Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2023 r., I FSK 1612/22

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2023 r., I FSK 1612/22

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek (spr.), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, , po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Go 744/19 w sprawie ze skargi J. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 9 września 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Przedmiotem skargi kasacyjnej J. K., powoływanego dalej jako "skarżący", jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 744/19. W orzeczeniu tym sąd pierwszej instancji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", oddalił skargę skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 9 września 2019 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (wyrok ten i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

3 W skardze kasacyjnej skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił na podstawie art. 174 pkt. 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

4 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), powoływanej dalej jako "O.p", poprzez brak uwzględnienia podniesionych w skardze argumentów strony wskazujących, że termin do wniesienia odwołania został dochowany (spełniono warunki do przywrócenia tego terminu) i w konsekwencji nieuchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 9 września 2019 r.;

5 2) naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak uwzględnienia przedstawionych w skardze argumentów strony wskazujących na wadliwe przeprowadzenie postępowania dowodowego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze i w konsekwencji nieuchylenie zaskarżonego postanowienia z dnia 9 września 2019 r. wydanego przez organ;

6 3) naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 120, 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez brak uwzględnienia przedstawionych w skardze argumentów strony wskazujących na wydanie postanowienia bez uwzględnienia istotnych okoliczności stanu faktycznego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze i konsekwencji nieuchylenie zaskarżonego postanowienia

7 z dnia 9 września 2019 r. wydanego przez organ;

8 4) art. 151 P.p.s.a. poprzez bezpodstawne oddalenie skargi;

9 5) art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), powoływanej dalej jako "P.u.s.a..", w zw. z art. 3 § 2 pkt. 2 P.p.s.a. poprzez brak kontroli zaskarżonego postanowienia.

10 W związku z powyższym skarżący na podstawie art. 173 § 1, art. 177 § 1, art. 185 § 1 oraz art. 203 pkt. 1 P.p.s.a. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia z dnia 9 września 2019 r., przeprowadzenie rozprawy, zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.

11 Organ, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł odpowiedź na skargę kasacyjną.

12 Na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.) sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, zaś strony zostały poinformowane o możliwości przedstawienia swojego stanowiska lub dodatkowych argumentów w formie pisemnej, do dnia rozpoznania sprawy.

13 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

14 Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

15 Istotą sprawy zawisłej przed sądem pierwszej instancji było ustalenie czy skarżący ponosi winę w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Drezdenku z dnia 13 czerwca 2019 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2016 r.

16 W pierwszym zarzucie skarżący powołał naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a w. zw. z art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez brak uwzględnienia przedstawionych w skardze argumentów strony uprawdopodabniających niezawinione uchybienie terminu i w konsekwencji nieuchylenie postanowienia w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu.

17 W uzasadnieniu przedmiotowego zarzutu skarżący wskazał, że poza sporem pozostaje fakt wniesienia odwołania po terminie. Odnosząc się do kwestii winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania wskazał, że winy tej nie można przypisać skarżącemu, z uwagi na to, że przyczyna uchybienia terminu nie leżała po jego stronie. W ocenie skarżącego winy tej nie można również przypisać pełnomocnikowi.

18 Odnosząc się do twierdzenia organu w postanowieniu o odmowie przywrócenia

19 terminu do wniesienia odwołania o tym, że pełnomocnik powinien rozważyć inny niż droga elektroniczna sposób przekazywania decyzji, skarżący argumentował że brak było podstaw aby przypuszczać, że skan decyzji nie dotarł do pracowników zobowiązanych do wniesienia odwołania. Brak było bowiem komunikatu zwrotnego o niemożności dostarczenia wiadomości zawierającej skan decyzji. Odnośnie

20 stanowiska organu, iż pełnomocnik powinien osobiście lub przez osoby wyznaczone dopilnować, żeby przed upływem ustawowego terminu do wniesienia odwołania został przedstawiony do podpisu projekt tego środka zaskarżenia skarżący wskazał, że w niniejszej sprawie pracownik merytoryczny nie miał wiedzy o doręczeniu decyzji z dnia 13 czerwca 2019 r., toteż trudno go winić za uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W ocenie skarżącego zarówno pełnomocnik jak i pracownik merytoryczny działali zgodnie ze standardową procedurą, a uchybienie terminu wynikło z nadzwyczajnego splotu wydarzeń, którego żadna procedura nie była w stanie przewidzieć. Stwierdził również, że żaden system teleinformatyczny nie jest

21 niezawodny a uchybienie terminu nie jest skutkiem błędów w funkcjonowaniu

22 kancelarii, ale skutkiem awarii systemu.

