Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2015 r., II FSK 860/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2015 r., II FSK 860/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. [...] "K." S.A. z siedzibą w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 500/12 w sprawie ze skargi K. [...] "K." S.A. z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 14 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę K. [...] "K." S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2002 r. Jak wynika z uzasadnienia wyroku, Prezydenta Miasta Z. decyzją z dnia 14 września 2011 r. określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2002 w wysokości 294.417 zł. W odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej skarżąca zarzuciła błąd w ustaleniach faktycznych i naruszenie art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm., dalej "u.p.o.l."), w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.

3 Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że spółce nie przysługuje zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Wyniki przeprowadzonego postępowania dowodowego pozwalają na przyjęcie, że skarżąca w badanym okresie nie wykorzystywała swojej infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Podstawowym rodzajem działalności podatniczki była eksploatacja złóż kruszyw, natomiast dodatkowym przedmiotem działania była m.in. sprzedaż materiałów budowlanych oraz transport kolejowy. Infrastruktura kolejowa była udostępniana takim przewoźnikom jak: P. S.A. z siedzibą w R., P. sp. z o.o. z siedzibą w Z., K. [...] "S." S.A., K. [...] " W." S.A. oraz C."M." sp. z o.o. na podstawie zawartych przez podatniczkę umów o udostępnianiu linii kolejowych. W 2002 r. z całej infrastruktury kolejowej korzystała także (bezumownie) podatniczka. Zdaniem organu nie można zatem mówić o "wyłącznie" publicznym charakterze transportu kolejowego w przypadku, gdy dana infrastruktura kolejowa jest przeznaczona do użytku nie tylko uprawnionych przewoźników, ale także do użytku jej właściciela dla wykonywania przewozów rzeczy dla jego własnych potrzeb.

4 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach spółka wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego wskazując na naruszenie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w związku z przepisami ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. Nr 99, poz. 591 ze zm., dalej "u.t.k.") poprzez brak jego wykładni i niewłaściwe zastosowanie oraz błąd w ustaleniach faktycznych.

5 W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

6 3. Oddalając skargę Sąd pierwszej instancji podniósł, że sporna w niniejszej sprawie jest interpretacja art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Bezsporne jest, że skarżąca spółka była w badanym roku podatkowym jednocześnie zarządcą infrastruktury kolejowej oraz koncesjonowanym przewoźnikiem. Spółka w 2002 r. udostępniała linie kolejowe koncesjonowanym przewoźnikom. Okoliczności te potwierdzają załączone do akt sprawy umowy oraz oświadczenia strony. Z umów tych wynika, iż podstawą rozliczeń była, zróżnicowana dla poszczególnych przewoźników, stawka odpłatności za jeden osiokilometr. Sama skarżąca korzystała z własnej infrastruktury kolejowej realizując po przedmiotowych liniach kolejowych przewozy węgla. Sąd zaakcentował, iż z powyższego wynika, że po infrastrukturze kolejowej usytuowanej w obszarze właściwości Prezydenta Miasta Z. skarżąca przewoziła do licznych odbiorców wydobywane przez siebie kruszywa. Korzystała zatem z tej infrastruktury kolejowej na zasadach preferencyjnych, innych niż pozostali licencjonowani przewoźnicy. W okresie tym, wobec skupienia w jednym podmiocie funkcji zarządcy i przewoźnika zawarcie umowy o udostępnieniu tych linii i ponoszenie kosztów korzystania z tej infrastruktury nie miało racji bytu. Przewożąc wydobyte kruszywa na rzecz wymienionych powyżej odbiorców strona, łącząc rolę producenta, sprzedawcy i dostawcy wykorzystywała własną infrastrukturę kolejową dla osiągnięcia zamierzonego celu gospodarczego. Korzystała z linii na zasadach niedostępnych innym przewoźnikom i czyniła to na własne wewnątrzzakładowe potrzeby.

