Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 2017 r., I FSK 1867/15

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 sierpnia 2017 r., I FSK 1867/15

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 25 sierpnia 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Lu 215/15 w sprawie ze skargi M. sp. z o.o. w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 października 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz M. sp. z o. o. w C. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

3 1.1. Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2015r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w sprawie o sygn. akt I SA/Lu 215/15 ze skargi M. Sp. z o.o. w C. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 października 2014r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną; orzekł, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie podlega wykonaniu w całości, a także orzekł w przedmiocie kosztów postępowania.

4 1.2. Stan sprawy Sąd pierwszej instancji przedstawił następująco. W dniu 4 lipca 2014r. strona złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku wskazano, że M. z o.o. w C. prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na wytwarzaniu i dostarczaniu energii cieplnej. W ramach prowadzonej działalności dostarczono do spółki towary, na które zostały wystawione faktury. Kwoty wynikające z faktur zostały zajęte w wyniku egzekucji komorniczej. Komornik sądowy zawiadomił spółkę o dokonaniu zajęcia wierzytelności z tytułu "wszelkich rozliczeń", na podstawie tytułu wykonawczego, tj. wyroku Sądu Rejonowego. Komornik zobowiązał spółkę do nieuiszczania dłużnikowi należnego świadczenia i złożenia go bezpośrednio na rachunek bankowy organu egzekucyjnego. Jednocześnie dostawca towaru i wystawca faktur wezwał spółkę do dokonania zapłaty przysługującej mu należności bezpośrednio na rzecz innych podmiotów, określając to wezwanie jako "polecenie płatnicze". Z uwagi na fakt, że łączna kwota wynikająca z ww. poleceń dostawcy i wystawcy faktur stanowiła 95,6% całkowitej kwoty wynikającej z wystawionych faktur, różnicę spółka uregulowała w dniu 8 marca 2013 roku na konto wskazane przez komornika. Pozostała kwota ze względu na wątpliwości co do osoby wierzyciela w tej części, została w dniu 11 marca 2013 roku przekazana przez Spółkę do depozytu sądowego na konto bankowe Sądu Rejonowego. Jednocześnie spółka wystosowała do Sądu Rejonowego wniosek o zezwolenie na złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego. Spółka nie kwestionowała i nie kwestionuje istnienia zobowiązania. Sąd Rejonowy wydał postanowienie zezwalające spółce na złożenie do depozytu sądowego spornej kwoty, jednak jeden z uczestników tego postępowania wystąpił z apelacją. Przedłużające się przed Sądem postępowanie w sprawie złożenia depozytu, zbiegło się z upływem 150 dni od terminu płatności, określonych na wystawionych fakturach.

5 Wątpliwości spółki wynikały z postanowień ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2011r. nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o podatku od towarów i usług") w zakresie uregulowanym art. 89b.

6 W powyższej sprawie wnioskodawca wystąpił i uzyskał indywidualną interpretację wskazującą, że takie złożenie do depozytu należy uznać za uregulowanie należności, wobec czego nie będzie w tym przypadku zastosowany art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług (Pismo Ministra Finansów z dnia 31 stycznia 2014 roku, znak [...]). W interpretacji podkreślono jednak, że w przypadku wycofania przedmiotu depozytu przez spółkę, a więc w sytuacji nieuregulowania należności należy dokonać stosownej korekty w oparciu o art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

7 Sprawa w zakresie depozytu sądowego miała jednak dalszy bieg. W wyniku apelacji jednego z uczestników postępowania, Sąd Okręgowy w postanowieniu z dnia 24 kwietnia 2014 roku (sygn. Akt [...]) zmienił zaskarżone postanowienie Sądu Rejonowego, m.in. w ten sposób, że oddalił wniosek spółki o złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego. W wyniku literalnego odczytania otrzymanego postanowienia Sądu Okręgowego jako braku zgody na złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego, a stąd możliwej oceny tej należności za nieuregulowaną w obliczu art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, spółka - po wydaniu tego postanowienia - z ostrożności dokonała korekty podatku naliczonego, wynikającego z wartości przedmiotu świadczenia złożonego przez spółkę do depozytu sądowego w opisanej sprawie. Środki pieniężne złożone do depozytu sądowego nie zostały przez spółkę wycofanie z depozytu. Sąd Rejonowy potwierdził, że złożony przedmiot świadczenia pozostawał na dzień 31 maja 2014 roku na rachunku depozytowym tego Sądu. Sąd Okręgowy podkreślił natomiast, że komornik dokonywał zajęć wierzytelności - także po złożeniu przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego, w konsekwencji "...zajęcia objęły całą kwotę wierzytelności, której w rozpatrywanej sprawie dotyczył wniosek dłużnika o złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego". Zajęcie wierzytelności przez organ egzekucyjny powoduje, że dłużnik zajętej wierzytelności nie może przekazać przedmiotu świadczenia na rzecz wierzyciela.

