Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2006 r., II FSK 845/05

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2006 r., II FSK 845/05

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie NSA Paweł Chmielecki (spr.), Jerzy Rypina, Protokolant Katarzyna Golemba, po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej sprawy ze skargi kasacyjnej Magdaleny S. i Romana S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 listopada 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 1444/03 w sprawie ze skargi Magdaleny S. i Romana S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 czerwca 2003 r. (...) w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1995 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasadza od Magdaleny S. i Romana S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 1.800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 II FSK 845/05

UZASADNIENIE

3 Wyrokiem z dnia 22 listopada 2004 r., I SA/Ka 1444/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Magdaleny i Romana S. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia 4 czerwca 2003 r., (...) w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

4 W sprawie ustalono, iż decyzją z dnia 4 grudnia 2001 r., (...) Urząd Skarbowy w C. uchylił w całości swoją decyzję z dnia 15 października 1997 r., (...) /określającą małżonkom Magdalenie i Romanowi S. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. w kwocie 13.913,10 zł/ i określił przedmiotowe zobowiązanie w wysokości 53.741,70 zł, zaległość podatkową w kwocie 39.828,60 zł oraz odsetki za zwłokę w kwocie 100.296,10 zł.

5 W uzasadnieniu decyzji organ I instancji wyjaśnił, że przyczyną wydania tej decyzji po uprzednim wznowieniu postępowania było ujawnienie przez Prokuraturę Okręgową w K. dokumentów wskazujących na otrzymane przez Romana S. w 1995 r. od spółki komandytowej "S." KG z siedzibą w Niemczech nie zgłoszonych do opodatkowania wypłat prowizji z tytułu realizacji kontraktów pomiędzy tą spółką a kierowaną przez podatnika "A." sp. z o.o. z siedzibą w S.

6 W ocenie Urzędu Skarbowego dowodami potwierdzającymi otrzymanie przez Romana S. prowizji oraz wskazującymi ich wysokość były: zeznania pracowników spółki "S." - Richarda Manfreda P. i Loni W.; zapisy księgowe spółki "S." oraz kserokopie dokumentów wypłat prowizji, których odbiór potwierdzony został przez Romana S., Beatę P. lub Markusa Aleksandra B. W konsekwencji przyjęto, iż Roman S. w 1995 r. otrzymał od spółki "S." łącznie 52.031,30 marek niemieckich, która to kwota winna zwiększyć wartość uzyskanego przez podatnika w 1995 r. przychodu.

7 W odwołaniu od tej decyzji Magdalena i Roman S. stwierdzili, iż brak jest jakiejkolwiek umowy, na podstawie której prowizje mogłyby być wypłacane, jak również pełnomocnictw udzielanych przez podatnika osobom odbierającym prowizje. Odwołujący uznali za nierzetelne zapisy księgowe spółki "S." i zwrócili uwagę,

8 iż zgromadzone w aktach potwierdzenia odbioru prowizji są kserokopiami.

9 Wskazali też, iż nie został przesłuchany w sprawie Markus Aleksander B., który w ocenie Urzędu Skarbowego miał być jedną z osób odbierających pieniądze dla Romana S.

10 Izba Skarbowa nie uwzględniła odwołania i decyzją z dnia 4 czerwca 2003 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.

11 Organ odwoławczy stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki z art. 240 par. 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /t.j. Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60 ze zm./ uzasadniające wznowienie postępowania i wydanie decyzji uwzględniającej okoliczności związane z pobieraniem prowizji przez Romana S. Izba Skarbowa stwierdziła również, że wobec braku oryginałów dokumentów źródłowych tj. potwierdzenia odbioru prowizji zasadnicze znaczenie dla oceny zebranego materiału dowodowego mają złożone w niniejszej sprawie zeznania i wyjaśnienia.

