Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2017 r., II GSK 1362/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2017 r., II GSK 1362/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz (spr.) Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Cezary Kosterna Protokolant starszy asystent sędziego Karolina Mamcarz po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 listopada 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 962/15 w sprawie ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Spółki A na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z 18 listopada 2015 r. (III SA/Łd 962/15) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: WSA) oddalił skargę Spółki A (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Łodzi (dalej: Dyrektor IC) z [...] września 2014 r. (nr [...]) w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych.

3 WSA orzekał w następującym stanie sprawy.

4 Decyzją z [...] grudnia 2008 r. (nr [...]), później zmienianą, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi udzielił skarżącej zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa łódzkiego na sześć lat.

5 Pismem z [...] czerwca 2014 r. skarżąca wystąpiła do Dyrektora IC o przedłużenie wspomnianego zezwolenia. Jako podstawę żądania wskazała art. 117 ust. 1 i art. 129 ust. 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 z późn. zm.; dalej: ugh) oraz wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11.

6 Decyzją z [...] lipca 2014 r. Dyrektor IC odmówił przedłużenia zezwolenia.

7 Skarżąca złożyła odwołanie od tej decyzji.

8 Decyzją z [...] września 2014 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] lipca 2014 r. Wskazał, że z art. 117 ugh i art. 129 ugh wynika, iż udzielone przed dniem wejścia w życie ugh zezwolenia na urządzanie i prowadzenie gier i zakładów wzajemnych zachowują ważność do czasu ich wygaśnięcia, natomiast art. 138 ugh zakazuje przedłużenia takich zezwoleń. Zdaniem Dyrektora IC, art. 129 i art. 138 ugh nie są przepisami technicznymi w rozumieniu art. 1 pkt 3, pkt 4 i pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21 lipca 1998 r., s. 37 ze zm.; dyrektywa 98/34/WE), a więc nie było potrzeby ich notyfikacji Komisji Europejskiej. Dyrektor IC wskazał, że w wyroku z 19 lipca 2012 r. TSUE jednoznacznie stwierdził, iż art. 129 ust. 1 ugh pozwala na dalsze prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, a zatem na dalsze użytkowanie tych automatów, po dniu wejścia w życie ugh. W tych okolicznościach przepisów przejściowych ugh nie można uznać za przepisy krajowe pozwalające jedynie na marginalne użytkowanie automatów do gier o niskich wygranych. Dyrektor IC stwierdził, że z przedstawionych w sprawie danych wynika, iż o ile sporne przepisy ugh wpłynęły na obrót automatami, to wpływ ten nie był istotny na tyle, aby uznać art. 129 i art. 138 ugh za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Organ wyjaśnił, że oceniając wpływ przepisów na kwestie sprzedaży automatów wziął po uwagę to, iż: 1) automaty funkcjonujące na rynku podlegają amortyzacji i w związku z tym należy założyć, że część z nich zostanie ostatecznie wycofana z eksploatacji, 2) istnieje możliwość zagospodarowania automatów w kasynach gry po ich przeprogramowaniu lub bez, przy czym maksymalny limit automatów do gier w kasynach nie oznacza, że nie będzie ich fluktuacji spowodowanej np. awariami, czy wymianą sprzętu, 3) na rynku unijnym jest możliwość obrotu automatami do gier, ponieważ regulacje państw członkowskich są zróżnicowane i często bardziej liberalne od przepisów polskich, pozwalając na urządzanie gier na automatach poza kasynami gier.

9 Skarżąca złożyła do WSA skargę na decyzję Dyrektora IC. Zarzuciła w szczególności, że organ wadliwie uznał, iż art. 138 ust. 1 ugh nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 4 i 11 dyrektywy 98/34/WE, podczas gdy przepis ten w związku z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 129 ust. 1 i 2, art. 135 ust. 2 i art. 144 ugh jest jedną regulacji wprowadzających warunki mogące mieć istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości produktu w postaci automatu o niskich wygranych.