8 Zdaniem wnioskodawcy depozyt sądowy, o którym mowa w art. 896 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014r., poz. 101 ze zm., dalej: "K.p.c.") jest depozytem proceduralnym, będącym w istocie czynnością techniczną, polegającą wyłącznie na złożeniu świadczenia do depozytu sądowego, bez potrzeby, a nawet możliwości uzyskania zgody sądu na tę czynność. W każdym razie złożony do depozytu przedmiot pozostaje do wyłącznej dyspozycji komornika. W ocenie Sądu Okręgowego zajęcie wierzytelności przez organ egzekucyjny w związku z toczącym się postępowaniem egzekucyjnym lub zabezpieczającym wyklucza możliwość spełnienia świadczenia przez dłużnika tej wierzytelności w inny sposób niż określony w art. 896 § 1 pkt 2 K.p.c. Przyjęcie, że w omawianym wypadku dłużnik zajętej wierzytelności mógłby wystąpić z wnioskiem o zezwolenie za złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego, z powołaniem się na występowanie którejkolwiek podstaw materialnoprawnych, prowadziłoby w każdym wypadku do usunięcia przedmiotu świadczenia spod egzekucji toczącej się przeciwko wierzycielowi zajętej wierzytelności.

9 W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

10 1. czy w związku z uznaniem przez Sąd Okręgowy, iż faktyczną podstawą złożenia przez spółkę przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego jest art. 896 § 1 pkt 2 k.p.c., a nie 467 k.c., wobec faktu pozostawania tego przedmiotu w dalszym ciągu w depozycie sądowym, należy uznać - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - za uregulowanie należności, wobec czego spółka nie jest zobowiązana do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur w opisywanej sprawie, w związku z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług?

11 2. w przypadku oceny, że spółka winna dokonać korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktur w opisywanej sprawie, za jaki okres winna dokonać tej korekty?

12 Zdaniem strony uznanie przez Sąd Okręgowy innej niż spółka początkowo przyjmowała, podstawy prawnej złożenia przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego nie zmienia faktu, że przedmiot świadczenia został złożony i w dalszym ciągu pozostaje w depozycie sądowym. Tego rodzaju złożenie wierzytelności do depozytu sądowego nie wymaga zgody sądu, ale jest zapłatą należności tyle tylko, że nie do rąk wierzyciela, ale komornika, który prowadzi egzekucję z wierzytelności tegoż wierzyciela. Ponieważ przedmiot świadczenia (pieniądze polskie) w dalszym ciągu pozostaje na rachunku depozytowym, zdaniem spółki zmiana podstawy pozostawania przedmiotu świadczenia w depozycie sądowym nie wpływa na ocenę i w dalszym ciągu jego złożenie do depozytu sądowego należy uznać za uregulowanie zobowiązania. W obliczu powyższego spółka nie jest zobowiązana do korekty odliczonej kwoty podatku od towarów i usług, wynikającej z faktur w opisywanej sprawie, w związku z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

13 W przypadku innego stanowiska i przyjęcia, że spółka winna dokonać stosownej korekty wynikającej z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, korekty tej - w ocenie wnioskodawcy - należy dokonać za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

14 1.3. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2014r. uznał za nieprawidłowe stanowisko strony co do zagadnienia przedstawionego w pytaniu pierwszym i nieprawidłowe - co do zagadnienia przedstawionego w pytaniu drugim.

15 W uzasadnieniu interpretacji organ przywołał treść przepisów art. 89 a i 89 b ustawy o podatku od towarów i usług, a także art. 467, art. 468 § 1 i 469 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), art. 693² § 1 i § 2, 693¹¹ § 1 i § 2, art. 693¹² i art. 896 § 1 i § 2 K.p.c., a następnie stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie Sąd Okręgowy zakwestionował złożenie świadczenia do depozytu sądowego. Zatem w ocenie organu należało stwierdzić, iż złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu nie jest skuteczne. Wobec tego nie można uznać, iż nastąpiło uregulowanie zobowiązania. Tym samym skoro nie nastąpiło uregulowanie zobowiązania, to wnioskodawca winien dokonać korekty odliczonego podatku.

