Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2018 r., II FSK 780/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2018 r., II FSK 780/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska, Protokolant Bernadetta Pręgowska, po rozpoznaniu w dniu 20 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1039/15 w sprawie ze skargi I.O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2010 wraz z odsetkami oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1.1 Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1039/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po rozpoznaniu skargi I.O., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270) – dalej: p.p.s.a., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 marca 2015 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. 1.2 Przedstawiając stan sprawy Sąd pierwszej instancji wskazał, że skarżąca wraz z mężem złożyła zeznanie PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu w 2010 r. Następnie w dniu 4 czerwca 2014 r. jej pełnomocnik złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 2.882 zł wraz z odsetkami. Do wniosku o stwierdzenie nadpłaty dołączono korektę zeznania podatkowego za 2010 r., w której nie wykazano żadnych źródeł przychodów, postanowienie Sądu Rejonowego w T. z dnia 1 lipca 2013 r., sygn. akt [...] w sprawie stwierdzenia nabycia spadku po S.O., informację o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C za 2010 r., wyrok Sądu Rejonowego w W. sygn. akt [...], umowę sprzedaży akcji z dnia 6 marca 2008 r. oraz umowę przelewu wierzytelności z dnia 23 listopada 2010 r. Organ na podstawie informacji PIT-8C wystawionej przez E. S.A. ustalił, że S.O. uzyskał w 2010 r. przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 15.171,00 zł oraz przychód w kwocie 10.079,60 zł z tytułu odsetek za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze Zespołu Elektrowni P. S.A. (dalej: ZE PAK S.A.). Na podstawie uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego ustalono, że S.O. w trybie ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U. Nr 118 poz. 561 ze zm.) nabył 187 akcji imiennych ZE PAK S.A. Następnie w dniu 10 grudnia 2001 r. pomiędzy S.O. a E. S.A. zawarto umowę sprzedaży 100 akcji za łączną cenę 24.234 zł. Na poczet ceny sprzedaży został zaliczony zadatek w kwocie 9,063,52 zł. Niezapłacona część ceny sprzedaży akcji miała zostać uregulowana w terminie nie dłuższym niż do dnia 30 czerwca 2002 r. W związku z brakiem zapłaty pozostałej ceny sprzedaży akcji tj. kwoty 15.170,48 zł S.O. wystąpił do Sądu Rejonowego przeciwko E. S.A z powództwem o zapłatę. Wyrokiem tego Sądu z dnia 21 sierpnia 2007 r. o sygn. akt [...] zasądzono na jego rzecz kwotę 15.170,48 zł wraz ustawowymi odsetkami i kosztami procesu. Organ wskazał, że S.O. dokonał sprzedaży akcji w dwóch transzach, umową z dnia 10 grudnia 2001 r. objęto 100 akcji, natomiast umową z dnia 6 stycznia 2002 r. objęto 87 akcji. W dniu 23 listopada 2010 r. zawarta została umowa przelewu wierzytelności pomiędzy S.O. a E.V. S.A. Z umowy tej wynikało, że S.O. jest wierzycielem E. S.A. w upadłości likwidacyjnej – z tytułu zobowiązania E. S.A do wykupu akcji ZE PAK S.A. Umową przelewu wierzytelności objęto pozostające do zapłaty kwoty związane z umową sprzedaży z dnia 10 grudnia 2001 r. na rzecz E. S.A. akcji ZE PAK. S.A. Wartość wierzytelności według stanu na dzień zawarcia umowy przelewu wierzytelności, stanowiła łącznie kwotę 15.171,00 zł powiększoną o odsetki ustawowe oraz koszty procesu. E.-V. S.A. za nabytą wierzytelność zobowiązał się zapłacić kwotę 25.250,60 zł w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy. Na omawianą kwotę składała się kwota przychodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (15.171,00 zł) oraz kwota odsetek za zwłokę w zapłacie (10.079,60 zł). Po wykonaniu przez E. S.A. wskazanego wyroku wystawiono informację PIT-8C dla S.O., w której wykazano przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w kwocie 15.171 zł oraz przychód w kwocie 10.079,60 zł z tytułu zapłaty odsetek za zwłokę. Kwota przychodu z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych została przez S.O. wykazana w zeznaniu za 2010 r., kwota odsetek została przy tym wykazana w zeznaniu za 2010 r. jako przychód z innych źródeł. Po przeprowadzeniu wobec jego spadkobierców postępowania podatkowego, uznano wymagalność podatku z tytułu zbycia papierów wartościowych w dacie do 30 czerwca 2002 r., co