10 WSA oddalił skargę.

11 Sąd podzielił stanowisko Dyrektora IC, że przepisy przejściowe ugh nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE i nie podlegały obowiązkowi notyfikacji. WSA uznał, że TSUE w wyroku z 19 lipca 2012 r. nie wskazał wprost, jakie przepisy ugh należy uznać za przepisy techniczne, a jedynie stwierdził, że analizowane przepisy ugh stanowią potencjalnie, a więc hipotetycznie przepisy techniczne, zaś ocena w tym zakresie została pozostawiona sądom krajowym.

12 Zdaniem WSA, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor IC wykazał, że przepisy ugh, dotyczące zakazu przedłużania zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, nie mają charakteru przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, które wymagają uprzedniej notyfikacji. Teza ta został obszernie uzasadniona, a organ powoływał szereg trafnych okoliczności prawnych i faktycznych na jej poparcie. W ocenie WSA, uzasadnienie to w pełni zasługuje na aprobatę.

13 WSA podkreślił, że analizowane przepisy przejściowe nie wprowadziły zakazu działalności gospodarczej w zakresie gier hazardowych. Automaty dotychczas wykorzystywane jako niskowygraniowe mogą być nadal legalnie wykorzystywane do urządzania gier na tych samych warunkach do czasu wygaśnięcia posiadanych zezwoleń lub poświadczeń rejestracji w dotychczasowych miejscach (tj. poza kasynami) oraz – na nowych już zasadach – mogą być także wykorzystywane w kasynach gry po uzyskaniu koncesji, bądź mogą zostać przystosowane do gier zręcznościowych, które z kolei nie podlegają regulacjom ugh.

14 Powołując się na orzecznictwo TSUE, WSA uznał ponadto, że nawet ewentualne uznanie, że przepis ma charakter techniczny, nie wyklucza możliwości powołania się przez państwo na którąkolwiek z klauzul porządku publicznego i bezpieczeństwa publicznego, zdrowia publicznego, czy moralności publicznej, jako nadrzędnych wartości podlegających ochronie w państwie członkowskim, które ma prawo chronić obywateli (konsumentów) przed niepożądanymi, szkodliwymi dla struktur społecznych zjawiskami. Zdaniem WSA, do zbioru takich zagrożeń należy hazard, którego uprawianie prowadzi niejednokrotnie do uzależnienia, a w konsekwencji do utracjuszostwa, pozbawienia rodziny środków do życia, upadłości, samobójstw, utraty zdrowia psychicznego, rozpadu więzi rodzinnych, zawodowych, społecznych, przestępczości etc.

15 Zdaniem WSA, zgromadzony materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący, jest on jednoznaczny i wewnętrznie spójny, a organ w sposób kompleksowy odniósł się do tego materiału. WSA uznał, że Dyrektor IC działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa i w granicach prawa. Dodał, że na każdym etapie postępowania umożliwiono skarżącej czynny w nim udział, informując o dokonanych ustaleniach i umożliwiając wniesienie uwag. W ocenie WSA, rozstrzygnięcia dokonano w następstwie oceny całokształtu materiału dowodowego, jako dowód dopuszczając wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a ocena dowodów doprowadziła do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z prawem.

16 Skarżąca złożyła skargę kasacyjną od wyroku WSA, zaskarżając to orzeczenie w całości. Wniosła o uchylenie tego wyroku i rozpoznanie skargi przez uchylenie wydanych w sprawie decyzji Dyrektora IC, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