7 Reasumując Sąd wskazał, że omawiana infrastruktura wykorzystywana była na potrzeby publicznego transportu kolejowego, jednakże wykorzystywanie to nie miało charakteru wyłącznego. Skarżąca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywała infrastrukturę, której była właścicielem, w celu wykonywania przewozów rzeczy wyłącznie dla własnych potrzeb, przewożąc własne produkty, po własnych liniach kolejowych do odbiorców. Tak wykorzystywane budowle kolejowe nie były budowlami wykorzystywanymi wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego.

8 4. Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną spółki, która wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, bądź uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych lub przedłożonego zestawienia, zarzuciła naruszenie prawa materialnego na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a.") a to, art. 145 § 1 pkt 1 pkt a) p.p.s.a., poprzez:

9 - błędną wykładnię przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. w zw. z art. 1, art. 2 pkt 1,2,4,5 oraz art. 10 u.t.k. polegającą na: "braku wykładni całej treści tej normy", niewłaściwej wykładni pojęcia "wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego", niewłaściwej wykładni niewskazanego w tym przepisie warunku "udostępnienia linii kolejowej uprawnionym przewoźnikom kolejowym na równych prawach", brak wykładni pojęcia "budowla kolejowa" i wyłączenie z tego pojęcia oraz zwolnienia budynków "nastawni kolejowej", brak wykładni pojęć "transport", "transport kolejowy", "przewód", "udostępnienie infrastruktury- linii kolejowej", "korzystanie z udostępnionej linii kolejowej", sprowadzające się do zamiennego posługiwania się tymi pojęciami i ich znaczeniem;

10 - niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. co skutkuje: naruszeniem prawa podatnika wyrażonych w art. 2 Konstytucji RP i art. 6 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. 2004 r. Nr 8 poz. 21 ze zm.) oraz zasady powszechności, równości wobec prawa, naruszeniem zasad konkurencyjności, niedyskryminacji, naruszeniem przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. 2004 r. Nr 123 poz. 1291 ze zm.), uznaniu, iż organy gminy naruszyły przepisy regulujące dyscyplinę finansów publicznych oraz innych przepisów.

11 5. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną stwierdził, że nie znajduje ona usprawiedliwionych podstaw i z tego względu podlega oddaleniu. Odnosząc się do sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, przede wszystkim podkreślenia wymaga, że zwolnienie od podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej u.p.o.l. przewidywała od początku jej obowiązywania. Do roku 2002 zwolnienie to unormowane było w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., zgodnie z którym były nim objęte budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. W latach 2003-2006 o zwolnieniu tym stanowił art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., stwierdzając, że są nim objęte budowle kolejowe stanowiące całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, służące do ruchu pojazdów kolejowych, organizacji i sterowania tym ruchem, umożliwiające dokonywanie przewozów osób lub rzeczy wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, a także zajęte pod nie grunty. Od roku 2007 omawiane zwolnienie wyrażono formułą zawartą w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w nowym brzmieniu, uznając, że są nim objęte budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: (a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub (b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub (c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej, niż 1.435 mm. Ponadto od 2008 r. zakres zwolnienia rozszerzono przez dodanie w art. 7 ust. 1 u.p.o.l. punktu 1a, na mocy którego zwolnieniem objęto także grunty, budynki i budowle pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków.

12 Wykładnia warunkującego zwolnienie zwrotu o wyłączności wykorzystywania budowli na potrzeby publicznego transportu kolejowego była przedmiotem szeregu wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, dokonywanych zarówno na tle stanu prawnego obowiązującego do roku 2002, jak i obowiązującego w okresie późniejszym. Jako reprezentatywny można wskazać wyrok z dnia 24 lutego 2009 r. (sygn. akt II FSK 1596/07), w którym odwołując się do stanu prawnego obowiązującego w roku 2001 wypowiedziano pogląd, że o publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to, czy faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Pogląd ten Naczelny Sąd Administracyjny podzielił także w wyrokach: z dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. akt II FSK 729/09), z dnia 15 maja 2012 r. (sygn. akt II FSK 2150/10) oraz z dnia 5 października 2012 r. (sygn. akt II FSK 367/11 i sygn. akt 1508/11) oraz z dnia 16 maja 2013 r. (sygn. akt II FSK 2394/11). Pogląd, że udostępnienie linii kolejowej przez zarządcę wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których rozumieć należy uprawnionych (licencjonowanych) przewoźników, świadczy o wykorzystywaniu infrastruktury kolejowej wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, należy więc uznać za ugruntowany.