12 Izba Skarbowa, podobnie jak organ I instancji, oceniła zeznania złożone przez Beatę P., która zaprzeczyła, iż odbierała w gotówce pieniądze dla Romana S. Organ odwoławczy uznał, iż wyjaśnienia Beaty P. są mało wiarygodne z uwagi na łączące świadka z podatnikiem stosunki, zawodowe oraz osobiste /Beata P. pozostaje w konkubinacie z Romanem S. i wychowują dwoje własnych dzieci, a skarżący jest jej przełożonym/.

13 Na powyższą decyzję Magdalena i Roman S. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarżący zarzucili organom podatkowym, iż nie zebrały całego materiału dowodowego, a wszelkie wątpliwości rozstrzygały na niekorzyść strony. Stwierdzili, iż nie wyciągnięto z zebranego materiału dowodowego logicznych wniosków, a ponadto wydano decyzję po upływie okresu przedawnienia. Uzasadniając swoje stanowisko strona skarżąca przekonywała

14 w szczególności, iż organy podatkowe swe konkluzje oparły na nie zweryfikowanych dowodach, których autentyczności nie sposób stwierdzić.

15 Ponadto wskazano, iż bezkrytycznie oceniono wiarygodność świadków - pracowników firmy niemieckiej przy jednoczesnej odmowie wiary oświadczeniom Romana S. oraz Beaty P.

16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Magdaleny i Romana S. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie narusza prawa, a argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę zasługują na aprobatę.

17 Sąd stwierdził ponadto że organy podatkowe prawidłowo ustaliły, iż kwota nazwana prowizją stanowiła różnicę pomiędzy wynegocjowaną ceną za dostarczony przez Spółkę "A." spółce "S." towar, a kwotą ujawnioną na dokumencie sprzedaży. Zdaniem Sądu skarżący nie przedstawili przekonujących dowodów potwierdzających poniesienie kosztów, których zwrot byłby uzasadnieniem wypłaconych kwot. Sąd I instancji nie podzielił również zarzutu skarżących, jakoby doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego.

18 Na powyższy wyrok skarżący złożyli skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz skarżących kosztów postępowania według norm przepisanych.

19 Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej wynikającej z art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./, powoływanej dalej jako p.p.s.a., tj. naruszeniu prawa procesowego poprzez:

20 1. naruszenie art. 123 par. 1 w związku z art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków Loni W., Richarda P. oraz Raimunda D. i ograniczenie się do dowodu z protokołów przesłuchań tych osób w postępowaniu karnym, a przez to uniemożliwienie stronom uczestniczenia w przeprowadzeniu tych dowodów, w szczególności poprzez zadawanie pytań;

21 2. naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej oraz naruszenie art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego polegające na zaniechaniu przeprowadzenia dowodów wskazanych powyżej, zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka M. A. B.;

22 3. naruszenie art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, naruszenie art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów polegające na:

23 - nierozważeniu sprzeczności w treści złożonych w postępowaniu karnym zeznań świadków L. W., R. P. oraz R. D. i bezkrytycznym przyjęciu treści tych zeznań za podstawę ustaleń faktycznych przy jednoczesnym całkowitym pozbawieniu wiarygodności zeznaniom świadka B. P., złożonym w postępowaniu w niniejszej sprawie;

24 - niewyjaśnieniu okoliczności posługiwania się przez firmę "S." kserokopiami pokwitowań;

25 - przyjęciu za dowód w sprawie faktu, iż firma "S." dokonywała zapisów księgowych.

26 W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K., podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, wniósł o jej oddalenie.