17 Skarżąca zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi:

18 1) naruszenie art. 1 pkt. 4 i 11 oraz art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE z uwzględnieniem wykładni tego przepisu podanej w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11, C- 217/11 w związku z art. 1, art. 4 ust. 1 pkt. 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 129 ust. 1 i 2, art. 135 ust. 2, art. 138 ust. 1 i art. 144 ugh przez błędną wykładnię polegającą na wadliwym przyjęciu, iż art. 138 ust. 1 ugh nie jest "przepisem technicznym" w rozumieniu art. 1 pkt. 4 i 11 ww. dyrektywy, w szczególności wobec faktu, że już po wejściu w życie ugh ujawniła się tendencja rynkowa polegająca na niepełnym obsadzeniu funkcjonujących kasyn gry automatami do gier w ilości dopuszczonej nową ustawą, podczas gdy art. 138 ust. 1 ugh w związku z art. 4 ust. 1 pkt. 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 14 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 129 ust. 1 i ust. 2, art. 135 ust. 2 i art. 144 ugh jest jedną z regulacji wprowadzających warunki mogące mieć istotny wpływ na sprzedaż lub właściwości produktu w postaci automatu o niskich wygranych, a analiza tendencji rynkowych nieznanych do 31 grudnia 2009 r., jakie wystąpiły po wejściu w życie ugh jest bezprzedmiotowa, gdyż przedmiotem rozważań Sądu Krajowego zgodnie z cyt. wyżej wyrokiem TSUE może być wyłącznie to, czy obowiązkiem polskiego prawodawcy było notyfikowanie przepisów ugh lub ich części Komisji Europejskiej ze względu na ich techniczny charakter, w trakcie procesu legislacyjnego, a nie dokonywanie ocen prawnych z punktu widzenia tendencji rynkowych jakie ujawniły się np. w 2014 r kilka lat po wejściu w życie ugh i mogły być wywołane różnymi czynnikami, w tym urządzaniem gier na automatach przez setki przedsiębiorców na terenie Polski z powołaniem się na niestosowalność krajowych norm zakazujących urządzania gier na automatach poza obrębem kasyn gry;

19 2) naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 3 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 2 ppsa w związku z art. 121 § 1, art. 124, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 4 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), przejawiające się w tym, że WSA w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działania administracji nie dostrzegł naruszenia przez Dyrektora IC zasady pogłębiania zaufania do organów Państwa, zasady przekonywania, prawdy obiektywnej i zasad dotyczących prawidłowego sformułowania uzasadnienia decyzji w sposób wyczerpujący i czytelny dla adresata, przez pozorne/zdawkowe ustosunkowanie się przez organ do wypowiedzi Szefa Służby Celnej J. K. złożonych odpowiednio dnia 18 listopada 2009 r oraz dnia 20 listopada 2009 r na posiedzeniu komisji sejmowej oraz na wspólnym posiedzeniu komisji senackich, o istotnym wpływie nowych regulacji ugh na sprzedaż lub właściwości automatów do gier wszelkiego rodzaju (w tym o niskich wygranych) oraz na całkowitym braku ustosunkowania się przez organ do twierdzeń uważanych przez stronę za fundamentalne z perspektywy rozstrzygnięcia sprawy, dotyczących ilościowej przepaści między ilością samych tylko automatów o niskich wygranych eksploatowanych 31 grudnia 2009 r w przededniu wejścia w życie nowych przepisów ugh – 55 047 sztuk, z maksymalną ilością automatów do gier wszelkiego rodzaju, jakie docelowo pod rządami ugh mogą być użytkowane na terenie Polski - 3640 sztuk, co w klarowny sposób świadczy o możliwym, istotnym wpływie nowych regulacji ugh na sprzedaż lub/i właściwości automatów o niskich wygranych;

20 3) naruszeniu art. 129 ust. 1 i art. 135 ust. 1 ugh przez ich błędne zastosowanie i uznanie, że w świetle technicznego charakteru art. 138 ust. 1, nie dopuszczają one możliwości przedłużenia zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych;

21 4) naruszeniu przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 106 § 4 p.p.s.a. przez uznaniu, że faktem notoryjnym (znanym sądowi z urzędu) jest okoliczność, że automaty o niskich wygranych wykorzystywane przez przedsiębiorców do urządzania gier na podstawie zezwoleń, mogą być w sposób prosty i łatwy przerobione (zmodyfikowane) na urządzenia wykorzystywane w kasynach.