13 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie obecnie rozpoznającym sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte między innymi w ostatnim z wymienionych orzeczeń, zgodnie z którym ze względu na przedmiotowy charakter zwolnienia podatkowego, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (a przed rokiem 2003 - w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.), nie ma przy tym znaczenia, kto jest właścicielem (wieczystym użytkownikiem) tych budowli i gruntów. Są one zatem objęte zwolnieniem także wtedy, gdy ich właścicielem (wieczystym użytkownikiem) jest podmiot będący jednocześnie licencjonowanym przewoźnikiem, wszakże pod warunkiem, że nie jest jednocześnie ich zarządcą. Jeżeli jednak łączy on te funkcje, infrastruktura kolejowa nie jest już wyłącznie wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, co niweczy możliwość objęcia jej omawianym zwolnieniem podatkowym. W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził także, że temu skutkowi nie zapobiega możliwe w okresie obowiązywania u.t.k z 1997 r. organizacyjne wyodrębnienie funkcji zarządzania liniami kolejowymi przez utworzenie odrębnej jednostki organizacyjnej w ramach tego samego podmiotu gospodarczego, gdyż nie zapobiega to potencjalnie nierównoprawnemu traktowaniu konkurujących ze sobą przewoźników, niwecząc cechę wyłączności wykorzystywania infrastruktury na cele publicznego transportu kolejowego.

14 Odnosząc się zatem do sformułowanych w skardze kasacyjnych zarzutów należy przede wszystkim zauważyć, że koncentrują się one w istocie na kwestii ustalenia znaczenia poszczególnych, zamieszczonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. zwrotów w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. (w związku z unormowaniem wprowadzonym przepisami u.t.k.). Argumentacja ujawniona w skardze kasacyjnej sprowadza się do próby ustalenia znaczenia wskazanych w jej petitum pojęć w oderwaniu od kontekstu prawnego, w jakim zostały one użyte, także z pominięciem ratio legis poddanej analizie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku regulacji prawnej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niedopuszczalne jest powoływanie się na wyrwane z konkretnego kontekstu prawnego tezy orzecznictwa sądowego, w szczególności zaś z powodu wywodzenia, że w określonych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia jakiegoś przepisu w celu nadania mu "właściwego" znaczenia, zgodnego z oczekiwaniami zainteresowanego podmiotu. W sprawie, w której wydano zakwestionowany wyrok, Sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił w sposób wyczerpujący, przekonujący i logiczny rozumowanie, które legło u podstaw oddalenia skargi.

15 Dla celów przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej zakwestionowanego wyroku zasadnicze znaczenie ma również fakt, że w jego pisemnych motywach, Sąd wyjaśnił w jakich sytuacjach nie można mówić o wyłącznie publicznym charakterze transportu kolejowego. Ponadto Sąd trafnie podkreślił fakt, któremu nie zaprzeczała strona skarżąca w toku postępowania, iż budowle kolejowe wykorzystywane były również do przewozu własnych produktów spółki. Ustalenia w tym przedmiocie nie noszą cech dowolności, przeciwnie są spójne i logiczne, a co najważniejsze przystają w pełni do okoliczności rozpoznanej przez Sąd sprawy. Konfrontując je z zarzutami skargi kasacyjnej i ich uzasadnieniem, Naczelny Sąd Administracyjny podziela pogląd, że dążenie do podważenia zasadności stanowiska zajętego przez organy podatkowe, a następnie Sąd pierwszej instancji podyktowane było chęcią wykazania prawidłowości szerszego rozumienia przedmiotowego zakresu zwolnienia podatkowego, o którym mowa wcześniej. Nie bez znaczenia dla wyniku wykładni obowiązującego w 2002 r. art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest użyty w nim zwrot "wykorzystywany wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego", w zasadzie pominięty w argumentacji zaprezentowanej przez stronę skarżącą.

16 Z tych względów, na mocy art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.