Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 marca 2018 r., II FSK 763/16

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 marca 2018 r., II FSK 763/16

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Alina Rzepecka, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. sp. z o.o. z siedzibą w B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1229/15 w sprawie ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w . na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 24 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 grudnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę E. Sp. z o.o. z siedzibą w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 24 czerwca 2015 r., sygn. akt SKO Gd 116/15 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009r. Wymieniony wyrok, jak również inne przytoczone w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych publikowane są na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.orzeczenia.gov.pl).

3 Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

4 Decyzją z dnia 1 grudnia 2014 r. Prezydent Miasta G.określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok.

5 Organ pierwszej instancji ustalił, że Spółka jest właścicielem nieruchomości położonych w G. przy ulicy G. Nieruchomości budynkowe wpisane są do rejestru zabytków województwa [...]; do powyższego rejestru nie są natomiast wpisane grunty będące w posiadaniu podatnika. Na terenie wspomnianych nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza i znajdują się one w złym stanie technicznym. Organ wskazał także, iż Spółka nie wykonuje obowiązków wynikających z przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. W związku z powyższym organ uznał, że Spółka nie jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości określonego w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej u.p.o.l.). Jednocześnie organ pierwszej instancji stwierdził, że budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy powinny być opodatkowane stawką jak za budynki pozostałe, niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

6 Decyzją z dnia 24 czerwca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Kolegium uznało, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż budynek, do czasu pierwszego pożaru, który miał miejsce we wrześniu 2011 r. posiadał dach, który częściowo go pokrywał, co wynika z dokumentacji stanowiącej akta prokuratorskie. Kolegium uznało również, że budynek znajdujący się w posiadaniu Spółki nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Po pierwsze, jak wskazał organ, zwolnieniem objęte są wyłącznie budynki, które zostały wpisane do rejestru zabytków. Zwolnieniem może być objęty także grunt, o ile również został wpisany do rejestru. Ponadto, zdaniem organu, warunkiem korzystania ze zwolnienia podatkowego obiektów wpisanych do rejestru zabytków jest ich utrzymanie i konserwacja zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Tymczasem z poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych wynika, że w okresie jakiego dotyczy niniejsza decyzja podatkowa, obiekty zabytkowe nie były utrzymywane i konserwowane w sposób odpowiedni dla zabytków. Z tej przyczyny zwolnienie takie nie przysługiwało Spółce. Zdaniem Kolegium, w rozpoznawanej sprawie prawidłowo organ pierwszej instancji uznał, że budynek posadowiony na działce o pow. 1.500 m2 jest w złym stanie technicznym i opodatkował go stawką dla budynków pozostałych.

7 Na powyższe rozstrzygnięcie Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 6, 7, 8 i 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98 poz. 1071 ze zm., dalej: k.p.a.). W uzasadnieniu strona wskazała, że organ podatkowy błędnie przyjął, iż budowla nie posiadająca konstrukcji chroniącej ją przez opadam atmosferycznymi i utratą ciepła posiada dach, a zatem, że może stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Strona zarzuciła również, że organ dokonał wadliwego ustalenia stanu faktycznego poprzez przyjęcie, że dach na budynku istniał w 2008 roku, a wnioski te wyciągnął w oparciu o to, że skarżąca nie wykazała, że dach w rzeczywistości nie istniał.

8 W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym rozstrzygnięciu.

9 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalając skargę wskazał, że postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a stronie zapewniono czynny udział w postępowaniu. Ponadto podejmowanie przez organy podatkowe kroków zmierzających do ustalenia powyższych okoliczności należy w ocenie Sądu, uznać za postępowanie wypełniające przesłanki zawarte w art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu pierwszej instancji strona w toku postępowania była informowana o czynnościach postępowania, miała możliwość uczestniczenia w przeprowadzonych czynnościach dowodowych, składania oświadczeń i wniosków.

