Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2012 r., II GSK 1415/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 stycznia 2012 r., II GSK 1415/10

Tekst

TEZY

1 W świetle art. 9 (2) ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (tekst jednolity: Dz. U. z 2002 r. Nr 70, poz. 473 ze zm.) przerwa między wygaśnięciem zezwolenia na obrót hurtowy napojami alkoholowymi o którym mowa w art. 9 (1) ust. 1 ustawy a ponownym wystąpieniem o tożsame zezwolenie nie jest przesłanką do naliczania opłaty stałej przewidzianej we wskazanym przepisie.

Sentencja

2 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Korycińska Sędzia NSA Tadeusz Cysek (spr.) Sędzia NSA Jan Bała Protokolant Ewa Czajkowska po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej ze skargi kasacyjnej K. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 8 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Lu 205/10 w sprawie ze skargi K. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie opłaty za zezwolenie na prowadzenie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi oddala skargę kasacyjną

Uzasadnienie

3 Objętym skargą kasacyjną wyrokiem z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt III SA/Lu 205/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę K. A. - PHU "E." na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] kwietnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu opłaty za zezwolenie na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi.

4 Sąd I instancji uwzględnił następujący stan sprawy.

5 K. A. prowadzący Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe "E." wnioskiem z dnia [...] lutego 2007 r. zwrócił się do Marszałka Województwa L. o wydanie zezwolenia na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem, uiszczając w oparciu o art. 92 ust. 3 ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (tekst jednolity: Dz.U. z 2002 r. Nr 70, poz. 473 ze zm., dalej: u.w.t. lub ustawa o wychowaniu w trzeźwości) opłatę za zezwolenie w kwocie 4.000 zł., ustalonej dla przedsiębiorcy występującego o zezwolenie po raz pierwszy.

6 Marszałek Województwa L. decyzją z dnia [...] lutego 2007 r., nr [...], udzielił K. A. - PHU "E." zezwolenia na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem na okres: od [...] marca 2007 r. do [...] lutego 2009 r.

7 W dniu [...] marca 2009 r. Marszałek Województwa L., wobec błędnego naliczenia przez K. A. opłaty za udzielenie zezwolenia, postanowił wszcząć z urzędu postępowanie podatkowe w stosunku do przedsiębiorcy z tytułu zaległości w opłacie za wydane zezwolenie. Następnie organ I instancji decyzją z dnia [...] maja 2009 r. określił wysokość zaległości podatkowej w kwocie 8.300 zł oraz odsetek za zwłokę należnych na dzień wydania decyzji w kwocie 2.413 zł. W wyniku rozpatrzenia odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2009 r. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji.

8 W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji nie ustosunkował się do przedstawionych zarzutów odwołania do czego był zobowiązany na podstawie art. 227 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa).

9 Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, organ I instancji decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r., określił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu opłaty za wydanie zezwolenia na prowadzenie w kraju obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem na kwotę 12.300 zł. Organ I instancji wskazał, że K. A. w latach 2001-2003, 2003-2005 prowadził na podstawie wydanych zezwoleń działalność w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi. Organ I instancji ustalił, że zgodnie ze złożonym oświadczeniem K. A. w 2004 r. prowadził tylko sprzedaż piwa. W latach 2005 r. – 2007 r. nie występował on o zezwolenie i nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem. W ocenie organu I instancji, przedsiębiorca, który po przerwie w sprzedaży napojów alkoholowych ponownie występuje o zezwolenie, nie może być uznany za przedsiębiorcę występującego o to zezwolenie po raz pierwszy. Za słusznością powyższego twierdzenia przemawia wykładnia językowa, logiczna i celowościowa art. 92 ust. 3 i 4 u.w.t. W związku z powyższym wysokość opłaty za zezwolenie została ustalona w oparciu o art. 92 ust. 4 u.w.t., jako równowartość 0,4% kwoty obrotu ze sprzedaży piwa w 2004 r. –[...] zł. Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku przedsiębiorców, których wartość sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia przekroczyła 1.000.000 zł, opłatę za wydanie zezwoleń ustala się w wysokości równej 0,4 % wartości sprzedaży w roku poprzednim, z zaokrągleniem do 100 zł.

