Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2011 r., II FSK 741/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2011 r., II FSK 741/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, , Protokolant Anna Dziewiż-Przychodzeń, po rozpoznaniu w dniu 13 października 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. [...] sp. z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1478/09 w sprawie ze skargi L. [...] sp. z o.o. w K. na indywidualną interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 6 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od L. [...] sp. z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego z upoważnienia Ministra Finansów kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 W dniu 14 kwietnia 2009r. wnioskodawca L.[...] Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (Spółka), złożyła do Ministra Finansów (organ upoważniony - Dyrektor Izby Skarbowej w K. - Ośrodek Zamiejscowy w B.) wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie dotyczącym możliwości rozliczenia straty na działalności zwolnionej od podatku dochodowego od osób prawnych w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej z dochodem podlegającym zwolnieniu na tej samej podstawie.

3 Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny:

4 12 maja 2008 r. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie T. Specjalnej Strefy Ekonomicznej E.[...]. Działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE) miała być prowadzona przez wyodrębniony organizacyjnie i księgowo zakład, a proces inwestycyjny związany z uruchomieniem działalności miał trwać wg założeń Spółki do 2010 r. Do czasu uruchomienia zakładu produkcyjnego Spółka, w związku z prowadzonym procesem inwestycyjnym, ponosiła wydatki, którym nie towarzyszyły przychody. W związku z tym, zgodnie z wyliczeniami Spółki przez początkowy okres działalności na terenie SSE Spółka ponosić miała stratę.

5 W związku z powyższym wnioskodawca zwrócił się z pytaniem:

6 Czy na tle opisanego stanu faktycznego i obowiązujących przepisów podatkowych oraz przepisów regulujących problematykę pomocy publicznej, Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia straty na działalności strefowej w latach poprzedzających osiągnięcie zysków, z dochodem wypracowanym na terenie SSE w ramach uzyskanego zezwolenia, który zostanie objęty zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 1993, Nr 90, poz. 416 ze zm., dalej u.p.d.o.p.)?

7 Zdaniem Spółki, pomocą publiczną w formie zwolnienia z opodatkowania jest wartość podatku jaką Spółka musiałaby zapłacić gdyby nie korzystała ze zwolnienia podatkowego. Prowadząc działalność nie objętą zwolnieniem podatnik ma prawo rozliczać stratę na działalności.

8 Uzasadniając stanowisko Spółka wskazała art. 2 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: Ustawa SSE) i wyjaśniła, że zgodnie z art. 12 tej ustawy dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym. Wyjaśniono, że szczegółowe zasady korzystania z pomocy w tym maksymalną wielkość pomocy publicznej, którą można udzielić przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą, sposób dyskontowania kosztów inwestycji i wielkości pomocy publicznej zostały uregulowane przez ustawodawcę w rozporządzeniach wykonawczych do Ustawy SSE i wskazano § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych. Wyjaśniono, że do określenia szczegółowych zasad korzystania przez Spółkę z pomocy należy odwołać się do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 listopada 2006r. w sprawie tarnobrzeskiej specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: Rozporządzenie TSSE) i wskazano § 2a tego Rozporządzenia. Podniesiono, że pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcom prowadzącym działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia może być udzielana z zachowaniem warunków rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej. Przesądziło to ostatecznie zdaniem Spółki, że ustawodawca regulując kwestie pomocy udzielanej przedsiębiorcom za punkt wyjścia przyjął rozwiązania wspólnotowe w zakresie pomocy publicznej.

9 Podsumowując Spółka stwierdziła, że w związku z powyższymi regulacjami pomoc publiczna powinna być rozumiana jako wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów. Podniesiono także, że w Obwieszczeniu Komisji w sprawie stosowania reguł pomocy publicznej do środków związanych z bezpośrednim opodatkowaniem działalności gospodarczej (98/C 384/03, dalej: Obwieszczenie) prawodawca unijny dokonał wykładni autentycznej regulacji art. 87 Traktatu, w zakresie, w jakim odnoszą się one do podatkowych instrumentów pomocowych - środków fiskalnych.