10 WSA w uzasadnieniu wskazał również, że spór pomiędzy stronami sprowadzał się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie organy podatkowe odmówiły skarżącej prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości przewidzianego w art. 7 ust 1 pkt 6 u.p.o.l. Kwestią sporną było także to, czy nieruchomość znajdująca się w władaniu Spółki mogła być, ze względu na swój stan techniczny, uznana za budynek. Zdaniem Sądu sam fakt posadowienia budynku na gruncie nie skutkuje automatycznie uznaniem, że zwolnieniem z podatku od nieruchomości objęty jest również grunt niezależnie od tego, czy został wpisany do rejestru zabytków. Zwrócono także uwagę, że z decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia 16 stycznia 1996 r. wynika, iż zespół dawnej F. znajdujący się w G. przy ulicy G. wpisany jest do rejestru zabytków województwa gdańskiego, pod nr rejestru [...], w granicach określonych rzutami budynków. Z decyzji tej wynika, że do rejestru zabytków wpisano: dom mieszkalny przy ul. G. 535 oraz budynek produkcyjno-mieszkalny przy ul. G. 537. W rejestrze zabytków nie ma wpisu budynku położonego przy ul. G. 535a oraz gruntów, na których znajdują się budynki. Skoro zatem wpisem do rejestru zabytków nie zostały objęte grunty, na których posadowione zostały budynki w tym rejestrze uwzględnione, to prawidłowe jest stanowisko Kolegium, że grunty nie mogą korzystać ze zwolnienia podatkowego. Wskazano także, że w rozpoznawanej sprawie zwolnieniem z podatku od nieruchomości nie mogły zostać objęte budynki pomimo wpisania ich do rejestru zabytków z uwagi na brak utrzymania i konserwacji tych nieruchomości zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

11 Sąd pierwszej instancji uznał również, że w roku podatkowym, którego dotyczy decyzja, sporny obiekt budowlany nie był w całości pozbawiony konstrukcji dachowej, a zatem spełniał wymogi uznania go za budynek w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie WSA zły stan techniczny budynku nie uzasadnia zwolnienia go z podatku od nieruchomości, a jedynie pozwala na opodatkowanie go przy zastosowaniu niższych stawek podatkowych niż obiektu, który może być wykorzystywany do prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze, w ocenie prawidłowo organy podatkowe uznały, że budynek posadowiony na działce o pow. 1.500 m2, z uwagi na jego zły stan techniczny nie podlega opodatkowaniu wyższą stawką podatku właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, niemniej jednak podlegał on opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla budynków pozostałych. Grunt opodatkowany został natomiast tak, jak związany z działalnością gospodarczą, albowiem znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy.

12 Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik strony skarżącej, w której na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) zarzucił naruszenie przepisów postępowania w sposób mający wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy, polegającym na:

13 - naruszeniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, iż organy podatkowe - zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Ordynacji podatkowej), w stwierdzeniu, że organy podatkowe zebrały w sposób wyczerpujący i rozpatrzyły cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.) oraz prowadziły postępowanie w sposób nienaruszający zaufania do organów (art. 121 § 1 O.p.). Błędne ustalenia stanu faktycznego w trakcie postępowania prowadzonego przez organy podatkowe polegało na:

14 a) ustaleniu istnienia dachu w 2009 roku poprzez przyjęcie, że budowla pozostawała budynkiem w związku z brakiem wykazania, że w tym okresie dach nie istniał, pomimo że to na organie ciążył obowiązek wykazania czy dach ten istniał, celem nałożenia na budowlę ewentualnego podatku od budynku - czego organ nie uczynił;

15 b) ustaleń w zakresie wykonywania przez właściciela obowiązków wynikających z przepisów o ochronie zabytków polegające na przyjęciu, że nie wykonuje on obowiązków ze swojej winy, przy całkowitym pominięciu przez organ tej okoliczności, że właściciel pozbawiony został możliwości podejmowania działań w zakresie budowlanym z uwagi na przedłużającą się procedurę administracyjną co do wprowadzanych zmian w zakresie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, które to zmiany zostały zainicjowane przez [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków pomimo wcześniejszych uzgodnień z właścicielem co do koncepcji renowacji i przebudowy zabytku - w odniesieniu do poszczególnych budynków;

16 c) braku odniesienia się do wielokrotnie podnoszonych przez stronę zarzutów w toku całego postępowania dotyczących dokumentów przedkładanych przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, które to stanowiły główną podstawę do stwierdzenia braku wywiązywania się przez właściciela z obowiązku właściwego utrzymywania zabytku;

17 - naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku w jego uzasadnieniu, jak również poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów oraz twierdzeń wskazanych w skardze..