10 Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r., nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] stycznia 2010 r. W uzasadnieniu decyzji Kolegium stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo zastosował wobec skarżącego przepis 92 ust. 4 i 5 określając opłatę w wysokości 0,4% wartości obrotu uzyskanej w 2004 r., ponieważ K. A. z wnioskiem o wydanie zezwolenia nie wystąpił po raz pierwszy.

11 K. A. wniósł skargę do sądu administracyjnego na powyższą decyzję, domagając się jej uchylenia. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 92 ust. 3 – 5 u.w.t., § 2 ust. 1 pkt 9 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 13 czerwca 2001 r. w sprawie rodzaju dokumentów wymaganych przy składaniu wniosku o wydanie zezwoleń na obrót hurtowy napojami alkoholowymi, wzorów wniosków oraz wzorów informacji o sprzedaży napojów alkoholowych (Dz.U. Nr 60, poz. 614, dalej: rozporządzenie z dnia 13 czerwca 2001 r.) oraz art. 120, 121 § 1 i § 3 i 4, art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej.

12 Zdaniem skarżącego ustawa o wychowaniu w trzeźwości nie precyzuje pojęcia przedsiębiorców występujących po raz pierwszy, w sytuacji kiedy prowadzili już na podstawie zezwolenia działalność w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi, a następnie nastąpiła przerwa w prowadzeniu tej działalności, a po przerwie przedsiębiorca ponownie wystąpił o wydanie zezwolenia. Ponadto powołane przepisy ustawy mówią o wartości sprzedaży napojów alkoholowych, która w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia przekroczyła 1.000.000 zł. Natomiast przepisy powołanego rozporządzenia wskazują, przy składaniu wniosku o wydanie zezwolenia, na obowiązek złożenia oświadczenia o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzednim. Dlatego też skarżący uznał, iż w jego przypadku dołączenie takiego oświadczenia nie jest wymagane, gdyż w roku poprzednim tj. 2006 przedmiotowej działalności nie prowadził i zezwolenie na okres dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku nie było wydane.

13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. oddalił skargę. Wskazał, że sformułowanie, jakim ustawodawca posłużył się w art. 92 ust. 5 u.w.t. określając okres za jaki należy podać wartość sprzedaży napojów alkoholowych, choć wyraża pewną niekonsekwencję (w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia, czy w ostatnim roku kalendarzowym), to jednak przy zastosowaniu wykładni celowościowej przepisów regulujących przedmiotową materię sformułowanie to powinno być interpretowane odmiennie niż dokonał tego skarżący. Zdaniem Sądu I instancji brak jest podstaw do przyjęcia, że przedsiębiorca ubiegający się o zezwolenie na sprzedaż napojów alkoholowych po 2-letniej przerwie powinien być traktowany jak występujący po raz pierwszy o takie zezwolenie. W szczególności podstawy takiej nie może stanowić przepis § 2 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r. Sąd I instancji podzielił stanowisko Kolegium, iż wymóg podania wartości sprzedaży odnosi się do przedsiębiorców, którzy prowadzili taką sprzedaż już wcześniej i dla celów prawidłowego wyliczenia należnej opłaty ważna jest kwota tego obrotu uzyskana przez przedsiębiorcę przed złożeniem wniosku o wydanie zezwolenia.

14 Wedle zaskarżonego wyroku organy administracji prawidłowo przyjęły, iż w stosunku do K. A. nie ma zastosowania opłata w wysokości 4.000 zł, ponieważ skarżący z wnioskiem o zezwolenie na sprzedaż hurtową napojów alkoholowych wystąpił po raz kolejny (a nie po raz pierwszy), a wysokość uzyskanego obrotu w roku poprzedzającym wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia nie uprawniała go do zastosowania opłaty w kwocie 4.000 zł, ponieważ obrót przekroczył kwotę 1.000.000 zł. Zatem zasadnie uznano, iż opłatę należało ustalić w wysokości 0,4% wartości obrotu uzyskanego w roku poprzedzającym wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia.