16 Organ przyjął, że strona obowiązana jest do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

17 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

18 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, po wyczerpaniu środków przewidzianych prawem, strona zarzuciła, że organ podatkowy dokonał naruszenia prawa poprzez niewłaściwą wykładnię przepisów prawa materialnego, a to art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 896 § 1 pkt 2 K.p.c., poprzez uznanie, że zapłata długu do depozytu sądowego, o którym mowa w tym przepisie nie stanowi uregulowania należności.

19 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

20 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie działając na podstawie 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej: "ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi") uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

21 3.2. Sąd pierwszej instancji przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i nie zgodził się ze stanowiskiem organu twierdząc, że nie uwzględnia ono wszystkich aspektów przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Stwierdził, że złożenie należności pieniężnej w walucie polskiej nastąpiło na podstawie art. 896 § 1 pkt 2 K.p.c., co stanowi odrębną podstawą dla dokonania takiej wpłaty od tych, jakie unormowane zostały w art. 467 k.c. Dłużnik zajętej wierzytelności, po wezwaniu przez komornika sądowego, jest zobowiązany do nieuiszczania należnego świadczenia dłużnikowi egzekwowanemu i do jednoczesnego złożenia tego świadczenia komornikowi lub do depozytu sądowego. Dla dłużnika zajętej wierzytelności, któremu pozostawiono wybór pomiędzy formą dokonania zapłaty, oznacza to każdorazowo spełnienie świadczenia, do którego był zobowiązany wobec dłużnika egzekwowanego. Od tego bowiem momentu świadczenie pozostaje w dyspozycji organu egzekucyjnego. Tak też się stało w niniejszej sprawie, bowiem komornik sądowy ostatecznie dokonał wypłaty wpłaconej należności pieniężnej z depozytu sądowego. Datą spełnienia świadczenia jest data przekazania środków pieniężnych komornikowi lub data ich wpłaty do depozytu. Rację ma zatem skarżący wskazując, na odrębność regulowanej przepisem art. 896 § 1 pkt 2 K.p.c. instytucji złożenia do depozytu sądowego od instytucji uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego. Przepis art. 896 § 1 pkt 2 K.p.c. nie zawiera żadnych przesłanek dla dokonania złożenia do depozytu sądowego, poza informacją komornika sądowego o zajęciu wierzytelności. Przesłanki wskazane w art. 467 k.c. pozostają zatem nieadekwatne do badanej sytuacji. Dłużnik zajętej wierzytelności nie posiada w takim wypadku wyboru co do beneficjenta świadczenia. Jest on zobowiązany, by świadczyć do rąk komornika. W takim wypadku wpłata należności do depozytu sądowego jest jedynie czynnością o aspekcie technicznym.

22 Zdaniem Sądu pierwszej instancji nie można zgodzić się również z konstatacją organu interpretacyjnego, przypisującą nadmierne znaczenie, negatywnemu postanowieniu Sądu w przedmiocie wniosku o złożenie do depozytu sądowego. Podkreślono, że złożenie do depozytu sądowego w rozumieniu art. 467 k.c. nie zawsze wymaga zezwolenia Sądu. Stanowi o tym przepis art. 693² § 2 K.p.c. Jeżeli bowiem przedmiotem świadczenia są pieniądze polskie, złożenie do depozytu może być dokonane również przed uzyskaniem zezwolenia Sądu. W takim wypadku dłużnik powinien równocześnie ze złożeniem pieniędzy zgłosić wniosek o zezwolenie na złożenie do depozytu. W razie uwzględnienia tego wniosku złożenie do depozytu uważa się za dokonane w chwili, w której rzeczywiście nastąpiło. A contrario, brak takiego zezwolenia oznacza, że do spełnienia świadczenia dojdzie w dacie ewentualnego odebrania pieniędzy przez wierzyciela, nawet w wypadku nieważności takiego złożenia (dobrowolne odebranie przez wierzyciela przedmiotu świadczenia sanuje ewentualne braki złożenia do depozytu, należy je traktować jako złożenie oświadczenia o przyjęciu tego przedmiotu). Brak zezwolenia Sądu na złożenie do depozytu nie oznacza nieważności złożenia w rozumieniu art. 470 k.c. (jedyną drogą rozstrzygnięcia jest w takim wypadku powództwo wierzyciela o spełnienie świadczenia, w którym Sąd rozstrzyga o ważności złożenia do depozytu). Samo bowiem orzeczenie Sądu o zezwoleniu na złożenie do depozytu sądowego, z uwagi na ograniczoną kognicję w tym postępowaniu, nie ma znaczenia prawnego z punktu widzenia oceny ważności złożenia, bowiem w postępowaniu depozytowym istotny jest jedynie formalny, a nie merytoryczny aspekt sprawy, a Sąd nie bada prawdziwości twierdzeń zawartych we wniosku, ograniczając się jedynie do oceny, czy według przytoczonych okoliczności złożenie do depozytu nie stanowi podstawy do uznania złożenia za ważne (postanowienie SN z dnia 17 marca 1970 r., II CR 159/70, OSNCP 1970, nr 11, poz. 209).