10 Spółka równocześnie zauważyła, że treść art. 7 ust. 3 i 4 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. nie ogranicza możliwości zmniejszenia dochodu z działalności zwolnionej o stratę z działalności zwolnionej dla celów kalkulacji pomocy publicznej, a w konsekwencji, uwzględnienia straty jako elementu zmniejszającego wysokość zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

11 W interpretacji z dnia 6 lipca 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

12 W uzasadnieniu wskazując art. 7 ust. 1 - 4 u.p.d.o.p., i przytaczając treść art. 12 ustawy o SEE wyjaśniono, że dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

13 W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Przy czym, stosownie do art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 tej ustawy, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej.

14 Organ podatkowy wyjaśnił, że z uwagi na fakt, że Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy SEE, ma ona prawo skorzystać z pomocy publicznej na terenie tej strefy w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie tej strefy, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Skoro dochody te są wolne od podatku, zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.d.o.p., przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i kosztów ich uzyskania nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Wartości te nie są brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p.). Oznacza to, że strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie jest stratą podatkową w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną.

15 Pismem z dnia 21 lipca 2009r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa.

16 W wyniku ponownej analizy sprawy Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i powtórzył swoją wcześniejszą argumentację.

17 W skardze na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka, wnosząc o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie:

18 1) przepisów prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy:

19 - art. 87 Traktatu poprzez nieuwzględnienie tej regulacji, co doprowadziło do wydania Interpretacji, która narusza definicję pomocy publicznej;

20 - art. 12 Ustawa SSE poprzez niewłaściwą interpretację prowadzącą do uznania, że dla potrzeb kalkulacji kwoty dostępnej pomocy publicznej nie należy uwzględniać straty z działalności zwolnionej z opodatkowania;

21 - art. 7 i art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. poprzez błędną interpretację prowadzącą do uznania, że regulacje te nie zezwalają na uwzględnienie straty z działalności zwolnionej z opodatkowania dla potrzeb kalkulacji kwoty dostępnej pomocy publicznej;

22 - art. 4 Rozporządzenia Komisji nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu oraz § 4 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach poprzez naruszenie określonych w powyższych regulacjach zasad określania kwoty dostępnej pomocy publicznej;

23 2) przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

24 art. 14h w zw. z 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ord.pod.) poprzez działanie niezgodne z prawem (m.in. prawem wspólnotowym); art. 14h w zw. z 121 § 1 Ord.pod. poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; art. 14e Ord.pod. poprzez nieuwzględnienie w wydanej Interpretacji korzystnego dla Spółki orzecznictwa sądów administracyjnych.

25 W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 24 listopada 2009 r., sygn.akt I SA/Kr 1478/09, oddalił skargę.

27 Sąd wyjaśnił, że w zakresie zasad korzystania z zwolnienia przepisy dotyczące działalności w specjalnych strefach ekonomicznych odsyłają do przepisów zawartych w ustawach o podatkach dochodowych i wskazał art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy ( art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p.). Obowiązki podatnika w przypadku cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej zostały uregulowane w art. 17 ust. 5 i 6 u.p.d.o.p.

28 Wyjaśniono, że z art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz ust. 4 u.p.d.o.p. wynika wprost, że zwolnienie od podatku jest formą pomocy publicznej, a w zakresie wielkości dopuszczalnej pomocy publicznej (w formie tego zwolnienia) ustawa podatkowa odsyła do odrębnych przepisów.

29 Zauważono, że ani przepisy ustawy o SSE ani przepisy rozporządzenia w sprawie Tarnobrzeskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej, nie zawierają rozwiązań dotyczących możliwości obniżenia dochodu osiągniętego przez podatników z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy o wysokość strat poniesionych w związku z tą działalnością. Dlatego też, w razie poniesienia straty, w sytuacji zwolnienia z mocy prawa od podatku dochodowego dochodów z działalności na terenie stref, możliwość jej odliczenia należy oceniać stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

30 Przytoczono art. 7 u.p.d.o.p. i wskazano, że skoro dochody uzyskane z działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, na warunkach określonych odrębnymi przepisami, są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych, to tym samym zarówno przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu nie uwzględnia się przychodu osiąganego z działalności w tej strefie, jak i przy obliczaniu straty podatkowej nie bierze się pod uwagę przychodów uzyskanych w ramach działalności prowadzonej w strefie oraz poniesionych na ich uzyskanie kosztów. Skoro ustawodawca tak zdefiniował stratę i dochód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, to art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. regulujący prawo do obniżania dochodu o straty poniesione w latach ubiegłych nie ma zastosowania do dochodów i strat poniesionych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej. Podatnik nie może więc, ustalając dochód do opodatkowania, pomniejszyć go o stratę, związaną z działalnością w specjalnej strefie ekonomicznej (z zastrzeżeniem, iż powstała ona w czasie, gdy przysługiwało mu zwolnienie od podatku dochodu pochodzącego z tego źródła).

