na tle tej sprawy wymaga w szczególności, że pomiędzy decyzjami a indywidualnymi interpretacjami zachodzą istotne różnice, które nie pozwalają na przyjęcie poglądu, że przez decyzje można rozumieć również indywidualne interpretacje.

45 Pod pojęciem decyzji rozumie się takie oświadczenie woli organu administracyjnego, które wywiera skutki prawne w sferze stosunku materialnoprawnego, bądź w sferze stosunku administracyjnoprawnego procesowego (por. m.in. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. akt I OPS 4/13, ONSAiWSA z 2014 r. Nr 3, poz. 35). Decyzję ujmuje się jako akt o charakterze materialnym i procesowym. W znaczeniu materialnym jest to kwalifikowany akt administracyjny, stanowiący przejaw woli organu administracyjnego, wydany na podstawie powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego, o charakterze władczym i zewnętrznym, rozstrzygający sprawę konkretnie oznaczonej osoby fizycznej lub prawnej. Decyzja w znaczeniu procesowym załatwia sprawę administracyjną na podstawie przepisów formalnych. W praktyce i doktrynie przyjęto minimalne składniki pisma pozwalające na uznanie pisma za decyzję administracyjną. Są nimi: oznaczenie organu administracyjnego wydającego decyzję, wskazanie jej adresata, rozstrzygnięcie o istocie sprawy oraz podpis osoby reprezentującej organ (p. Janusz Borkowski w: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Warszawa, 1989 r., str. 506). Te okoliczności wyraźnie wskazują, iż decyzja administracyjna może być wydana tylko w sprawie administracyjnej oraz skierowana do konkretnie wskazanej strony i rozstrzygać władczo o jej prawach lub o obowiązkach. Jest bowiem formą załatwienia indywidualnej sprawy administracyjnej i zapada w postępowaniu administracyjnym; konkretyzuje autorytatywną wypowiedzią normę prawa administracyjnego (p. m.in. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 stycznia 2014 r., sygn. akt II GPS 3/13).

46 W odniesieniu natomiast do indywidualnych interpretacji w doktrynie i w orzecznictwie zauważa się, że nie są rozstrzygnięciami władczymi ani aktami stosowania prawa, a pozostają jedynie poglądem organu podatkowego w kwestii sposobu stosowania prawa (por. B. Brzeziński, B. Masternak, Instytucja wiążących interpretacji w Ordynacji podatkowej, "Monitor Podatkowy" 2005/4, s.12, podobnie w wyroku NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2012r. I FPS 4/12, publ. w CBOSA). Indywidualnych interpretacji podatkowych nie można uznać za akt stosowania prawa ponieważ są one rezultatem procesu, który tylko w części odpowiada stosowaniu prawa, ponieważ brakuje elementu ustalania stanu faktycznego. W efekcie procesu interpretacji nie powstaje reguła indywidualna normująca zachowanie się adresata, która jest efektem stosowania prawa materialnego, lecz jedynie reguły mówiące o tym jak to prawo materialne stosować. W tym zakresie interpretacja indywidualna nie wywołuje takich bezpośrednich skutków jak akty typowe dla stosowania prawa tj. decyzja, czy postanowienie, bo nie formułuje sposobów zachowania się jej adresata. W tym przypadku reguły interpretacji odnoszą się do subsumcji, czyli fazy poprzedzającej stosowanie prawa. (por. H. Dzwonkowski, Charakter prawny indywidualnych interpretacji podatkowych- wybrane zagadnienia, Księga Jubileuszowa Profesora Ryszarda Mastalskiego pod redakcją naukową Wiesławy Miemiec, Stanowienie i stosowanie prawa podatkowego, 2009 r., s.143).

47 Nie ma zatem żadnych powodów aby utożsamiać indywidualne interpretacje z decyzjami, o których mowa w art. 77 § 1 pkt 3 O.p.

48 5.5. Za nietrafną zatem należy uznać podniesioną w sprawie argumentację, zgodnie z którą poprzez błędnie wydaną interpretację strona skarżąca poniosła szkodę, nie mogąc dysponować środkami pieniężnymi przez okres 4 lat.

49 Zauważyć bowiem należy, że nikt nie jest zobowiązany zastosować się do indywidualnej interpretacji, ponieważ pozostaje ona niewiążąca w przeciwieństwie do decyzji podatkowej, której wyegzekwowanie może nastąpić w drodze postępowania egzekucyjnego.

50 Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują ochronę prawną przysługującą wnioskodawcy w przypadku zastosowania się do indywidualnej interpretacji. W szczególności art. 14k § 1 O.p. przewiduje, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Użyty w tym przepisie zwrot " nie może szkodzić" należy rozumieć w ten sposób, że w stosunku do podmiotu, który zastosował się do indywidualnej interpretacji przed jej zmianą, w określonych w dalszych przepisach, sytuacjach następuje wyłączenie odpowiedzialności karnej, naliczania odsetek (art. 14k § 3 O.p.) a nawet zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji (14m § 1 O.p.).

51 Zatem zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że art. 14k § 1 O.p. nie może stanowić podstawy prawnej oprocentowania nadpłaty powstałej wskutek zastosowania się podatnika do indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

52 5.5. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia prawa procesowego, tj. art. 120 i 121 § 1 O.p. W ocenie autora skargi kasacyjnej naruszenie to wynika z arbitralnego stosowania prawa i przyjęcia działań organu podatkowego za prawidłowe, mimo że sprowadzają się one do niczym nieuzasadnionego ograniczenia prawa podatnika do uzyskania oprocentowania od nienależnie uiszczonego podatku od towarów i usług, z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych i w oparciu o nieprawidłową interpretację.

53 Sposób sformułowania tych zarzutów oraz ich uzasadnienie wskazuje bowiem na to, że do naruszenia przepisów prawa procesowego miało dojść poprzez błędne zastosowanie przepisów prawa materialnego. Powyższe natomiast, jak wyżej wykazano nie miało miejsca.

54 6. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

55 O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 P.p.s.a. w związku z art. 205 § 2 P.p.s.a., § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (j.t. Dz. U. z 2013r., poz. 490).