Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2013 r., I FSK 1103/12

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2013 r., I FSK 1103/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. G.a od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 lutego 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1030/11 w sprawie ze skargi M. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 29 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

3 1.1. Wyrokiem z 28 lutego 2012 r., sygn. akt: III SA/Gl 1030/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M. G. (dalej: "strona", "skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 marca 2011 r., nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

4 1.2. Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że decyzją z 31 maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w D. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. w kwocie 222.735,00 zł. Decyzja ta została wysłana na adres wskazany przez podatnika, tj. B., ul. E., jednakże wobec niemożności jej doręczenia w trybie art. 148 § 1 i art. 149 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej: "O.p."), w dniu 8 czerwca 2010 r. pozostawiono ją na 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym. Zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Powtórne awizo pozostawiono 16 czerwca 2010 r. Brak odbioru przedmiotowej przesyłki skutkował tym, że została ona zwrócona do nadawcy z adnotacją: "zwrot nie podjęto w terminie".

5 Dyrektor Izby Skarbowej uwzględniając regulację zawartą w art. 150 O.p. stwierdził, że w niniejszej sprawie doszło do zastępczego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w dniu 22 czerwca 2010 r., w wyniku jej awizowania, w związku z tym termin do złożenia odwołania od przedmiotowej decyzji upłynął w dniu 6 lipca 2010 r.

6 1.3. Pismem z 7 grudnia 2010 r. (data nadania w Placówce Pocztowej) strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego.

7 W uzasadnieniu złożonego wniosku strona podkreśliła, że dopiero 30 listopada 2010 r., tj. w dacie, kiedy osobiście stawiła się w Urzędzie Skarbowym w celu złożenia wyjaśnień w sprawie nieprawidłowości w rozliczeniu podatku VAT za wrzesień oraz listopad 2005 r., dowiedziała się o wydaniu przedmiotowej decyzji. Jednocześnie zwróciła uwagę, że decyzja ta została wysłana na adres, pod którym nie zamieszkuje, w związku z tym uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy, bowiem pomimo dołożenia najwyższej staranności nie wiedziała o istnieniu decyzji, która miała być podstawą złożenia odwołania.

8 1.4. Postanowieniem z 29 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z 31 maja 2010 r.

9 W uzasadnieniu orzeczenia Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające przywrócenie terminu do złożenia odwołania albowiem strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi nastąpiło na skutek istnienia przeszkód nie do przezwyciężenia.

10 Odnosząc się do argumentu strony, który sprowadzał się do zakwestionowania prawidłowości doręczenia przedmiotowej decyzji w trybie zastępczym na adres B., ul. E., Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że adres, na który powołuje się strona (B., ul. C.) został przez nią wskazany dopiero 12 października 2010 r. (w zażaleniu na postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania jako adres do korespondencji), a zatem w dacie wydania przedmiotowej decyzji, tj. 31 maja 2010 r. adresem właściwym do jej doręczenia był, wbrew twierdzeniom skarżącego, adres B., ul. E. Także sam skarżący na poparcie swoich twierdzeń nie przedstawił żadnych dowodów, które uprawdopodobniłyby, że adres pod który organ przesłał decyzję był nieprawidłowy, a zatem Dyrektor Izby Skarbowej za prawidłowe uznał doręczenie przedmiotowej decyzji przez organy pierwszej instancji.

11 Zdaniem organu fakt dwukrotnego awizowania przesyłki, która skierowana została na adres wskazany przez samego skarżącego, przy równoczesnej wiedzy o toczącym się wobec niego postępowaniu podatkowym i przy uwzględnieniu dotychczasowego sposobu podejmowania korespondencji w toku postępowania podatkowego prowadziły do wniosku, że określona przez stronę przyczyna uchybienia terminu nie uprawdopodabnia braku jej winy.

12 2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

13 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając jemu naruszenie:

14 - art. 162 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ze względu na nie uprawdopodobnienie braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania;

15 - art. 148 § 1 O.p., poprzez uznanie, iż organ pierwszej instancji prawidłowo doręczył decyzję skarżącemu;

16 - art. 150 O.p., poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy pisma w postępowaniu nie były doręczane na prawidłowy adres podatnika;

17 - art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

18 2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie.

19 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

20 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

21 Na wstępie Sąd pierwszej instancji przytoczył treść przepisów znajdujących zastosowanie w badanej sprawie, tj. art. 162 dotyczący instytucji przywrócenia terminu oraz art. 149 i 150 O.p. normujące kwestie doręczeń w postępowaniu podatkowym. Sąd wskazał przy tym, że przyjęcie, iż doręczenie pisma w trybie art. 150 O.p. jest skuteczne uzależnione jest od tego, czy miejsce zamieszkania strony nie budzi wątpliwości.