15 K. A. zaskarżył wyrok w całości. Wniósł o jego uchylenie i rozpoznanie skargi w trybie art. 188 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] kwietnia 2010 r. oraz poprzedzającej ją decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa prawnego.

16 Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:

17 I. naruszenie prawa materialnego, poprzez jego błędną wykładnię, tj.:

18 1) art. 92 ust. 3 u.w.t. poprzez przyjęcie, że przedsiębiorca występujący o zezwolenie w sytuacji kiedy prowadził na podstawie zezwolenia działalność z zakresu obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem, następnie nastąpiła przerwa w prowadzeniu działalności, w przedmiotowej sprawie dwuletnia, a po dwóch latach przedsiębiorca ponownie wystąpił o wydanie zezwolenia nie jest traktowany jako przedsiębiorca występujący o wydanie zezwolenia po raz pierwszy i nie powinna być wobec niego zastosowana opłata w wysokości 4.000 zł w zw. z brzmieniem art. 92 ust. 3,4 i 5 u.w.t. oraz § 2 ust. 1 pkt 9 i ust. 2 rozporządzenia 13 czerwca 2001 r..

19 2) art. 92 ust. 4 i 5 u.w.t. poprzez przyjęcie, że w sytuacji kiedy wartość sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia przekroczyła 1.000.000 zł, a w roku poprzednim (ostatnim roku kalendarzowym) nie była prowadzona działalność przez skarżącego, istnieje podstawa prawna do ustalenia wysokości opłaty w wysokości równej 0,4% wartości sprzedaży w roku poprzednim.

20 3) § 2 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r. poprzez przyjęcie, że przedsiębiorca podejmujący działalność po dwuletniej przerwie powinien złożyć oświadczenie o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych za rok poprzedzający wygaśnięcie zezwolenia, a nie za rok poprzedni.

21 4) § 2 ust. 2 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r. poprzez przyjęcie, że do przedsiębiorcy podejmującemu działalność po dwuletniej przerwie ma zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r.

22 W uzasadnieniu wnoszący skargę kasacyjną wskazał, że jako przedsiębiorca racjonalnie oceniając przepisy powołanej ustawy i rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r. uznał, iż w jego sytuacji nie jest wymagane dołączenie oświadczenia o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych za rok poprzedzający wygaśnięcie zezwolenia skoro w roku poprzednim – 2006 r. – nie prowadził działalności w zakresie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi do 4,5 % zawartości alkoholu oraz piwem. Zezwolenie na okres dwóch lat poprzedzających złożenie wniosku nie było wydane. Wskazał dalej, że powołane przepisy ustawy nakładające na strony postępowania określone obowiązki, w danym przypadku wnoszenia daniny publicznej, powinny być interpretowane w sposób ścisły bez rozszerzającej wykładni, z której wynika większy wymiar opłaty, w sytuacji kiedy ustawa oraz akty wykonawcze wprost, poprzez użycie nieprecyzyjnych pojęć tego nie przewidują.

23 Zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną w sytuacji kiedy wystąpiła rozbieżność terminologiczna między przepisami tego samego artykułu ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi a także pomiędzy ustawą a rozporządzeniem wykonawczym w zakresie okresu za jaki ma być złożone oświadczenie o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych (rok poprzedzający wygaśnięcie zezwolenia lub rok poprzedni, ostatni rok kalendarzowy) należy przyjąć, że w danej sprawie rozporządzenie jako lex specjalis w stosunku do ustawy decyduje o wymaganiu wobec przedsiębiorcy złożenia oświadczenia o wartości sprzedaży hurtowej napojów alkoholowych za rok poprzedni.