31 Odnośnie zarzutów naruszenia art. 87 Traktatu i art. 4 Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 800/2008 z dnia 06 sierpnia 2008r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i art. 88 Traktatu (Dz. U.UE. L. 08.214.3) wskazano, że ani charakterystyka pomocy publicznej, wyprowadzona przez Spółkę z treści art. 87 Traktatu, ani brzmienie art. 4 Rozporządzenia Nr 800/2008 nie prowadzi do wniosku, że Spółka uprawniona była do pomniejszenia dochodu zwolnionego od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., o straty z lat wcześniejszych, poniesione na działalności zwolnionej od podatku (strefowej).

32 Przechodząc do zarzutu naruszenia art.12 ustawy o SSE, poprzez jego niewłaściwą interpretację stwierdzono, że nie zasługuje on również na uwzględnienie. Odnośnie naruszenia art. 14 h, art. 14 e i art. 120 o art. 121§1 Ord.pod. również stwierdzono ich bezzasadność i wskazano, że interpretacja została wydana w ustawowym terminie, organ interpretacyjny udzielił odpowiedzi na pytanie podatnika rzetelnie przedstawiając argumentację prawną, a stanowisko organu interpretacyjnego jest wyczerpujące i uwzględnia przepisy prawa mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

33 Spółka wniosła skargę kasacyjną i zaskarżyła w całości powyższy wyrok, opierając skargę kasacyjną na podstawie:

34 1) art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) – tj. na naruszeniu prawa materialnego, tj.

35 a) art. 87 Traktatu poprzez błędną wykładnię,

36 b) art. 4 Rozporządzenia Komisji nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych, dalej Rozporządzenie 800) oraz § 4 Rozporządzenia rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach (dalej: Rozporządzenie w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej) poprzez błędną wykładnię,

37 c) art. 12 ustawy SSE poprzez błędną wykładnię,

38 d) art. 7 i art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię,

39 - która doprowadziła Sąd do uznania, że strata w działalności prowadzonej na terenie SSE jest stratą wyłącznie o charakterze ekonomicznym i nie może być uwzględniona przy kalkulacji wielkości zwolnienia w latach, gdy wypracowany będzie zysk na działalności zwolnionej;

40 2) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. na naruszeniu przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

41 a) naruszenie art. 146 § 1 w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi wobec istnienia podstaw uwzględniających jej uwzględnienie,

42 - co skutkowało uznaniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, że zaskarżona przez Spółkę interpretacja indywidualna z dnia 6 lipca 2009 r. jest zgodna z prawem.

43 Wskazując na powyższe uchybienia wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

44 W odpowiedzi na skargę kasacyjną, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.

45 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

46 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie.

47 Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy zauważyć, iż ich autor w sposób nader dowolny interpretuje powołane w nich uregulowania, pojmując w sposób swoisty formę pomocy publicznej w postaci zwolnienia z opodatkowania oraz funkcje tego zwolnienia. Podzielając argumentację ujawnioną w odpowiedzi na skargę kasacyjną, wypada zaznaczyć, iż stosownie do art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl ust. 2 tego artykułu, dochodem – z zastrzeżeniem art. 10 i 11 – jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m. in.:

48 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku;

49 2) kosztów uzyskania wspomnianych przychodów (art. 7 ust. 3).