22 Wobec argumentacji strony co do doręczenia decyzji na adres, pod którym nie zamieszkiwała Sąd zauważył, że słusznie organy przyjęły w sprawie, iż adresem na który należało doręczyć przesyłkę jest adres: B., ul. E. Powyższe bowiem, zdaniem Sądu, znajduje potwierdzenie w aktach sprawy, z których wynika, że strona w dniu 30 grudnia 2004 r. złożyła zgłoszenie identyfikacyjne osoby prowadzącej działalność gospodarczą NIP-1, w którym jako adres miejsca zamieszkania i korespondencji wskazała D., ul. L. Na powyższy adres zostało również skutecznie doręczone postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego wobec skarżącego w sprawie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. Sąd jednocześnie zwrócił uwagę, że z akt administracyjnych wynika, że skarżący, będąc przesłuchiwany w charakterze podejrzanego w siedzibie Urzędu Skarbowego w dniu 19 grudnia 2008 r., podał do protokołu adres zamieszkania i adres do doręczeń B., ul. E. Także z przesłanej kserokopii pisma w sprawie odwołania pełnomocnictwa wynika, że miejscem zamieszkania strony jest B., ul. E. Również sam skarżący powołał się na ten adres w zażaleniu z dnia 6 października 2010 r., wniesionym na postanowienie o podjęciu zawieszonego postępowania. Mając na uwadze powyższe okoliczności i powołując się na treść art. 146 O.p. Sąd pierwszej instancji uznał, że strona przez wskazanie w protokole przesłuchania z dnia 19 grudnia 2008 r. adresu zamieszkania: B., ul. ul. E. dopełniła przesłanek wynikających z tego przepisu, co organy poczytały jako zmianę adresu w stosunku do adresu wynikającego ze zgłoszenia identyfikacyjnego. W konsekwencji, Wojewódzki Sąd Administracyjny, podzielił twierdzenia organów podatkowych co do skutecznego doręczenia przedmiotowej decyzji w trybie art. 150 O.p. w dniu 22 czerwca 2010 r. Sąd ten stwierdził, że nie budzą również wątpliwości ustalenia poczynione przez organ w przedmiocie ekspedycji decyzji oraz dat ich awizowania.

23 Sąd uznał, że skoro przedmiotowa decyzja została doręczona prawidłowo, w związku z tym brak jest podstaw do przywrócenia terminu do złożenia środka zaskarżenia od decyzji organu podatkowego. W rezultacie za niezasadną Sąd uznał argumentację strony sprowadzającą się do prób wykazania, że doręczenie przedmiotowej decyzji na adres, pod którym strona nie zamieszkiwała stanowi przesłankę przemawiającą za brakiem jej winy, tym bardziej, że korespondencja kierowana w toku postępowania do strony na wskazany przez nią adres była przez stronę odbierana. Zatem sytuacja, gdy strona o toczącym się postępowaniu podatkowym wiedziała i nie zareagowała, poprzez powiadomienie organu o tym, że adres do doręczeń nie jest już aktualny, jak i nie podała nowego adresu, wskazuje, zdaniem Sądu, na niedbalstwo dowodzące winy skarżącego.

24 4. Skarga kasacyjna

25 4.1. Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając organom naruszenie:

26 - art. 162 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, polegające na odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, ze względu na to, że strona nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania;

27 - art. 148 § 1 O.p., poprzez uznanie, że organ pierwszej instancji prawidłowo doręczył decyzję skarżącemu;

28 - art. 150 O.p., poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy pisma w postępowaniu nie były doręczane na prawidłowy adres podatnika;

29 - art. 122 O.p., poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich działań, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

30 4.2. W uzasadnieniu środka zaskarżenia strona podniosła, że nie wiedziała o wydaniu przedmiotowej decyzji, bowiem została ona doręczona na adres, pod którym nie zamieszkuje, co w konsekwencji uniemożliwiło jej złożenie odwołania w obowiązującym terminie. Skarżący argumentował, że podczas składania wyjaśnień 30 listopada 2010 r. został zapewniony, że decyzja zostanie mu doręczona pod wskazany przez niego adres, jednak nie zdawał sobie sprawy, iż nie zmienił w Urzędzie Skarbowym adresu do doręczeń. Nie wiedział także, że ma do odbioru listy z Urzędu Skarbowego, a braku ich podjęcia nie można, w jego opinii, poczytywać za niedbalstwo dowodzące winy skarżącego.

31 4.3. Przy tak sformułowanych zarzutach strona wniosła o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

32 4.4. Dyrektor Izby Skarbowej nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

33 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

34 5.1. Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy nie może odnieść zamierzonego skutku.

35 5.2. W rozpoznawanym środku odwoławczym podniesiono zarzut naruszenia szeregu przepisów Ordynacji podatkowej. W związku z tak sformułowanym zarzutem, sporządzonym przecież przez profesjonalnego pełnomocnika w osobie adwokata, należy przypomnieć, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym przysługującym od orzeczeń Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Te zaś nie stosują przepisów Ordynacji podatkowej lecz jedynie kontrolują prawidłowość ich zastosowania przez organy podatkowe. W uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 (ONSAiWSA 1010, nr 1, poz. 1) stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1270 ze zm.- dalej: - "P.p.s.a."), obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Kierując się treścią uzasadnienia tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny pominął wadę redakcyjną powyższych zarzutów polegającą na braku powiązania z naruszeniem przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zatem wskazane wady redakcyjne nie miały żadnego wpływu na ocenę merytoryczną skargi kasacyjnej.