24 Ponadto wnoszący skargę kasacyjną wskazał, że zgodnie z zasadą legalizmu zawartą w art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie mogą odmówić zastosowania przepisu aktu podstawowego, nawet jeżeli uznają go za sprzeczny z aktem rangi ustawowej. Powołał przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt FSK 2467/04 z dnia 29 czerwca 2005 r.

25 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

26 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

27 Przystąpienie do merytorycznego rozpoznania przedmiotowej skargi kasacyjnej było możliwe wobec tego, iż spełniała ona warunki formalne określone w art. 175 § 1 p.p.s.a., 176 p.p.s.a. i 177 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a.

28 Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej (a zatem nie w całokształcie, jak to czyni sąd pierwszej instancji), bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania.

29 W niniejszej sprawie nieważność postępowania w ujęciu art. 183 § 2 p.p.s.a. nie występowała.

30 Skargę kasacyjną w myśl art. 174 p.p.s.a. można oprzeć na następujących podstawach:

31 1) naruszeniu prawa materialnego poprzez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;

32 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

33 Rozpoznawany środek odwoławczy ograniczony został do postawienia zarzutów w ramach pierwszej z wymienionych wyżej podstaw kasacyjnych i to wyłącznie w ramach kwestionowania wykładni prawa materialnego.

34 Kluczowe znaczenie przy ustosunkowywaniu się do zgłoszonych wobec wyroku sądu pierwszej instancji zarzutów ma dokonanie interpretacji art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości a zwłaszcza użytego w tym przepisie zwrotu "dla przedsiębiorców występujących o zezwolenie po raz pierwszy". Przyjęcie bowiem właściwego znaczenia powołanego przepisu rzutuje na odczytanie dalszych w kolejności przepisów tego samego artykułu u.w.t. a także pozwoli właściwie ocenić wskazane w skardze kasacyjnej paragrafy rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r.

35 Zgodnie z art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości opłaty za wydanie zezwoleń o jakich mowa w art. 9¹ ust. 1 i 2 analizowanego aktu prawnego (o takie tzn. w zakresie hurtowego obrotu alkoholem niespornie chodziło w niniejszej sprawie), ustala się w wysokości 4.000 zł dla przedsiębiorców występujących o zezwolenie po raz pierwszy oraz dla tych, których wartość sprzedaży w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia nie przekroczyła 1.000.000 zł. Ustawodawca przyjął zatem w omawianym przepisie wyraźne, dychotomiczne rozgraniczenie grup przedsiębiorców w celu wyznaczania opłat związanych z wydawaniem przedmiotowego rodzaju zezwoleń. Rozgraniczenie to dokonane zostało w następujący sposób:

36 1) "występujący o zezwolenie po raz pierwszy" oraz występujący ale już nie o zezwolenie po raz pierwszy, których wartość sprzedaży w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia nie przekroczyła jednak 1.000.000 zł – dla tej grupy przewidziana została opłata stała w wysokości 4.000 zł.

37 2) pozostali przedsiębiorcy tj. występujący o zezwolenie ale już nie po raz pierwszy, których wartość sprzedaży w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia była większa nadto niż 1.000.000 zł. - dla tej grupy przewidziana została już w dalszym przepisie, rozwijającym art. 9² ust. 3 ustawy o wychowaniu w trzeźwości tzn. 9² ust. 4 opłata wyznaczana w wysokości 0,4 % wartości sprzedaży w roku poprzedzającym wygaśnięcie zezwolenia.

