Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2014 r., II GSK 1794/12

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2014 r., II GSK 1794/12

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Jan Bała Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Protokolant Tomasz Haintze po rozpoznaniu w dniu 13 maja 2014 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej R. P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt VIII SA/Wa 283/12 w sprawie ze skargi R. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 27 czerwca 2012 r., sygn. akt VIII SA/Wa 1794/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę R. P. (dalej: wnioskodawca, skarżący) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "[...]" z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IS) z dnia [...] stycznia 2012r., nr [...] w przedmiocie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis.

3 Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia:

4 W dniu 30 września 2011 r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. wpłynął wniosek skarżącego (uzupełniony pismami z 12, 17 i 21 października 2011 r.) o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007r. Nr 59, poz. 404 z późn. zm.) w związku z poniesieniem wydatku na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych w wysokości 21.107,50 zł. Wydatek ten został zakwalifikowany przez wnioskodawcę jako wydatek na tworzenie, modernizację, remont, rozbudowę i utrzymanie bazy wypoczynkowej.

5 Postanowieniem z [...] listopada 2011 r. Nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. odmówił wydania zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis w wysokości 21.107,50 zł. Organ I instancji uznał, iż w świetle § 9 ust. 2a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 245, poz. 1810 z późn. zm., dalej: "rozporządzenie z 19 grudnia 2007 r.") brak jest podstaw do uznania, iż spłata części kredytu (raty kredytu) zaciągniętego na finansowanie zakupu lokalu o charakterze mieszkalnym na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych z rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, stanowi pomoc de minimis.

6 Po rozpatrzeniu zażalenia R. P., postanowieniem z [...] stycznia 2012 r., znak: [...]Dyrektor IS w W. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż z akt rozpoznawanej sprawy wynika, że zaciągnięty przez wnioskodawcę w dniu 23 grudnia 2010 r. kredyt inwestycyjny na kwotę 638.428,00 zł z przeznaczeniem na finansowanie zakupu lokalu o charakterze mieszkalnym na potrzeby działalności związanej ze statusem zakładu pracy chronionej, został przekazany na wyodrębniony rachunek bankowy, z którego dokonano zapłaty należności wynikającej z faktury z 28 grudnia 2010 r. Nr SM/FB/000165/2001 dotyczącej zakupu lokalu mieszkalnego na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych. Następnie w dniu 30 sierpnia 2011 r. z rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (o innym numerze niż powyższy) wnioskodawca dokonał spłaty części kredytu (raty kredytu) zaciągniętego na wskazany cel. W ocenie Dyrektora IS, wydatek poniesiony przez skarżącego na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych w dniu 28 grudnia 2010 r., tj. po dniu kiedy wszedł w życie ust. 2a § 9 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r., a następnie zrefundowany w części przez skarżącego w dniu 30 sierpnia 2011 r. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nie stanowi wydatku dokonanego ze środków zgromadzonych na tym funduszu. Tym samym uznał zarzut naruszenia § 9 ust. 2a w związku z § 2 ust. 1 pkt 3 lit. c rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. za niezasadny.

7 Na powyższe postanowienie R. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W.

8 W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi.

9 Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. oddalił skargę.

10 Sąd I instancji wskazał, że stosownie do art. 33 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 z późn. zm., dalej: "ustawa o rehabilitacji zawodowej") prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON). Rodzaje wydatków, na jakie mogą być przeznaczane środki ZFRON zostały wyszczególnione w § 2 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. W przepisie tym wymieniono m.in. finansowanie kosztów tworzenia bazy wypoczynkowej dla osób niepełnosprawnych (§ 2 ust. 1 pkt 3 lit. c) rozporządzenia). Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r., określone rodzaje wydatków - w tym m.in. te, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 3 lit. c), o ile nie stanowią pomocy dla osób niepełnosprawnych, stanowią pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de mini mis (Dz. Urz. UE L 379 z 28.12.2006, str. 5). Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. warunkiem uznania pomocy jako pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Przepis § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. (dodany przez § 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 17 czerwca 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, opubl. Dz. U. Nr 107 poz. 891, zmieniającego rozporządzenie z 19 grudnia 2007 r. z dniem 22 lipca 2009 r.) stanowi, że nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku bankowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Zatem cytowany przepis zawiera wyraźny zakaz pokrywania z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych wydatków uprzednio poczynionych, na wskazany w przepisach cel, ze środków innych niż zgromadzonych na ww. funduszu.