22 W uzasadnieniu skarżąca wskazała argumenty mające przemawiać za trafnością zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej. Dodatkowo zarzuciła naruszenie przez WSA art. 141 § 4 p.p.s.a. przez brak rzeczowego wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku motywów, dla których WSA zajął stanowisko, że nowe regulacje ugh nie mogły mieć istotnego wpływu na sprzedaż lub/i właściwości automatów o niskich wygranych, w sytuacji gdy zaledwie ok. 6,9% spośród grona tego rodzaju produktów w myśl przepisów ugh teoretycznie mogło być przeznaczone do prowadzenia działalności hazardowej w rozumieniu ugh.

23 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IC (reprezentowany przez radcę prawnego) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

24 Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (radca prawny) wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

25 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

26 Skarga kasacyjna nie została oparta na usprawiedliwionych podstawach.

27 Kontroli instancyjnej sprawowanej w jej granicach poddany został wyrok WSA oddalający skargę na decyzję wydaną na podstawie art. 138 ust. 1 ugh. Oddalając skargę WSA przyjął, że art. 138 ust. 1 ugh nie ma charakteru przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, a w konsekwencji nie wymagał notyfikacji Komisji Europejskiej.

28 W skardze kasacyjnej kwestionuje się przede wszystkim stanowisko WSA w tym zakresie, zarzucając naruszenie szeregu przepisów, polegające - rzecz uogólniając - na przyjęciu, że art. 138 ust. 1 ugh nie ma charakteru technicznego.

29 Rozważenie zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej wymaga uwagi, że kwestia oceny przepisów przejściowych ugh - w kontekście dyrektywy 98/34/WE - była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego i skład orzekający w rozpoznawanej sprawie nie widzi podstaw do odstąpienia od wyrażanego już poglądu, że nie można im przypisać charakteru przepisów technicznych (por. wyroki NSA: z 21 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1629/15; z 28 października 2015 r., sygn. akt II GSK 1641/15; z 3 listopada 2015 r., sygn. akt II GSK 2250/15; z dnia 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II GSK 820/14; z 2 czerwca 2016 r., sygn. akt II GSK 644/15; z 14 lipca 2016 r., sygn. akt II GSK 467/15; z 14 września 2017 r., sygn. akt II GSK 3503/15 - treść dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).

30 Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA, że art. 138 ust. 1 ugh w wersji mającej zastosowanie w tej sprawie (w stanie prawnym obowiązującym od 3 września 2015 r. zakaz przedłużenia zezwoleń "przeniesiono" do art. 135 ust. 2a ugh) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Przepis ten, jako przepis przejściowy, spełnia podobną rolę jak pozostałe przepisy przejściowe ugh - dostosowania stosunków prawnych powstałych na gruncie ustawy z 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27, ze zm.) do nowej sytuacji prawnej, jaką tworzy ugh. Analiza treści tych przepisów prowadzi do jednoznacznego wniosku, że podmioty, które uzyskały zezwolenia na prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych zachowały swoje uprawnienia na dotychczasowych zasadach także pod rządami ugh. Mimo że wprowadzono przepisem przejściowym zakaz przedłużania zezwolenia, to zakaz taki nie może być traktowany jako przepis techniczny. Nie jest on bowiem skierowany do produktu lub usługi, ale podmiotu, który prowadzi określony, reglamentowany typ działalności gospodarczej. Uprawnienie podmiotowe może być kształtowane przez prawo stosownie do założeń, jakie czyni ustawodawca, zatem możliwe i dopuszczalne jest wprowadzenie zakazu przedłużania zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o grach i zakładach wzajemnych.

31 Wprowadzenie takiego rozwiązania prawnego nie koliduje ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w wyroku z 19 lipca 2012 r. w sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11. W uzasadnieniu TSUE stwierdził, że przepisy przejściowe mogą być tylko "potencjalnie techniczne", a określenie ich charakteru wymaga oceny z punktu widzenia przyjętych w nich rozwiązań prawnych odnoszących się do działalności "hazardowej".