18 W skardze kasacyjnej zarzucono także naruszenie przepisów prawa materialnego co stanowi podstawę kasacyjna wynikająca z art. 174 pkt 1 p.p.s.a w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., polegający na:

19 - błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. polegającą na przyjęciu, że budowla nie posiadająca konstrukcji chroniącej przed opadami atmosferycznymi oraz utratą ciepła posiada dach, a zatem że stanowić może przedmiot opodatkowania, pomimo że ze zgromadzonych materiałów wynika, że taka budowla nie jest budynkiem;

20 - błędnej wykładni, a w konsekwencji niewłaściwego zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - poprzez uznanie, iż obiekty budowlane są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a przez to - że obiekty te winny być opodatkowane według stawki podatku od nieruchomości przewidzianej dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w sytuacji, gdy obiekty te, z uwagi na ich stan techniczny w okresie opodatkowania, jak i do dnia dzisiejszego, nie były w okresie opodatkowania i nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych;

21 - błędnej wykładni i w konsekwencji niewłaściwego zastosowania art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zakresie pojęcia "względy techniczne" w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzącą do opodatkowania obiektów stawką przyjętą dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w sytuacji, gdy przedmiot opodatkowanie nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na swój stan techniczny, który winien być oceniany indywidualnie w każdej sprawie, z uwzględnieniem konieczności posiadania wiedzy specjalistycznej.

22 Mając powyższe na uwadze autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie wyroku w całości i przekazanie WSA w Gdańsku celem ponownego rozpoznania oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

23 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

24 Skarga kasacyjna podlega oddaleniu, bowiem zawarte w niej zarzuty okazały się niezasadne, a w sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, które Naczelny Sąd Administracyjny bierze pod uwagę z urzędu (art. 183 § 1 P.p.s.a.).

25 Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, stwierdzić należy, że zaskarżony wyrok nie narusza art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. ponieważ Sąd I instancji dokonał prawidłowego kontroli zastosowania przez organy podatkowe art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. Stosowanie do pierwszego z wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Z kolei art. 122 O.p. stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Ponadto, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.).

26 Autor skargi kasacyjnej dopatruje się naruszenia ww. przepisów w trzech kwestiach. Pierwsza dotyczy istnienia przed 10 września 2011 r. resztek dachu nad obiektem znajdującym się na działce 197/5m. Druga, pominięcia przez organ okoliczności braku winy Spółki w niewykonywaniu obowiązków właściciela wynikających z ustawy o ochronie zabytków. Trzecia, nieuwzględnienia zarzutów skarżącej odnoszących się do dokumentów składanych przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

27 Odnosząc się do pierwszej z nich wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że dwa dokumenty z akt prokuratorskich, tj.: informacja ze zdarzenia oraz opinia eksperta kryminalistyki, sporządzone po pożarze z 10 września 2011 r., są wystarczającymi dowodami potwierdzającymi, że przed tym zdarzeniem obiekt znajdujący się na działce 197/5m posiadał przynajmniej resztki dachu. Niezrozumiałe jest zatem twierdzenie autora skargi kasacyjnej, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku odwołuje się do bliżej niesprecyzowanych dowodów.

28 Dokumenty te, także w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, jasno wskazują, że zarówno w 2010 r., jak i w latach wcześniejszych, sporny obiekt posiadał przynajmniej fragmenty dachu częściowo zakrywające budynek. Pożar strawił bowiem znaczną jego część w tym więźbę i pokrycie z papy. W sytuacji, w której strona skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu prowadzącego do odmiennego wniosku, uznać należy, że okoliczność istnienia resztek dachu została udowodniona. To, czy obiekt posiadający jedynie fragmenty dachu może zostać uznany za budynek, jest kwestią wykładni przepisów prawa materialnego, którego zarzut naruszenia zostanie rozpoznany w dalszej części uzasadnienia.

29 Niezasadny jest również zarzut naruszenia wspomnianych przepisów poprzez niedokonanie ustaleń co do możliwości wykonywania przez Spółkę obowiązków wynikających z ustawy o ochronie zabytków. Podkreślić należy, że zarówno organy podatkowe, jak i Sąd I instancji nie negowały istnienia wskazanych przez Spółkę trudności w utrzymaniu i konserwacji opodatkowanych budynków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku jednoznacznie wskazuje, że przesłanką zastosowania zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. jest wspomniane prawidłowe utrzymanie i konserwacja. Brak winy właściciela nieruchomości w niewywiązaniu się z tych obowiązków został oceniony jako kwestia pozostająca bez znaczenia dla możliwości zastosowania omawianego zwolnienia (str. 13 uzasadnienia). W tej sytuacji nawet przeprowadzenie szczegółowego postępowania dowodowego, które potwierdziłoby niemożliwe do usunięcia trudności w wykonywaniu wspomnianych obowiązków, nie mogło doprowadzić do odmiennego rozstrzygnięcia. Tak dokonana wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 5 ustawy o ochronie zabytków nie została zakwestionowana przez skarżącą Spółkę. W skardze kasacyjnej brak bowiem zarzutu naruszenia ww. przepisów prawa materialnego. Oznacza to, że zarzuty dotyczące naruszenia przepisów regulujących postępowanie dowodowe we wspomnianym zakresie pozostają bez wpływu na wynik sprawy, a zatem należy uznać je za nieuzasadnione.