38 Termin "występujący o zezwolenie po raz pierwszy" - jako niezależna przyczyna przyporządkowania przedsiębiorcy do grupy przedsiębiorców uiszczających opłatę w stałej wysokości jest całkowicie jasny (clara non sunt interpretanda). Nie było zatem - wbrew sugestii zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej potrzeby jego wyjaśnienia przez ustawodawcę. Ustalanie jego sensu wynika wprost z językowego brzmienia. Chodzi tu niewątpliwe jedynie o takich przedsiębiorców, którzy nie występowali jeszcze w przeszłości o określonego typu zezwolenie na sprzedaż hurtową alkoholu (określenie tych typów zawarte jest w art. 9¹ ust. 1 u.w.t). Za istotne uznać należy zatem rzecz jasna badanie w zakresie tożsamości podmiotowej i przedmiotowej zezwoleń wydanych w okresie obowiązywania analizowanej regulacji prawnej. Sam fakt wystąpienia już uprzednio o tożsame zezwolenie wyklucza zastosowanie opłaty stałej, przy czym nie ma żadnych podstaw do twierdzenia, iż ustawodawca przyjął obejmowanie zakresem pojęcia "po raz pierwszy" także sytuacji, gdy przedsiębiorca występuje o dane zezwolenie po okresie przerwy (w niniejszej sprawie – dwa lata) między datą wygaśnięcia wcześniej mu już udzielonego. Odmienny pogląd prezentowany w skardze kasacyjnej uznać należało za bezpodstawny i nie zasługujący na akceptację.

39 Podkreślić wypada brak przemawiania za stanowiskiem skargi kasacyjnej użycie w art. 92 ust. 3 u.w.t. słowa "w roku poprzedzającym". Odnosi się bowiem ono jedynie do kwestii związanej z ustanowieniem innego (niż wystąpienie o zezwolenie po raz pierwszy) kryterium zezwalającego na zastosowanie opłaty stałej tj. wartości sprzedaży (w przypadku wystąpienia o zezwolenie nie po raz pierwszy). Nie zmienia więc w żadnym razie znaczenia terminu "występujących o zezwolenie po raz pierwszy". Innymi słowy gdy przedsiębiorca występuje o zezwolenie ale już nie po raz pierwszy wartość sprzedaży należy relatywizować do roku poprzedzającego wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia - co wcale nie oznacza, że między rokiem wygaśnięcia poprzedniego zezwolenia a rokiem wystąpienia o kolejne nie może być przerwy.

40 W niniejszej sprawie - skoro skarga kasacyjna nie kwestionowała, iż ten sam - występujący w sprawie przedsiębiorca- wcześniej uzyskał już zezwolenie, nie różniące się od dawniej uzyskanego przedmiotowo – to zgodzić się należy, iż nie wykazał on wadliwości posłużenia się przy wyznaczaniu mu opłaty reguły z art. 9² ust 4 u.w.t. Zważyć należy przy tym, że granicami skargi kasacyjnej nie zostały objęte szczegóły samego wyliczenia opłaty według reguły art. 9² ust. 4 u.w.t. (rok dokonywanej sprzedaży alkoholu objętego wcześniejszym zezwoleniem, wartości sprzedaży w tym zakresie).

41 Poza argumentami natury językowej i systemowej powołać się należy na względy celowościowe i logiczne przemawiające za korzystniejszym (co do opłaty) potraktowaniem przez ustawodawcę przedsiębiorcy występującego o zezwolenie po raz pierwszy. Ma on bowiem z reguły niewątpliwie mniej korzystne warunki prowadzenia hurtowego obrotu alkoholem (wobec np. potrzeby rozpoznania dopiero uwarunkowań prowadzenia tej działalności w danym miejscu) od tego, który uzyskał już zezwolenie wcześniej. Nie sposób też nie podnieść, iż tylko na podstawie wyników wcześniej prowadzonej działalności można stosować kryterium wartości sprzedaży.

42 Składający skargę kasacyjną bezzasadnie również wyciąga wnioski z użycia w art. 9² ust. 4 u.w.t. słowa "w roku poprzednim". Podkreślić trzeba raz jeszcze, iż ten przepis ma na celu jedynie określenie sposobu określania opłaty, gdy zgodnie z wcześniejszym ustępem analizowanego artykułu nie jest ona stała. Nie może zatem wpływać na ustalenie rozumienia terminu "występujący o zezwolenie po raz pierwszy," do jakiej to kategorii chce predestynować przedsiębiorca występujący w niniejszej sprawie.