32 Podkreślenia jednak wymaga, że ocena ta powinna mieć charakter ogólny i abstrakcyjny. Powinna odnosić się zatem do oceny wpływu przepisów przejściowych w oderwaniu od ich zastosowania w konkretnej sprawie.

33 W świetle dotychczasowych rozważań brak jest podstaw, aby twierdzić, że zawarte w art. 138 ust. 1 ugh uregulowanie - zakazujące przedłużania udzielonych przed wejściem w życie ugh zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych - miało samodzielny i istotny wpływ na właściwość, jak i sprzedaż automatów do gier. Ograniczenie liczby kasyn i automatów w nich wykorzystywanych wynika bowiem z innych - niż przejściowe - przepisów ugh.

34 Wobec niepodzielenia przez Naczelny Sąd Administracyjnego stanowiska co do tego, że art. 138 ust. 1 ugh ma charakter techniczny, nie można też za usprawiedliwione uznać pozostałych zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego wskazanych w podstawach skargi kasacyjnej, w tym art. 129 ust. 1 ugh (określającego, że działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ugh nie stanowi inaczej) i art. 135 ust. 2 ugh (zakazującego zmiany zezwolenia polegającej na zmianie miejsc urządzania gier, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gier na automatach o niskich wygranych). Przepisy przejściowe ugh nie nakładają bowiem żadnych ograniczeń w zakresie liczby funkcjonujących punktów gry i liczby automatów, jakie mogą być w tych punktach używane aż do czasu wygaśnięcia zezwoleń ani w zakresie przyszłej liczby kasyn i liczby automatów w nich używanych (por. wyrok NSA z 24 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1623/14).

35 Niezasadne są również podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

36 Co się tyczy zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w sposób opisany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, należy stwierdzić, że powołany przepis określa elementy, z jakich powinno składać się uzasadnienie orzeczenia. Przepis ten mógłby stanowić skuteczną i samodzielną podstawę skargi kasacyjnej, gdyby wojewódzki sąd administracyjny nie zawarł w uzasadnieniu stanowiska co do kwestii istotnej z punktu widzenia kontroli legalności zaskarżonego aktu administracyjnego, a przez to nie byłaby możliwa kontrola instancyjna oceny sądu w tym zakresie. Z taką sytuacją nie mamy do czynienia w tej sprawie, ponieważ zarzucane przez skarżącą braki uzasadnienia odnoszą się do kwestii, która - w świetle powyższych rozważań - nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy.

37 Z podobnych powodów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 106 § 4 p.p.s.a. Kwestia istnienia podstaw faktycznych dla wyrażenia poglądu, że automaty do gier o niskich wygranych mogą być w łatwy sposób przerobione na urządzenia wykorzystywane w kasynach – nie ma znaczenia w sprawie. W konsekwencji nawet przyjęcie, że WSA naruszył wskazany przepis nie mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku, ponieważ takie potencjalne uchybienie nie miałoby istotnego wpływu na wynik sprawy.

38 Wreszcie powody, dla których Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że art. 138 ust. 1 ugh nie ma charakteru technicznego, czynią bezzasadnym zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku ze wskazanymi przepisami Ordynacji podatkowej. W zarzucie tym podniesiono bowiem kwestię "wpływu nowych regulacji ustawy o grach hazardowych na sprzedaż lub właściwości automatów do gier", którego w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można odnieść do przepisów przejściowych. Przepisom tym, jak już wskazano, nie można przypisać skutku w postaci istotnego wpływu na sprzedaż automatów.

39 Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

40 O kosztach postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielanej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.) w związku z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.), zasądzając od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi 240 zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika, który sporządził odpowiedź na skargę kasacyjną, wziął udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym i nie prowadził sprawy w postępowaniu przed WSA.