23 Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela argumentacji przestawionej przez skarżącego.

24 W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stosownie do treści art. 162 § 1 i 2 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin.

25 W orzecznictwie przyjmuje się, że instytucja przywrócenia terminu została zastrzeżona dla sytuacji wyjątkowych. Ocena braku winy w niedochowaniu terminu wyznaczonego do dokonania czynności procesowej następuje według obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od podmiotu dbającego należycie o własne interesy. Taka ocena uwzględniać musi wszystkie okoliczności sprawy. Dlatego też, przywrócenie terminu możliwe jest wtedy tylko, gdy uchybienie terminowi nastąpiło wskutek przeszkody, której strona, bądź jej pełnomocnik nie mogli usunąć, nawet przy dochowaniu największego w danych warunkach wysiłku. Natomiast w przypadku, gdy zainteresowanemu podmiotowi można przypisać choćby lekkie niedbalstwo, to wówczas brak jest podstaw do przywrócenia terminu (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2022 r. sygn. akt I FSK 1871/19).

26 W realiach niniejszej sprawy przede wszystkim należy rozważyć kwestię kluczową, to jest jaki powinien być miernik staranności pełnomocnika, który otrzymał terminowe pismo. W drugim zaś rzędzie rozważyć czy pełnomocnik mógł przewidzieć błąd systemu i zapobiec jego skutkom a pracownik merytoryczny przystąpić do obsługi sprawy. Z niekwestionowanego stanu faktycznego wynika, że decyzja została w sposób prawidłowy doręczona pełnomocnikowi. Podstawowa staranność nakłada na pełnomocnika zapisanie terminu. To zapisanie terminu powinno następnie doprowadzić pełnomocnika do osobistego lub przez inne osoby dopilnowania, aby pismo w odpowiednim czasie zostało mu przedstawione do weryfikacji lub podpisu. W tym kontekście dziwi to, że w całości nadzór nad sprawą w zakresie w szczególności terminowości załatwiania spraw został powierzony konkretnemu pracownikowi merytorycznemu w oddziale przedsiębiorstwa, bez żadnego nadzoru pełnomocnika lub osób przez niego upoważnionych. Przecież również po stronie tego pracownika merytorycznego mogłyby mieć miejsce okoliczności losowe, które uniemożliwiłyby mu zajęcie się sprawą lub nie mógłby przystąpić do obsługi sprawy z innego powodu. Wysłanie pisma do pracownika merytorycznego bez upewnienia się, że pracownik ten otrzymał to pismo oraz zadanie sporządzenia odwołania, oznacza pozbawienie się podstawowego nadzoru nad sprawą. A to z kolei można zakwalifikować jako niedbalstwo, które wyłącza brak winy w uchybieniu terminu.

27 Brak winy w uchybieniu terminu wyłącza również postawa firmy, w ramach której działa pełnomocnik, wobec powtarzających się przerw w komunikacji systemu elektronicznego. Przy czym postawa ta wynika z informacji i dokumentów przedstawionych przez skarżącego a skarżący nie zakwestionował w skardze kasacyjnej, aby sąd pierwszej instancji niewłaściwie odczytał treść wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania i innych dokumentów. Otóż skarżący wskazał, że powtarzające się przerwy w komunikacji spowodowane zawieszeniem serwerów trwały w okresie od 17 czerwca do dnia 22 lipca 2019 r., oraz występowały również wcześniej. Przegląd stanu spraw miał zaś nastąpić w dniu 22 lipca 2019 r., kiedy ustały problemy z serwerami. Wynika z tego, że przerwy w komunikacji trwały ponad miesiąc. Można było wobec tego przewidzieć zaistnienie awarii i zmodyfikować istniejące procedury. Podmiot dbający w sposób zwyczajny o interesy swoje i interesy klientów, mając wiedzę o występowaniu problemów w systemie teleinformatycznym, powinien w pierwszej kolejności dokonać czynności zupełnie podstawowej tj. upewnić się, że do adresata/pracownika merytorycznego trafiły dane dokumenty lub chociażby regularnie przeglądać serwery. Brak takich lub podobnych działań wyłącza brak winy pełnomocnika w uchybieniu terminu.