11 W ocenie Sądu, w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego brak jest podstaw do uznania, że wydatek poniesiony przez skarżącego na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych został dokonany ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnoprawnych.

12 Zdaniem WSA przedmiotowy wydatek został sfinansowany z zaciągniętego przez skarżącego w dniu 23 grudnia 2010 r. kredytu inwestycyjnego na kwotę 638.428,00 zł, po czym z rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych w dniu 30 sierpnia 2011 r. nastąpiła spłata części tego kredytu (spłata raty) na wyodrębniony do tego celu rachunek pomocniczy. Tego rodzaju działanie nie może być uznane za finansowanie wydatków w rozumieniu § 2 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r.

13 Zdaniem Sądu, organy orzekające w niniejszej sprawie trafnie uznały, iż cytowany wyżej przepis § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. uniemożliwia zakwalifikowanie omawianego wydatku jako dokonanego ze środków funduszu rehabilitacji. Wydatek poniesiony przez skarżącego na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych w dniu 28 grudnia 2010r., tj. po dniu kiedy wszedł w życie ust. 2a § 9 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. ze środków innych niż zgromadzone na rachunku bankowym funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, a następnie zrefundowany w części przez skarżącego w dniu 30 sierpnia 2011 r. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, nie stanowi wydatku dokonanego ze środków zgromadzonych na tym funduszu.

14 Za niezasadne Sąd uznał także zarzuty odnoszące się do przepisów procesowych, gdyż zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, w postępowaniu w którym skarżący miał zachowane uprawnienia, zapoznawał się z materiałem dowodowym, a postanowienie zawiera stosowne uzasadnienie faktyczne i prawne.

15 Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł R. P. Wnosił o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w W. oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

16 Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm, dalej: "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie:

17 1) przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. oraz art. 122, 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 21997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: "O.p.") w zw. z § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i błędne przyjęcie, że w okolicznościach sprawy miała miejsce refundacja co stanowiło podstawę odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis, a zatem miało istotny wpływ na wynik sprawy.

18 2) przepisów prawa materialnego:

19 - przepisu § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w okolicznościach sprawy, w której nie doszło do refundacji wydatku, a co w konsekwencji doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis,

20 - poprzez niewłaściwe zastosowanie przepisu § 2 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. poprzez uznanie, że działanie w postaci spłaty raty kredytu ze środków ZFRON nie może być uznane za finansowanie wydatków z zakładowego funduszu, co doprowadziło do utrzymania w mocy postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia o pomocy de minimis.

21 Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie zajął stanowiska odnośnie skargi kasacyjnej.

22 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

23 Na wstępie niniejszych rozważań podkreślić należy, że zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w przypadkach przewidzianych w § 2 tego artykułu. W niniejszej sprawie nie występują jednak żadne z wad wymienionych we wspomnianym przepisie, które powodowałyby nieważność postępowania prowadzonego przez Sąd pierwszej instancji.

24 Skarga kasacyjna nie jest oparta na usprawiedliwionych podstawach.

25 Mając na uwadze sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej zasadnym było ich łączne rozpatrzenie.

26 Niesporne były okoliczności, że wydatek, którego dotyczył wniosek (na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych) został sfinansowany z zaciągniętego przez skarżącego w dniu 23 grudnia 2010 r. kredytu inwestycyjnego na kwotę 638.428 zł. Następnie z rachunku bankowego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych nastąpiła w dniu 30 sierpnia 2011 r. spłata części tego kredytu (spłata raty) na wyodrębniony do tego celu rachunek pomocniczy.

27 Skarżący natomiast zakwestionował ocenę powyższych ustaleń w świetle § 2 ust. 1 i § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. Nie budziło wątpliwości, iż nabyta nieruchomość została przeznaczona na bazę wypoczynkową dla pracowników niepełnosprawnych jego firmy. W ocenie skarżącego jednak fakt, że nieruchomość została sfinansowana z kredytu czyli środki zostały wpłacone deweloperowi, a adresatem raty kredytu zapłaconej z ZFRON był bank, oznaczał, że nie doszło do refundacji w rozumieniu § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007r.