43 Zauważyć należy, że w omawianym kontekście rok "poprzedni" to tyle co "będący wcześniej", "dawniej" (vide Mały Słownik Języka Polskiego" pod redakcją Elżbiety Sobol W-wa 1999 str. 674). Nie chodziło wobec tego tylko o rok 2006, jak tego chciał skarżący.

44 Skarżący popada też niewątpliwie w sprzeczność. Domaga się bowiem z jednej strony traktowania go jako występującego o zezwolenie po raz pierwszy, z drugiej strony posługuje się w prowadzonej argumentacji przepisem zupełnie niezwiązanym z tą sytuacją.

45 Podobnie za trafnością skargi kasacyjnej nie może też przemawiać odwoływanie do art. 9² ust. 5 u.w.t. w tym do użytego w tym przepisie określenia "w ostatnim roku kalendarzowym". Przepis ten nakazuje, przy wnoszeniu opłaty złożenie pisemnego oświadczenia o wartości sprzedaży (...) w ostatnim roku kalendarzowym". Uwzględniając przeprowadzoną wcześniej analizę poprzednich ustępów art. 9² u.w.t. należy dojść do wniosku, iż chodzi tu o ostatni rok kalendarzowy poprzedzający wygaśnięcie wcześniej udzielonego zezwolenia. W tym bowiem tylko przypadku ustalenie wartości sprzedaży może mieć znaczenie dla ustalenia opłaty związanej z wystąpieniem o zezwolenie. W przypadku występowania o zezwolenie po raz pierwszy (przy obowiązującej opłacie stałej) wymóg podawania wartości wcześniej uzyskanej sprzedaży nie byłby logiczny. Ponadto określenie "rok kalendarzowy" jest ważne o tyle, że narzuca rozliczenie wartości sprzedaży "w ostatnim roku kalendarzowym" (tzn. od 1 stycznia do 31 grudnia) poprzedzającym wygaśnięcie poprzedniego zezwolenia a nie przez rok (liczony np. od 1 kwietnia określonego roku do 31 marca roku następnego) przed wygaśnięciem poprzedniego zezwolenia .

46 Co do powoływania się przez skargę kasacyjną na zarzuty sformułowane w związku z § 2 ust. 1 pkt 9 i ust. 2 rozporządzenia z dnia 13 czerwca 2001 r. oraz (w uzasadnieniu) z art. 120 Ordynacji podatkowej to również nie mogły one prowadzić do skutecznego podważenia zaskarżonego wyroku. Pomijając słusznie zaakcentowaną przez Sąd I instancji konieczność uwzględniania hierarchii źródeł prawa i zauważenie w zaskarżonym wyroku faktu wydania wskazanego rozporządzenia jeszcze przed wprowadzeniem przy nowelizacji u.w.t., mającego znaczenie w sprawie art. 9² analizowanej ustawy, wypada zaznaczyć, że § 2 ust. 2 powołanego aktu wykonawczego do ustawy wyraźnie precyzuje, iż przepis § 1 ust. 1 pkt 9 (mówiący o konieczności dołączania do wniosku o wydanie zezwolenia na hurtowy obrót napojami alkoholowymi oświadczenia o sprzedaży hurtowej napojami alkoholowymi "w roku poprzednim" - nie ma zastosowania do przedsiębiorców "rozpoczynających prowadzenie obrotu hurtowego napojami alkoholowymi". Ten ostatni zwrot odnosi się do tej samej grupy przedsiębiorców, co występujący o zezwolenie po raz pierwszy, o jakich mowa w art. 9² ust. 3 u.w.t. Nie mógł mieć zatem zastosowania do skarżącego.

47 Formułowanie przez skargę kasacyjną zarzutów obrazy omawianych uregulowań rozporządzenia było niezasadne zważywszy także, iż podnoszone w niej określenie "w roku poprzednim" z § 1 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia należałoby wyjaśniać zgodnie z zastosowaniem go w ustawie (art. 9² ust. 4 u.w.t.)

48 Z tych wszystkich względów orzeczono jak w sentencji z mocy art. 184 p.p.s.a.