28 Wreszcie podzielić należy w całości argumentację zawartą w zaskarżonym wyroku sądu pierwszej instancji. Sąd pierwszej instancji oddalając skargę skarżącego na postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ustalił, że bezsprzeczna jest sama okoliczność uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Decyzję odebrano 17 czerwca 2019 r. a odwołanie zostało złożone w dniu 29 lipca 2019 r. Sąd pierwszej instancji prawidłowo nie uznał argumentu skarżącego, że brak wniesienia odwołania w terminie miał miejsce w wyniku nadzwyczajnego splotu wydarzeń, których żadna procedura nie była w stanie przewidzieć, gdyż z dokumentów przedstawionych przez skarżącego wynika, że awarie usług poczty zdarzały się wielokrotnie. Pełnomocnik nie posiadał zaś procedury wykrywania awarii, ale także jego system odbioru korespondencji nie przewidywał możliwości ustalenia, że skan decyzji dotarł do adresata.

29 Odnośnie zarzuconego przez skarżącego naruszenia art. 162 § 2 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że organ ani sąd pierwszej instancji nie kwestionował złożenia w terminie wniosku o przywrócenie terminu ani okoliczności wniesienia odwołania.

30 Wobec czego zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 162 § 1 i 2 O.p. należy uznać za niezasadny.

31 Następnie skarżący zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak uwzględnienia przedstawionych w skardze argumentów wskazujących na wadliwe prowadzenie postępowania dowodowego oraz przekroczenie granic zasady swobodnej oceny dowodów przez organ i w konsekwencji nieuchylenie zaskarżanego postanowienia.

32 Art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 odnoszą się do prowadzenia przez organy podatkowe postępowania dowodowego. Zauważyć należy, że art. 180 O.p. składa się z czterech jednostek redakcyjnych o zróżnicowanym charakterze. Skarżący nie podał konkretnej jednostki redakcyjnej, której dotyczy naruszenie. Art. 187 § 1 nakłada na organ zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Art. 191 stanowi zaś, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

33 Uzasadnienie przedmiotowego zarzutu sprowadza się właściwie do przytoczenia treści oraz wykładni podanych przepisów; twierdzenia, że "jeżeli natomiast materiał dowodowy w sprawie zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższego należy stwierdzić, że organ nie tylko nie wziął pod uwagę istotnych okoliczności stanu faktycznego i przedstawionych dowodów, ale również nie poczynił żadnych kroków ku wyjaśnienia wątpliwych w jego ocenie elementów"; przytoczenia stanowiska sądu pierwszej instancji; a na końcu konkluzji: "biorąc pod uwagę przytoczone wcześniej argumenty oraz zebrany w toku postępowania materiał dowodowy niewątpliwie istnieją uzasadnione podstawy do twierdzenia, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy skarżącego i jego pełnomocnika".

34 Zarzut jest niezasadny. Skarżący nie wskazał jakie luki zawiera materiał dowodowy, jakie okoliczności nie zostały wzięte pod uwagę, jakie elementy stanu dowodowego były wątpliwe, jakich kroków nie podjęto i na jakiej podstawie wysnuł przedstawioną wyżej konkluzję. Tymczasem Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrujący skargę kasacyjną nie jest uprawniony do domyślania się i uzupełniania argumentacji skarżącego, konkretyzowania, korygowania czy modyfikowania zarzutów w skardze kasacyjnej. Z szeregu orzeczeń sądów administracyjnych wynika, że takie działanie stałoby w sprzeczności z wyrażoną w art. 183 § 1 P.p.s.a. zasadą rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2023 r., sygn. akt III OSK 2506/21, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2023 r., sygn. akt III OSK 1959/21, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2023 r., sygn.

35 akt III FSK 4312/21). Wyjściem poza granice skargi kasacyjnej byłoby też dokonywanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyboru, z którą jednostką redakcyjną art. 180

36 O.p. związane jest zarzucane przez skarżącego naruszenie prawa.

37 Wobec tego również drugi z zarzutów nie okazał się skuteczny.

38 W kolejnym zarzucie skarżący powołał naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. art. 120, 121 § 1 i art. 122 O.p. Przepisy te dotyczą odpowiednio zasady legalizmu w postępowaniu podatkowym, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zasady prawdy obiektywnej.