28 Nie można podzielić argumentacji skarżącego. Należy zauważyć, że przepis

29 § 2 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. wskazuje rodzaje wydatków, na jakie można przeznaczyć środki funduszu rehabilitacji. Wśród tych celów wymieniono w pkt 3 lit. c) tego przepisu tworzenie, modernizację, remont, rozbudowę i utrzymanie bazy wypoczynkowej.

30 We wcześniejszym orzecznictwie sądowoadministracyjnym, dotyczącym stanu prawnego sprzed dodania do rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. przepisu § 9 ust. 2a (na mocy rozporządzenia z 17 czerwca 2009 r., obowiązującego od dnia 22 lipca 2009 r.) wyrażano pogląd, że "przeznaczenie przez przedsiębiorcę środków na cel funduszu rehabilitacji decyduje o zakwalifikowaniu pomocy jako pomocy de minimis, nie zaś fakt sfinansowania wydatku z rachunku bankowego środków funduszu" (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 109/11, Lex nr 1137848 i powołane w nim orzecznictwo).

31 Jednakże z chwilą, od kiedy zaczął obowiązywać § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2009 r. (czyli od dnia 22 lipca 2009 r.), co do wydatków poniesionych po tej dacie, zaistniał wymóg bezpośredniego ich sfinansowania ze środków ZFRON i w tym zakresie powołane orzeczenia straciły aktualność. Przepis § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. stanowi bowiem, że nie uznaje się za dokonanie wydatku ze środków funduszu rehabilitacji wydatku, który został sfinansowany ze środków innych niż zgromadzone na rachunku, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 2 ustawy o rehabilitacji (rozliczeniowym rachunku bankowym środków ZFRON), a następnie zrefundowany ze środków tego funduszu. Przepis ten nie wskazuje, że adresatem środków sfinansowanych z ZFRON i innego rachunku musi być ten sam podmiot. Istotne jest, aby wydatek został uprzednio sfinansowany ze środków innych niż te zgromadzone na rachunku ZFRON, a następnie sfinansowany ze środków ZFRON. Taką sytuację przepis ten traktuje jako refundację.

32 Zatem, aby uzyskać zaświadczenie o dokonaniu wydatku (§ 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r.) przedsiębiorca musi wykazać, że wydatek został przeznaczony na jeden z celów wymienionych w § 2 ust. 1 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. oraz, że wydatek ten został bezpośrednio sfinansowany ze środków ZFRON (por. wyrok NSA z dnia 21 maja 2013 r., sygn. akt II GSK 601/12, opubl. orzeczenia.nsa.gov.pl).

33 W rozpatrywanej sprawie wydatek (przeznaczony na tworzenie bazy wypoczynkowej dla pracowników niepełnosprawnych) nie został sfinansowany ze środków zgromadzonych na rachunku zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, a za pomocą kredytu bankowego.

34 W świetle powyższego nie można przypisać WSA także naruszenia

35 art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. Sąd bowiem dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia nie naruszył przepisów postępowania, a zastosowany środek kontroli (oddalenie skargi) mieścił się w katalogu środków przewidzianych w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd I instancji również prawidłowo ocenił, że nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, w tym: art. 122 O.p., mówiącego, że organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym i łączącego się z tym uregulowaniem art. 187 § 1 O.p., który nakazuje organowi zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Materiał dowodowy został zebrany kompletny, a jego ocena, jak wyżej podniesiono, została przeprowadzona zgodnie z powołanymi zasadami.

36 Na marginesie należy zauważyć, że wniosek skarżącego nie mógł być także pozytywnie załatwiony, gdyż został złożony po upływie 30 dni (w 31 dniu) od dnia dokonania wydatku. Został bowiem złożony w dniu 30 września 2011 r., a wydatek został dokonany w dniu 30 sierpnia 2011 r. W myśl § 9 ust. 2 rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r. w celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawić miał informację o dokonaniu wydatku ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania.

37 W oparciu o poczynione ustalenia, organy obu instancji właściwie zinterpretowały i następnie zastosowały przepisy prawa materialnego, a WSA, oceniający zaskarżone postanowienia, zaakceptował ich stanowisko.

38 Zatem niezasadne okazały się także zarzuty naruszenia § 2 ust. 1 i § 9 ust. 2a rozporządzenia z 19 grudnia 2007 r.

39 Z powyższych względów skarga kasacyjna jako nie zawierająca usprawiedliwionych podstaw na mocy art. 184 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.