23 Sąd pierwszej instancji zalecił, aby przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględnił dokonaną przez Sąd rozpoznający sprawę wykładnię przepisów regulujących instytucję złożenia świadczenia do depozytu sądowego. Następnie, przy wykorzystaniu powyższej wykładni, zobowiązał organ do dokonania oceny realizacji przesłanek z art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, czego dotyczyło sformułowane we wniosku zapytanie podatnika.

24 4. Skarga kasacyjna.

25 4.1. W skardze kasacyjnej Minister Finansów działający przez upoważniony organ Dyrektora Izby Skarbowej w L. wyrokowi Sądu pierwszej instancji, zarzucił naruszenie prawa materialnego - art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przez jego błędną interpretację i w konsekwencji niewłaściwa ocenę zastosowania do stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji Ministra Finansów polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, iż złożenie przez stronę należnych dostawcy towarów kwot do depozytu sądowego w sytuacji, gdy z treści zajęcia komorniczego wynikał obowiązek wpłaty należności na rachunek organu egzekucyjnego, a zgodność z prawem złożenia do depozytu sadowego została zakwestionowana orzeczeniem prawomocnym Sądu Okręgowego, jest uregulowaniem należności w rozumieniu tego przepisu. Naruszenie to zdaniem organu interpretacyjnego miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia, albowiem było przyczyną uchylenia prawidłowej interpretacji Ministra Finansów.

26 4.2. Autor skargi kasacyjnej, wniósł o uchylnie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

27 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

28 5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

29 Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

30 Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta jest na podstawie kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, czyli naruszeniu przepisów prawa materialnego.

31 5.2. Istota sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu dotyczy dokonania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie błędnej interpretacji art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji niewłaściwej oceny zastosowania do stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji, polegającej na nieuzasadnionym przyjęciu, iż złożenie przez stronę należnych dostawcy towarów kwot do depozytu sądowego w sytuacji, gdy z treści zajęcia komorniczego wynikał obowiązek wpłaty należności na rachunek organu egzekucyjnego, a zgodność z prawem złożenia do depozytu sądowego została zakwestionowana orzeczeniem prawomocnym Sądu Okręgowego, jest uregulowaniem należności w rozumieniu tego przepisu.

32 Odnosząc się do powyższego zarzutu należy stwierdzić, iż na podstawie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jeśli dłużnik nie zapłaci (w jakiejkolwiek formie) wierzytelności w terminie 150 dni od upływu terminu płatności, to wówczas ma prawny obowiązek skorygowania podatku naliczonego wynikającego z niezapłaconej faktury. Obowiązek korekty nie powstanie, jeśli wierzytelność zostanie uregulowana najpóźniej do końca okresu rozliczeniowego, w którym upłynął termin 150 dni.

33 Należność nieuregulowana w rozumieniu art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest to należność, która spełnia dwa warunki. Po pierwsze, istnieje w momencie określonym w tej normie prawnej. Po drugie, nie została uregulowana przez dłużnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 listopada 2015r. sygn. akt I FSK 1298/14, publ. LEX nr 1970374).

34 5.3. Przenosząc powyższe, niesporne uwagi na okoliczności niniejszej sprawy należy wskazać, iż stanowisko zaprezentowane w skardze kasacyjnej jest nie do zaakceptowania. Organ, zarówno w zakwestionowanej przez orzekający Sąd pierwszej instancji interpretacji, jak i w skardze kasacyjnej koncentrował się wyłącznie na formalnym aspekcie rozstrzygnięcia Sądu Okręgowego w sprawie strony skarżącej, którym oddalono wniosek o złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego. Organ interpretacyjny zbagatelizował przy tym okoliczności sprawy przedstawione przez stronę skarżącą, z których wynikało, iż pieniądze złożone w depozycie sądowym nie zostały wycofane, a finalnie przekazane komornikowi w ramach prowadzonej egzekucji.