30 Nie można zgodzić się również z autorem skargi kasacyjnej w kwestii wiarygodności dokumentów nadesłanych przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

31 Przede wszystkim należy zauważyć, że w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie z 29 kwietnia 2013 r. wydane przez [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, zgodnie z którym w latach 2008-2010 właściciel nieruchomości położonej przy ul. G. 535-537 w G. nie dopełnił obowiązków wynikających z posiadania obiektu wpisanego do rejestru zabytków.

32 W rozpatrywanej sprawie słusznie przyjęto zarówno w postępowaniu podatkowym, jak i sądowoadministracyjnym, że skoro chodzi o utrzymanie i konserwację zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, to należy odwołać się do stosownych dokumentów właściwego w tym względzie organu - konserwatora zabytków, a w tym przypadku – [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

33 Wymieniony organ konserwatorski jest właściwy do określenia, czy dany zabytek jest, czy też nie jest utrzymywany i konserwowany zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Stanowisko wydane w tym zakresie, korzysta z waloru dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. Dopiero skuteczne zanegowanie tego dokumentu, mogłoby stanowić podstawę do przyjmowania odmiennych ocen oraz formułowania innych wniosków w przedmiocie zwolnienia z podatku od nieruchomości spornych przedmiotów opodatkowania. W sprawie tej nie podważono jednak treści wspomnianego zaświadczenia [...] Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, wspomniany dokument jest wystarczający do stwierdzenia, że nie zachodzi przesłanka do zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Pozostałe dokumenty wymienione w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, takie jak kwestionowane przez autora skargi kasacyjnej protokoły, decyzje, pisma lokatorów są materiałem dodatkowym pozostającym bez wpływu na przekazaną przez organ konserwatorski podstawową informację, że w latach 2008-2010 właściciel nie dopełnił obowiązków wynikających z posiadania obiektu wpisanego do rejestru zabytków i nie wykonał przy nim żadnych prac. Skarżąca spółka, chcąc zanegować treść wydanego zaświadczenia powinna przedstawić dowody, że w ww. okresie prowadziła prace konserwatorskie, restauratorskie i roboty budowlane przy zabytku, a także zabezpieczyła i utrzymała zabytek oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (art. 5 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami – Dz. U. z 2003 r. Nr 162, poz. 1568 ze zm.). Tymczasem skarżąca zarówno w skardze jak i skardze kasacyjnej wskazuje, że prace te nie zostały wykonane (z przyczyn niezależnych od Spółki), a stan obiektów wymaga poważnych prac (brak dachu).

34 W tym stanie rzeczy uznać należy, że zarówno organy podatkowe jak i sąd trafnie przyjęły, że Spółka nie utrzymywała i nie konserwowała przedmiotów opodatkowania, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.

35 Jako niezasadny należy ocenić także zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez niedostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej wyroku oraz nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów oraz twierdzeń wskazanych w skardze.

36 Autor skargi kasacyjnej nie wskazuje jakie zarzuty i twierdzenia jego zdaniem zostały pominięte, a także w jaki sposób uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Uniemożliwia to odniesienie się do tego zarzutu. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co w połączeniu z wymogiem skargi kasacyjnej wskazanym w art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a tj.: przytoczeniem podstaw kasacyjnych i ich uzasadnieniem, zakreśla ramy kontroli sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jego rolą nie jest bowiem ocena wszystkich potencjalnych uchybień sądu I instancji, a jedynie tych, które prowadziłby do nieważności postępowania lub zostały precyzyjnie wyartykułowane w skardze kasacyjnej. Wskazane jako przykład, uchybienie w postaci braku odniesienia się do możliwości podejmowania działań budowlanych z uwagi na przedłużającą się procedurę administracyjną, nie znajduje potwierdzenia w treści zaskarżonego uzasadnienia. Sąd I instancji wskazał, że dla zwolnienia bez znaczenia pozostaje to, jakie okoliczności legły u podstaw braku utrzymania zabytkowego obiektu w stanie należytym, zgodnie z wymogami przepisów o ochronie zabytków. Jak już wspomniano, taka wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. nie została zakwestionowana w rozpoznawanym środku odwoławczym.