27 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

28 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

29 Na wstępie zauważyć trzeba, iż Naczelny Sąd Administracyjny dokonuje oceny prawidłowości zaskarżonego orzeczenia sądu pierwszej instancji jedynie w takich granicach, jakie wyznaczone zostały przez podstawy kasacyjne przedstawione

30 i uzasadnione w skardze kasacyjnej. Zgodnie bowiem z art. 183 par. 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w jej granicach, z wyjątkiem sytuacji, w której zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności postępowania sądowego, co w sprawie niniejszej nie wystąpiło. Podstawy kasacyjne wskazuje przepis art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. i dotyczyć one mogą zarówno naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. Wskazane przepisy określają podstawy, na jakich można oprzeć skargę kasacyjną. Oznacza to, że adresatami tych norm są podmioty sporządzające skargi kasacyjne i tylko one mogą zakreślić granice kontroli dokonywanej przez Sąd II instancji. Autor skargi w sprawie niniejszej zdecydował o wskazaniu wyłącznie podstaw wymienionych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. i przytoczył szereg przepisów Ordynacji podatkowej /121 par. 1, 122, 123 par. 1 w związku z art. 190, 187 par. 1, 191/.

31 Uzasadniając je, krytycznie odniósł się do sposobu przeprowadzenia postępowania dowodowego przez organy podatkowe. Nie odniósł się jednak do ewentualnych uchybień jakie miały być udziałem sądu I instancji. Przepis art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie jest jednak przepisem, który może być przez sąd naruszony, jest natomiast przepisem upoważniającym stronę do wskazania w podstawie kasacyjnej przepisu przez sąd naruszonego.

32 Wskazane w zarzutach skargi kasacyjnej normy Ordynacji podatkowej nie mogły być stosowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, gdyż ich adresatem jest organ podatkowy, a nie sąd administracyjny. Zauważyć też należy, iż skarga kasacyjna nie jest kolejnym środkiem odwoławczym, który wywołuje możliwość ponownej, bezpośredniej kontroli zgodności z prawem rozstrzygnięć administracji, tym razem przez Naczelny Sąd Administracyjny. Brak właściwych podstaw kasacyjnych powoduje, ze względu na związanie sądu II instancji granicami skargi kasacyjnej, niemożność dokonania oceny czy postępowanie sądu administracyjnego I instancji było prowadzone prawidłowo.

33 Podkreślić także trzeba, iż uzasadnienie naruszenia przepisów procesowych - o ile miałoby stać się skutecznym argumentem skargi - winno wskazywać na kwalifikowany charakter takich uchybień tj. naruszeń w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

34 W konsekwencji nietrafności zarzutów natury procesowej podniesionych wobec zaskarżonego wyroku przyjąć trzeba, iż stan faktyczny w sprawie został ustalony prawidłowo i wiąże Naczelny Sąd Administracyjny.

35 Wobec takiego założenia uznać także należy, iż twierdzenia organów podatkowych co do przebiegu działalności podatnika pozostały niezakwestionowane, a wystarczającą dla nich podstawę stanowiły zeznania pracowników spółki, zapisy księgowe spółki oraz kserokopie dokumentów wypłat prowizji, których odbiór został potwierdzony.

36 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyraźnie uznał, że ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie narusza prawa, a argumenty przedstawione

37 w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę zasługują na aprobatę. Sąd ten badał i dokonywał ocen czy nie zostały złamane reguły postępowania prowadzonego w przedmiotowej sprawie przez organy podatkowe i naruszeń takich się nie dopatrzył. Zakres postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym został zresztą ograniczony przez przepis art. 106 par. 3 p.p.s.a., który stanowi, że Sąd ten może przeprowadzić dowody uzupełniające jedynie z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W świetle powoływanego przepisu tym bardziej niezasadne okazują się te spośród zarzutów skargi kasacyjnej, które zmierzały do wykazania zaniechań w przesłuchiwaniu wskazanych świadków.

38 Podsumowując oceny odnoszące się do złożonego środka odwoławczego Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie zawierał on usprawiedliwionych podstaw ograniczając się w istocie rzeczy do ponownego polemicznego przedstawienia stanowiska podatników.

39 Wobec powyższego na podstawie art. 184 p.p.s.a. skarga kasacyjna podlegała oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego natomiast postanowiono w oparciu o art. 204 punkt 1 tej ustawy.