35 5.4. Orzeczenie Sądu Okręgowego było jednym z elementów stanu faktycznego sprawy. Natomiast Minister Finansów był organem właściwym do dokonywania interpretacji przepisów prawa podatkowego, w tym przypadku treści art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona skarżąca formułując pytanie odniosła się do przepisów prawa cywilnego i procedury cywilnej, ale w istocie wykładnia przywołanego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług była kluczowa. Nie ulega wątpliwości, iż należność objęta fakturą została uregulowana. Przyznał to sam Minister Finansów, który w uprzednio wydanej na rzecz strony skarżącej interpretacji indywidulanej stwierdził, iż złożenie przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego należy uznać za uregulowanie należności, wobec czego przepis art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nakazujący korektę podatku naliczonego nie miał zastosowania. Trafnie Minister Finansów stwierdził dodatkowo, iż wycofanie przedmiotu depozytu przez Spółkę stanowiłoby zmianę okoliczności, uzasadniających zastosowanie przywołanego przepisu, bowiem wycofanie przedmiotu świadczenia z depozytu sądowego przez dłużnika oznaczałoby nieuregulowanie należności. Jednak taka sytuacja w niniejszej sprawie nie miała miejsca. Przedmiot świadczenia w dacie składania wniosku o interpretację nadal pozostawał w depozycie sądowym, a Spółka nie wskazała, iż zamierza wycofać należność z depozytu, mimo orzeczenia Sądu Okręgowego. Mało tego – jak wskazała Spółka we wniosku - uznanie przez Sąd Okręgowy innej niż Spółka początkowo przyjmowała, podstawy prawnej złożenia przedmiotu świadczenia do depozytu sądowego nie zmieniało faktu, że przedmiot świadczenia został złożony i w dalszym ciągu pozostawał w tym depozycie. Minister Finansów powinien był zatem ocenić te okoliczności w świetle treści art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czego właściwie nie uczynił, a co trafnie podniósł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie. Sąd ten wskazał, iż ocena sprawy dokonana przez organ nie uwzględniała wszystkich aspektów przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, a dłużnik zajętej wierzytelności, po wezwaniu przez komornika sądowego, jest zobowiązany do nieuiszczania należnego świadczenia dłużnikowi egzekwowanemu i do jednoczesnego złożenia tego świadczenia komornikowi lub do depozytu sądowego. Dla dłużnika zajętej wierzytelności, któremu pozostawiono wybór pomiędzy formą dokonania zapłaty, oznacza to każdorazowo spełnienie świadczenia, do którego był zobowiązany wobec dłużnika egzekwowanego. Od tego bowiem momentu świadczenie pozostaje w dyspozycji organu egzekucyjnego. Tak też się stało w niniejszej sprawie, bowiem komornik sądowy ostatecznie dokonał wypłaty wpłaconej należności pieniężnej z depozytu sądowego.

36 5.5. Zatem teza autora skargi kasacyjnej, iż złożenie przez stronę należnych dostawcy towarów kwot do depozytu sądowego w sytuacji, gdy z treści zajęcia komorniczego wynikał obowiązek wpłaty należności na rachunek organu egzekucyjnego, a zgodność z prawem złożenia do depozytu sądowego została zakwestionowana orzeczeniem prawomocnym Sądu Okręgowego nie stanowi uregulowania należności jest nieadekwatna do okoliczności niniejszej sprawy. Pominięto bowiem fakt, iż należność nie wróciła do dłużnika, czyli strony skarżącej. Należy przy tym podkreślić, iż to jest kluczowa okoliczność w rozumieniu art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Złożenie kwoty należności pieniężnej do depozytu sądowego, nawet w przypadku, gdy była ona objęta zajęciem komorniczym, stanowi jej uregulowanie jeśli nie wróciła ona do dłużnika w żadnej formie. Obowiązek korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z faktury na podstawie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług istnieje jedynie wówczas, gdy dłużnik nie zapłaci (w jakiejkolwiek formie) należności.

37 5.6. Uznając, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 art. 205 § 2 i art. 209 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.