37 Z uwagi na nieprawidłowe sformułowanie i uzasadnienie brak jest również możliwości odniesienia się do zarzutu "dokonania dowolnej miast swobodnej oceny dowodów zebranych w sprawie poprzez ich dowolną interpretację oraz pomijanie istotnych dla sprawy okoliczności". Zarzut ten nie wskazuje bowiem jakie przepisy postępowania zostały zdaniem autora skargi kasacyjnej naruszone, co uniemożliwia jego ocenę.

38 Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego stwierdzić należy, że żaden z nich nie jest usprawiedliwiony.

39 Stosownie do wskazanego w skardze kasacyjnej art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., użyte w ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

40 Autor skargi kasacyjnej wskazuje, że budowla nie posiadająca konstrukcji chroniącej przed opadami atmosferycznymi oraz utratą ciepła nie wypełnia tej definicji. Podnosi równocześnie, że w kwestii konieczności posiadania przez budynek dachu brak jest spójnego orzecznictwa sądów administracyjnych. Przytacza przy tym wyrok WSA w Krakowie z 24 czerwca 2009 r., w którym skonstatowano, "iż budynek, choćby posiadał więźbę, jednak był pozbawiony poszycia w stopniu, który nie chroni go przed czynnikami atmosferycznymi oraz technicznymi, nie może zostać zakwalifikowany jako przedmiot podatku od nieruchomości, gdyż nie posiada dachu".

41 Pełnomocnik skarżącej Spółki pomija jednak okoliczność, że wyrok ten (orzeczenie WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 496/09) dotyczy budynku, co do którego wydano zezwolenie na rozbiórkę i znajduje się ona na takim etapie, że niemożliwe jest pełnienie przez dach jego funkcji zabezpieczającej i ochronnej, zarówno obecnie jak i w przyszłości.

42 Tymczasem w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego jednolicie przyjmuje się, że w przytoczonej wyżej definicji, ustawodawca nie uwzględnił stanu technicznego budynku. Wobec tego wbrew wywodom zawartym w skardze kasacyjnej, stan techniczny dachu, czy też jego kompletność, nie mają wpływu na to, czy jest on budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega opodatkowaniu. Nie ulega wątpliwości, że pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów składających się na budynek w ujęciu podatkowym, powoduje niemożność jego opodatkowania. Jednakże należy wskazać, że do momentu całkowitego usunięcia, demontażu lub rozbiórki budynek posiada dach. Stan dachu, jego uszkodzenie lub usunięcie (spalenie) w znacznej części nie oznacza, że dany obiekt nie posiada dachu, a przez to pozostaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie (w 100%) i trwale pozbawiony dachu przestaje być budynkiem w rozumieniu prawa podatkowego, a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w ujęciu podatkowym nawet wtedy, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych nie jest i nie może być wykorzystywany (np. wyroki NSA: z 19 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 2381/16, z 14 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2680/12, z 3 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 812/12, z 29 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2944/14, z 20 grudnia 2012 r. sygn. akt II FSK 715/11; wszystkie orzeczenia dostępne na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl).

43 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę pogląd ten w pełni podziela. Zatem skoro z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego wynika, że przynajmniej do czasu pożaru z 10 września 2011 r. opodatkowany obiekt posiadał fragmenty dachu, to nie sposób przyjąć, że nie był budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.

44 Na uwzględnienie nie zasługują również dwa ostatnie zarzuty skargi kasacyjnej. Podnoszą one naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie. Ich autor wskazuje przy tym na nieprawidłową wykładnię pojęcia "względy techniczne".

45 Zgodnie z wskazanym przepisem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.

46 Uzasadniając wspomniane zarzuty autor skargi kasacyjnej nie precyzuje, której z opodatkowanych nieruchomości one dotyczą (gruntów czy budynków). Wskazuje jedynie na "obiekty" lub "obiekty budowlane", co sugeruje budynki, jednak nie wyjaśnia, które z nich. Tymczasem organy podatkowe uznały, że budynek posadowiony na działce o pow. 1500m2, z uwagi na stan techniczny nie podlega opodatkowaniu wyższą stawką podatku, właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei budynki mieszkalne również zostały opodatkowane przy przyjęciu niższych stawek podatkowych. Wspomniane zarzuty są zatem niezrozumiałe w okolicznościach przedmiotowej sprawy.

47 Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.