skutkowało zwrotem nadpłaty podatku z tego tytułu. Przedmiot wniosku o stwierdzenia nadpłaty w niniejszym postępowaniu stanowi kwota 10.079,60 zł z tytułu odsetek za zwłokę w zapłacie za akcje ZE PAK S.A. Organ skonstatował, że chociaż odsetki są świadczeniem ubocznym bo warunkiem powstania uprawnienia do nich jest istnienie długu głównego i jego wymagalność, to roszczenie o nie ma charakter samoistny. Podstawą wypłaty odsetek nie jest przy tym tytuł prawny w postaci umowy sprzedaży akcji, lecz opóźnienie w terminowej wypłacie świadczenia. Przychód z tytułu odsetek od zwłoki w zapłacie za akcje nie ma cech , które kwalifikowałyby go do źródła przychodów o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy więc zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy, który to przychód należało opodatkować w rozliczeniu za 2010 r. Wobec tego w sprawie nie doszło do powstania nadpłaty oraz odsetek od niej. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji i wskazując na treść art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że definicja zawarta w tym przepisie ma charakter otwarty. Nie ma więc przeszkód aby sporna kwota została zaliczona do przychodów z innych źródeł. 1.3 W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w kwocie 2.882 zł poprzez uznanie nadpłaty w całości za uzasadnioną i orzeczenie jej zwrotu na rzecz podatnika. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, tj. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) – dalej: u.p.d.o.f., poprzez uznanie, że osiągnięty przez skarżącą przychód nosi znamiona, o których mowa w jej art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi. 1.4 Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał skargę za zasadną. Sąd zauważył, że przedmiot sporu w sprawie stanowi zakwalifikowanie przez organy podatkowe przychodu skarżącej z tytułu otrzymanych odsetek za zwłokę w zapłacie za zbyte akcje pracownicze do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Spór koncentruje się na prawidłowości dokonanej przez organy podatkowe wykładni przepisów ustawy podatkowej, ponieważ skarżąca nie kwestionowała w skardze poczynionych przez organy ustaleń faktycznych. Sąd po dokonaniu analizy przepisów art. 17 i art. 18 u.p.d.o.f., które wskazują, jakie przychody uznawane są za przychody ze źródła "kapitały pieniężne" (art. 17) i "praw majątkowych" (art. 18), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, a także art. 20 ustawy – określającego przychody z "innych źródeł", o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, stwierdził że na podstawie norm zawartych w tych przepisach nie można określić, do którego źródła przychodu należy zaliczyć odsetki z tytułu nieterminowego uregulowania należności za zakupione akcje (papiery wartościowe). W związku z tym stanął na stanowisku, że skoro odsetki, jako świadczenie akcesoryjne, są bezpośrednio i ściśle związane z przychodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji, a odsetki te nie mogłyby powstać, gdyby nie obowiązek zapłaty ceny za akcje, to nie ma uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że należność główna oraz odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny być przypisane do dwóch odrębnych źródeł przychodów. Nie sposób bowiem za odrębne źródło przychodów uznać przychodu z odpłatnego zbycia akcji (papierów wartościowych) i odsetek od kwoty sprzedanych akcji. Tym samym, skoro przychód z odpłatnego zbycia akcji należy zakwalifikować do źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. - tj. przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, to również odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny być przyporządkowane do tej kategorii źródeł przychodów. W związku z tym Sąd uznał, że organy podatkowe obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f, co uzasadniało wyeliminowanie tych aktów z obrotu prawnego. Za niezasadny uznał Sąd zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f., że w sytuacji gdy przedmiotem rozstrzygnięcia sądowego jest stan faktyczny, w którym pozwany nie wykonał zobowiązania o charakterze pieniężnym, brak jest podstaw do przyjęcia, że zapłata kwoty zasądzonej wyrokiem sądowym w wyniku rozpatrzenia pozwu o zapłatę nie stanowi realizacji zobowiązania pieniężnego, lecz jest wypłatą odszkodowania. Odsetek za zwłokę nie można utożsamiać z odszkodowaniem (naprawieniem szkody), tym samym odsetki ustawowe za zwłokę w wykonaniu zobowiązania cywilnoprawnego nie korzystają