50 Stosownie do art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p., przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3. Przepis art. 7 ust. 5 przyznał natomiast podatnikowi prawo do obniżenia dochodu według określonych w nim zasad. Stanowi on mianowicie, że o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

51 Uwzględnienie tego unormowania oraz skonfrontowanie z nim twierdzeń i spostrzeżeń zawartych w skardze kasacyjnej nie pozostawia wątpliwości co do bezzasadności wysuniętych przez jej autora zarzutów. Rzecz w tym, iż w związku z udzielonym zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, Spółka nabyła prawo do korzystania z pomocy publicznej w postaci zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności na terenie tejże Strefy, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Fakt zwolnienia owych dochodów z opodatkowania sprawia, że według powołanego już art. 7 ust. 3 tej ustawy, przychodów z prowadzonej działalności, jak również kosztów ich uzyskania, nie bierze się pod uwagę przy obliczaniu dochodu traktowanego jako podstawa opodatkowania. Wielkości tych nie uwzględnia się – konsekwentnie – przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p.). Ma zatem rację organ, który udzielił interpretacji oraz autorka odpowiedzi na skargę kasacyjną, iż strata poniesiona przez Spółkę w toku działalności prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, nie może być kwalifikowana jako strata w rozumieniu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością wykazuje jedynie znamiona straty w znaczeniu ekonomicznym (s. 3 odpowiedzi na skargę kasacyjną), a jej wystąpienie – nie rodzi konsekwencji podatkowych wskazanych w skardze kasacyjnej.

52 Niezależnie od tego, trzeba podkreślić, iż doszukiwanie się związku pomiędzy przedstawioną interpretacją, odwołującą się do literalnego brzmienia ustawy, a domniemanym naruszeniem wyliczonych w skardze kasacyjnej uregulowań prawnych (w tym art. 87 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską) nie znajduje jakichkolwiek podstaw w ogólnie przyjętych zasadach wykładni prawa. Nie wytrzymuje krytyki twierdzenie, iż "Skoro instrument finansowy (zwolnienie) stanowić ma pomoc publiczną tak jak chce tego ustawodawca, musi spełniać wszystkie warunki, które określone zostały w art. 87 Traktatu. Musi zatem stanowić korzyść (niezależnie od tego, czy działalność na trenie SSE obarczona jest ryzykiem gospodarczym czy też nie)" – s. 11 skargi kasacyjnej. Nawet jeśli wziąć pod uwagę przywołane na s. 10 skargi kasacyjnej wyjaśnienia zamieszczone w obwieszczeniu Komisji (98/C 384/03), nie sposób przyjąć, iż postanowienia Traktatu wyznaczają granice pomocy publicznej. Definiują one jedynie jej cechy, takie jak zwolnienie z ogólnie obowiązujących obciążeń, dostępność środka dla wszystkich czy oddziaływanie na konkurencję. Sens pomocy publicznej sprowadza się – w rozpatrywanym przypadku – do zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie Specjalnej strefy Ekonomicznej z opodatkowania, co samo w sobie wykazuje znamiona uprzywilejowania (zapewnienia korzyści). Zaprezentowany przez autora skargi kasacyjnej punkt widzenia stwarzałby asumpt do aprobaty nadużycia pomocy publicznej, a nie korzystania z określonego prawa (zwolnienia z podatku) w jego granicach i zgodnie z przypisywaną mu funkcją. Wniosek taki można wyprowadzić pośrednio z treści skargi kasacyjnej, w której opowiedziano się za rozszerzającą interpretacją przepisów u.p.d.o.p. (tak chociażby na s. 13, gdzie znalazła się następująca wypowiedź: "Powyższe określenie zasad zwolnienia powinno prowadzić do możliwie szerokiej interpretacji postanowień Ustawy CIT"). W ocenie Sądu, taka wykładnia raziłaby dowolnością, podważając sens i cel instrumentów pomocy publicznej oraz kluczową dla konstrukcji demokratycznego państwa prawnego wartość definiowaną jako pewność prawa. Trzeba wreszcie zasygnalizować, że ogólnikowość wskazanych w pkt a oraz b petitum skargi kasacyjnej podstaw (przy założeniu niesamodzielności drugiej z nich), przy znacznym stopniu precyzji odpowiednich postanowień art. 7 u.p.d.o.p., a także autonomiczność tego ostatniego uregulowania w stosunku do podstawy wymienionej w pkt c (art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych), nie pozwalają na ustalenie, na czym miałaby polegać niezgodność z prawem wydanej interpretacji – błąd wykładni przepisów prawa materialnego.

53 W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.