36 5.3 Przedmiotem kontroli sądowej, przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji było postanowienie organu podatkowego, w którym odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Stąd też skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 pkt 2 P.p.s.a.

37 5.4. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie nie narusza art. 148 § 1 O.p. Zgodnie z tą normą prawną pisma procesowe doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Przepis ten zatem reguluje tak zwane doręczenie właściwe, bezpośrednio do rąk adresata. W niniejszej sprawie ten rodzaj doręczenia nie miał miejsca, a zatem organ podatkowy nie mógł naruszyć tego przepisu.

38 5.5. Sąd pierwszej instancji, dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia trafnie również uznał, że nie naruszono art. 150 O.p. Przepis ten składa się z kilku jednostek redakcyjnych. Autor środka odwoławczego nie podał konkretnie, która z tych jednostek w jego ocenie została błędnie zastosowana. Powyższy zarzut uzasadniono jedynie przez wskazanie, że sposób doręczenia, określony w art. 150 O.p. nie powinien być stosowany, albowiem pismo było doręczane na nieprawidłowy adres.

39 Zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. Bezsporną okolicznością, niekwestionowaną w toku postępowania sądowego, było to, że w trakcie postępowania podatkowego strona wskazała swoje miejsce zamieszkania, a mianowicie ul. E. Adres ten został potwierdzony również przez byłego pełnomocnika strony. Na to miejsce zamieszkania organ doręczał szereg pism procesowych, dotyczących terminu załatwienia sprawy. Część z nich była pod tym adresem doręczana do rąk adresata. Kilka zaś uznano za doręczono w sposób zastępczy. Skarżący przyznaje jednocześnie, że przed dniem doręczenia odwołania, nie zawiadamiał organu podatkowego o zmianie miejsca zamieszkania. Skoro więc organ podatkowy w momencie dokonywania doręczenia odwołania nie posiadał żadnych informacji o zmianie miejsca zamieszkania przez podatnika, był uprawniony skierować przesyłkę na adres mu znany. Stąd też zasadnie uznano, że pismo zostało doręczone w sposób przewidziany w art. 150 O.p. w ostatnim dniu terminu przewidzianego w art. 150 § 2 in fine O.p., a więc 22 czerwca 2010 r.

40 5.6. Całkowicie chybiony jest zarzut naruszenia art. 122 O.p. Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie zawiera w tym zakresie szerszej argumentacji. Ogranicza się jedynie do stwierdzenia, "że organ nie podjął wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym". Brak wskazania, jakie działania w ocenie skarżącego, powinny być podjęte uniemożliwia merytoryczne ustosunkowanie się do tego zarzutu. Trzeba bowiem podkreślić, że z zasady prawdy materialnej, uregulowanej w art. 122 O.p. wynika obowiązek organów podatkowych wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych w sprawie o ile są one istotne dla rozstrzygnięcia. Te zaś w niniejszym postępowaniu bez wątpienia zostały wyjaśnione.

41 5.7. Nie jest także trafny ostatni z zarzutów skargi kasacyjnej - naruszenia art. 162 § 1 O.p., którym to jej autor próbował zakwestionować stanowisko, iż nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Z tym stanowiskiem nie sposób się zgodzić.

42 Pojęcie zawinienia na gruncie art. 162 § 1 O.p. wielokrotnie było przedmiotem rozważań judykatury. Obecnie przyjmuje się, że o braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, takiej jak przerwa w komunikacji, nagła choroba, powódź, pożar itp. (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 1 marca 1999r., sygn. akt II SA 45/99; 19 września 2000 r., sygn. akt I SA 1072/00; 19 maja 2011 r., I FSK 152/10; 18 października 2012 r., I FSK 2179/11, wszystkie orzeczenia dostępne w bazie internetowej CBOSA ). W orzecznictwie wypracowano również określony model staranności, której wymaga się od strony w zakresie prowadzenia swoich spraw. W tym zakresie Sąd podziela pogląd, że od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a przywrócenie terminu jest niemożliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa.

43 W stanie faktycznym niniejszej sprawy należało podzielić stanowisko organu, który uznał, że strona nie dopełniła obowiązku szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Jest bowiem bezsporne, że wbrew jednoznacznie sformułowanemu w art. 146 § 1 O.p. obowiązkowi, nie zawiadomiła ona organu podatkowego o zmianie swojego adresu. W efekcie nastąpiło, jak wcześniej wskazano, prawidłowe doręczenie w trybie art. 150 O.p. Podkreślenia wymaga, że strona w żaden sposób nie wykazała, aby niedopełnienie tego obowiązku było spowodowane jakimiś nadzwyczajnymi przeszkodami. Twierdzenia skarżącego, że "nie zdawał sobie sprawy, że nie zmienił w Urzędzie Skarbowym adresu do doręczeń", "nie wiedział, że ma do odbioru listy z Urzędu Skarbowego" jedynie potwierdzają powyższą konkluzję. Zatem należy uznać, że Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, iż strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania.

44 5.8. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.