ze zwolnienia. Odnosząc się do żądania skargi zmiany zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych i orzeczenie jej zwrotu, Sąd wyjaśnił, że zgodnie z art. 1 i art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod kątem jej zgodności z prawem. Oznacza to, że sąd administracyjny ocenia kwestionowane rozstrzygnięcie pod kątem jego zgodności z obowiązującymi przepisami prawa materialnego i procesowego. W sytuacji, gdy Sąd uzna, że organ wydając decyzję uchybił przepisom prawa w stopniu rażącym, albo mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, eliminuje taką decyzję z obrotu prawnego. Rolą sądu nie jest natomiast zastępowanie organów administracji i wydawanie merytorycznych rozstrzygnięć w sprawie, a zatem sąd nie jest uprawniony do rozstrzygania sprawy zamiast organów. 2.1 W skardze kasacyjnej od tego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, zaskarżając go w całości, zarzucił: 1. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego tj.: - art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 i art. 18 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny być zakwalifikowane do tego samego źródła co przychód z odpłatnego zbycia akcji (tj. przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych) podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że przychód w postaci odsetek wypłaconych wskutek opóźnienia w zapłacie za zbyte akcje nie mieści się w kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 oraz art. 18 u.p.d.o.f., bowiem źródłem tego przychodu nie jest posiadanie akcji a opóźnienie w zapłacie za sprzedaż; w konsekwencji Sąd pierwszej instancji niewłaściwie uznał, że organy podatkowe obu instancji dokonały błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.; - art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie będące następstwem opisanej błędnej wykładni wskazanego przepisu, podczas gdy zastosowanie w sprawie winien znaleźć przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., a to z uwagi na fakt, że źródła przychodu w postaci odsetek od nieterminowej zapłaty nie należy upatrywać bezpośrednio w zysku ze sprzedaży akcji, lecz w opóźnieniu w zapłacie za ich sprzedaż; - art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich niezastosowanie w sprawie w sytuacji gdy uzyskane przez podatniczkę wskutek opóźnienia w zapłacie za zbyte akcje odsetki (pomimo, że odsetki są świadczeniem ubocznym) przychody, nie stanowią przychodu z odpłatnego zbycia akcji, a przychód, którego źródłem jest opóźnienie w zapłacie. Z tego też względu odsetki stanowią przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych; - art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że w kategorii innych źródeł przychodów nie mieszczą się odsetki, o których mowa w art. 481 k.c. należne sprzedającemu z tytułu opóźnienia w uzyskaniu zapłaty za przedmiot sprzedaży. 2. na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia polegające na nieprzytoczeniu argumentów przemawiających za odmienną wykładnią powołanych przepisów, mimo że orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest jednolite. Przy tak sformułowanych zarzutach organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i oddalenie skargi, ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz o zasądzenie zwroty kosztów postępowania. 2.2 Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. W pierwszym rzędzie należy stwierdzić, że w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z treścią tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W judykaturze przyjmuje się, że wadliwość pisemnych motywów wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego opartego na podstawie przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jedynie wtedy, gdy w uzasadnieniu orzeczenia brak jest ustawowych elementów lub gdy jest ono sporządzone w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie jest natomiast przydatnym instrumentem do kwestionowania stanowiska sądu w części odnoszącej się do sfery ustaleń faktycznych ani do podważania poglądów dotyczących innych kwestii związanych z przebiegiem postępowania przed organami administracji oraz przedstawioną wykładnią prawa materialnego ( por. wyroki NSA z 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1229/14 oraz z 19 maja 2016 r., I OSK 311/15; wszystkie cyt. orzeczenia dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Uzasadnienie zaskarżonego wyroku w wystarczającym stopniu realizuje