39 W uzasadnieniu przedmiotowego zarzutu skarżący wskazał na naruszenie tych zasad poprzez oparcie przez organ ustaleń na błędnej wykładni przepisów prawa oraz stronniczej interpretacji stanu faktycznego. Skarżący wskazał, że w "niniejszej sprawie tendencyjna interpretacja stanu faktycznego dokonana przez organ uniemożliwiła przywrócenie terminu do złożenia odwołania poprzez błędne założenie, że strona powinna udowodnić brak winy uchybienia terminu, w przypadku gdy – zgodnie z literą prawa – wystarczyło jej uprawdopodobnienie".

40 Odnosząc się do przedmiotowego zarzutu w pierwszym rzędzie należy zauważyć, że skarżący w skardze kasacyjnej nie podniósł zarzutu błędnej wykładni art. 162 § 1 O.p. polegającej na twierdzeniu, że w świetle przedmiotowego przepisu, brak winy w uchybieniu terminu należy udowodnić. Nie podał również na czym ma polegać tendencyjna interpretacja stanu faktycznego np. co konkretnie zostało zinterpretowane tendencyjnie i jaki wniosek powinien zostać prawidłowo wyprowadzony. Nie zostały wymienione żadne konkrety. Ponownie zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do domyślania się i uzupełniania argumentacji skarżącego.

41 Wobec tego wymieniony zarzut należy uznać za bezzasadny.

42 Skarżący zarzucił również naruszenie art. 151 P.p.s.a poprzez bezpodstawne oddalenie skargi oraz art. 1 § 1 P.u.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt. 2 P.p.s.a. poprzez brak kontroli zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej w tym zakresie skarżący ograniczył się do przytoczenia treści ww. przepisów oraz wskazania,

43 że powyższe normy zostały naruszone przez sąd pierwszej instancji wobec braku uchylenia w wyroku postanowienia o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania.

44 W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że przepis art. 151 P.p.s.a.

45 nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2023 r., sygn. akt II OSK 560/20, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lutego 2023 r., sygn. akt I GSK 1021/22 ). Podobnie przyjmuje się w orzecznictwie odnośnie art. 1 § 1 P.u.s.a. i art. 3

46 § 2 pkt. 2 P.p.s.a. Przytoczyć można chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2022 r,. sygn. akt II OSK 3685/19, w którym wskazano, że "art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a., art. 3 § 1 oraz art. 3 § 2 pkt 2 P.p.s.a. nie mieszczą się w zakresie podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., albowiem są to przepisy ustrojowe wyjaśniające funkcje pełnione przez sądy administracyjne. Przepisy te nie regulują bezpośrednio postępowania przed sądami administracyjnymi. Wskazują one odpowiednio na cele działania sądów administracyjnych oraz zakres ich kognicji. Do naruszenia tych przepisów mogłoby dojść, gdyby Sąd I instancji nie dokonał kontroli stanowiącego przedmiot skargi aktu, zastosowałby inny rodzaj oceny niż zgodność z prawem bądź wyszedłby poza zakres przedmiotowy postępowania sądowoadministracyjnego, rozpoznając skargę na akt lub czynność niepoddane jego kognicji lub zastosował środki ustawie nieznane". Przepis art. 151 P.p.s.a. nie może więc stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Wbrew treści zarzutu naruszenia art. 1 § 1 P.u.s.a. w zw. z art. 3 § 2 pkt. 2 P.p.s.a. sąd pierwszej instancji dokonał kontroli zaskarżonego postanowienia, a wydany przez

47 niego wyrok odpowiada prawu. Wobec tego również te zarzuty należy uznać za bezzasadne.

48 Wobec powyższego, w braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna skarżącego na podstawie art. 184 P.p.s.a. podlega oddaleniu.

49 O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt. 1 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. Zgodnie z powoływanymi przepisami w razie oddalenia skargi kasacyjnej strona, która wniosła skargę kasacyjną, obowiązana jest zwrócić niezbędne koszty postępowania kasacyjnego poniesione przez organ - jeżeli zaskarżono skargą kasacyjną wyrok sądu pierwszej instancji oddalający skargę. Do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. Kwotę wynagrodzenia dla radcy prawnego reprezentującego organ w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym orzeczono na podstawie § 14 ust. 1 pkt. 1 lit. c) w zw. z § 14 ust. 1 pkt. 2 lit. b). rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 265 ze zm.).