wymogi przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a., co pozwoliło na pełną kontrolę instancyjną wyroku. To zaś, że Sąd nie podzielił stanowiska prezentowanego przez organ w zakresie kwalifikacji spornych w sprawie przychodów oraz to, czy stanowisko Sądu w tej kwestii jest prawidłowe czy błędne, nie może być utożsamiane z naruszeniem tego przepisu. Przechodząc do oceny sformułowanego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a), wypada przypomnieć pewne zasadnicze kwestie odnoszące się do zakresu kontroli kasacyjnej zaskarżonego wyroku. Otóż zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania, która w analizowanej sprawie nie wystąpiła. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. . Sąd nie może zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne (por. np. wyroki NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 ; z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09 oraz uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09; cyt. orzeczenia dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia prawa materialnego jest niezasadny. Pomimo, że zarzut ten został rozbudowany, ze wskazaniem na naruszenie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 7 i pkt 9, art. 17 ust. 1, art. 18 oraz art. 20 ust 1 u.p.d.o.f. przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, to w istocie zarzutem tym zakwestionowano prawidłowość uznania przez Sąd pierwszej instancji, że uzyskany przez S.O. przychód w kwocie 10.079,60 zł, zakwalifikowany jako odsetki za zwłokę w zapłacie za akcje pracownicze, stanowi przychód ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. tj. kapitałów pieniężnych i praw majątkowych a więc z tego samego źródła, co należność główna (art. 17 i art. 18 u.p.d.o.f.). Dyrektor Izby Skarbowej konsekwentnie utrzymywał bowiem, tak w zaskarżonej decyzji, jak i analizowanym zarzucie, że przychód ten należy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f przypisać do kategorii przychodów z innych źródeł (art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.). Wobec tak zarysowanego sporu należy w pierwszym rzędzie zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych występowały rozbieżności w kwestii zakwalifikowania do właściwego źródła przychodów odsetek za zwłokę w zapłacie ceny za zbyte akcje. Wątpliwości w tym zakresie zostały ostatecznie rozstrzygnięte uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2016 r., sygn. akt II FPS 2/16, w której stwierdzono, że odsetki za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje powinny zostać zaliczone do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Stanowisko organu co do zakwalifikowania odsetek za nieterminowe uiszczenie ceny za zbyte akcje do przychodów z innych źródeł jest zatem co do zasady prawidłowe, tyle tylko, że nie można odnosić go do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Jak wynika z niekwestionowanych ustaleń faktycznych w sprawie umową z dnia 10 grudnia 2001 r. S.O. dokonał sprzedaży na rzecz E. S.A. akcji imiennych ZE PAK S.A. Na poczet ceny sprzedaży zaliczono zadatek a pozostała kwota ceny sprzedaży (15.170,48 zł) miała zostać uregulowana w terminie do 30 czerwca 2002 r., ale nie została uiszczona. W wyniku uwzględnienia jego powództwa, Sąd Rejonowy dla w W. wyrokiem z dnia 21 sierpnia 2007 r. zasądził na jego rzecz kwotę 15.170,48 zł wraz ustawowymi odsetkami i kosztami procesu. Umową z dnia 23 listopada 2010 r. S.O. dokonał przelewu przysługującej mu wierzytelności z tego tytułu, której wartość na dzień zawarcia umowy wynosiła 25.250, 60 zł., w tym kwota 10.079,60 zł odsetek za zwłokę na rzecz E.-V. S.A., która zobowiązała się do zapłaty tej kwoty w terminie 7 dni od dnia zawarcia umowy. Umowa ta została wykonana. Nie sposób wobec tego, w tak ustalonych okolicznościach sprawy, zgodzić się ze stanowiskiem organu zaprezentowanym w kwestionowanej decyzji, że bez wpływu na rozstrzygniecie sprawy pozostaje fakt, że przysługująca S.O. wierzytelność stanowiła przedmiot umowy przelewu wierzytelności z dnia 23 listopada 2010 r. oraz to, że świadczenie to wypłacone zostało przez E.-V. S.A. Okoliczności te mają bowiem zasadnicze znaczenie dla właściwego opodatkowania spornego przychodu (dochodu). Należy zauważyć, że kwestia ta była już przedmiotem szeregu jednolitych rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego w zbliżonych stanach faktycznych, odnoszących się do opodatkowania przychodu z tytułu przelewu na rzecz E.-V. S.A. przez poszczególnych podatników ich wierzytelności z tytułu ceny za zbyte akcje pracownicze ZE PAK S.A. oraz odsetek za zwłokę w ich zapłacie, a ustalonych wyrokami Sądu Rejonowego. Dla przykładu można przywołać wyroki NSA: 28 listopada 2017 r., sygna. akt II FSK 1901/17, II FSK 1902/17 i II FSK 2087/17 oraz z dnia 23 stycznia 208 r., sygn. akt 2088/17, II FSK 2308/17 i II FSK 2505/17. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zaprezentowane w tych wyrokach poglądy podziela i dlatego zasadne będzie odwołanie się do argumentacji zaprezentowanej w przywołanych wyrokach. W stanie faktycznym niniejszej sprawy skutkiem umowy zawartej w dniu 23 listopada 2010 r. było przejście wierzytelności o zapłatę ceny sprzedaży akcji zwykłych, imiennych ZE PAK S.A. przysługującej S.O. na rzecz E.-V. S.A. Jej strony zostały określone w jej treści jako cedent i cesjonariusz, a także odwołano się w niej do zapisów art. 509 i nast. K.c. Najważniejsze z punktu widzenia kwalifikacji tej umowy, jako cesji wierzytelności jest to, że jej następstwem miała być zapłata za cedowaną wierzytelność, w wykonaniu tej umowy w terminie 7 dni od daty jej podpisania. Skutek ten nie następował zatem z uwagi na spłatę wierzyciela przez osobę trzecią (E.-V. S.A.), za pisemną zgodą dłużnika (E. S.A.), lecz w wykonaniu umowy przelewu wierzytelności z dnia 23 listopada 2010 r. Okoliczności faktyczne dotyczące zawarcia umowy cesji ustalone przez organy podatkowe i niezakwestinowane przez skarżącą, nie pozwalały na przyjęcie, że doszło do tzw. subrogacji wierzytelności na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 K.c. poprzez spłatę podatnika przez osobę trzecią w wykonaniu umowy sprzedaży akcji z 2001 r. Wątpliwości co do charakteru tej umowy nie mógł budzić zapis jej § 4 ust. 1 z którego wynika, że cesjonariusz nie stał się stroną umowy sprzedaży akcji ani wyroku Sądu, a jedynie staje się wierzycielem co do należności pieniężnych objętych umową. Należy zauważyć, że umowa sprzedaży (w tym także mająca za przedmiot papiery wartościowe w postaci akcji) jest umową wzajemną, gdyż świadczenie jednej strony polegające na przeniesieniu prawa własności rzeczy dokonuje się w zamian za świadczenie drugiej strony, która zobowiązuje się do zapłacenia ceny (art. 535 § 1 K.c.). Sprzedawca jest więc wierzycielem z tytułu zapłaty ceny i jednocześnie dłużnikiem z tytułu przeniesienia własności i wydania rzeczy. Z kolei kupujący jest wierzycielem mogącym domagać się przeniesienia własności rzeczy, a jednocześnie dłużnikiem z tytułu zapłaty ceny. Cechą umów wzajemnych jest to, że obie strony zobowiązują się w taki sposób, że świadczenie jednej z nich ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej (art. 487 § 2 K.c.). Przedmiotem umowy cesji w rozpatrywanej sprawie była tylko wierzytelność przysługująca sprzedawcy akcji, czyli dotycząca zapłaty ceny. W związku z tym prawidłowo wskazano w jej § 4 ust. 1, że cesjonariusz nie stał się stroną umowy sprzedaży akcji. Na skutek cesji w mocy pozostają bowiem dotychczasowe postanowienia umowy wzajemnej, w rozpatrywanym przypadku umowy sprzedaży akcji, a zmiana dotyczy jedynie osoby uprawnionej do żądania zapłaty ceny od kupującego. Zapis tego rodzaju potwierdzał, że analizowana umowa była umową cesji w rozumieniu art. 509 i nast. K.c. Konsekwencją sprzedaży wierzytelności jest przeniesienie części majątku danego podmiotu pod postacią zbywanej wierzytelności (cedenta), na rzecz nabywcy (cesjonariusza), w zamian za cenę określoną w umowie cesji, które jest kwalifikowane jako źródło przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 18 u.p.d.o.f. Sporna kwota (w wysokości należnych odsetek za zwłokę) jako część ceny za zbytą wierzytelność stanowi zatem przychód z tego źródła. Konkluzji tej nie podważa przy tym w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego fakt wystawienia przez E. S.A. informacji PIT 8C dla S.O. Oznacza to, że Sąd pierwszej instancji trafnie uznał za błędne stanowisko organów podatkowych, że przychód z tego tytułu stanowi przychód z innych źródeł stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Mając na względzie wynikającą z art. 183 § 1 p.p.s.a. zasadę związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej należy zatem stwierdzić, że tak sformułowany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego jest pozbawiony podstaw. 3.2 Z tych wszystkich względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.