Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 67/11

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r., II FSK 67/11

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie : Przewodniczący Sędzia WSA (del.)-Beata Cieloch (spr.) po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2011 roku na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. S. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/ Łd 191/10 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie skargi W, S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 listopada 2009 r. Nr [...] w przedmiocie określenia straty poniesionej w 2004 roku z tytułu przychodów uzyskanych z najmu lokalu użytkowego postanawia: oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Zaskarżonym postanowieniem z dnia 5 marca 2010r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, sygn. akt ISA/Łd 191/10, wydanym na podstawie art.221 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.) odrzucił skargę W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 listopada 2009r. Nr [...] w przedmiocie określenia straty poniesionej w roku 2004 z tytułu przychodów uzyskanych z najmu lokalu użytkowego .

3 Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynikało, że przy wnoszeniu skargi na tę decyzję pełnomocnik skarżącego będący adwokatem nie dopełnił obowiązku uiszczenia należnego od niej wpisu stałego.

4 Sąd pierwszej instancji wyjaśnił ,że stosownie do przepisu art. 230 § 1 i § 2 p.p.s.a., od skargi pobiera się wpis, zaś według art. 220 § 1 zdanie pierwsze p p.s.a. sąd nie podejmuje żadnej czynności na skutek pisma, od którego nie zostanie uiszczona należna opłata. Zgodnie z art. 221 p.p.s.a. pisma wnoszone przez adwokata lub radcę prawnego, które nie są należycie opłacone, pozostawia się bez rozpoznania albo odrzuca bez wezwania o uiszczenie opłaty, jeśli pismo podlega opłacie stałej. Z powołanych przepisów wynika, iż w sprawach pism wnoszonych do sądu administracyjnego przez adwokatów lub radców prawnych istnieje z mocy prawa obowiązek jednoczesnego uiszczania opłaty stałej pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpoznania lub jego odrzucenia. Uchybienie obowiązkowi należytego opłacenia pisma podlegającego opłacie stałej przez adwokata lub radcę prawnego może polegać zarówno na niewniesieniu takiej opłaty lub wniesieniu jej wysokości innej niż określona w przepisach (por. M.Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze, 2006).

5 Dalej Sąd pierwszej instancji podkreślił ,że w analizowanej sprawie bezsporne jest, iż skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej została sporządzona i wniesiona przez adwokata, działającego z upoważnienia skarżącego, o czym świadczy podpis złożony pod skargą oraz załączona do akt koperta, zawierająca tą skargę ze wskazanym adresatem jako Kancelaria Adwokacka oraz adresem siedziby tej Kancelarii. Nie budzi również wątpliwości okoliczność, iż od skargi na decyzję określającą wysokość straty w podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uiścić wpis stały (por. m.in. postanowienie NSA z dnia 25 czerwca 2009 r., II FSK 252/08, opubl. na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego). Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym postanowieniu uznał, że strata podatkowa, jako wynik różnicy między przychodem a kosztami ich uzyskania nie może być zaliczona do należności pieniężnych, o których mowa w art. 231 p.p.s.a. Mimo bowiem jej wpływu na późniejsze zobowiązania w podatku dochodowym, decyzja określająca ją nie kreuje (ani w dacie jej określenia, ani w przyszłości) należności pieniężnej w wysokości straty, zapłaty której mógłby skutecznie domagać się od podatnika organ podatkowy. Dodatkowo podnieść należy, iż warunkiem zastosowania art. 231 zdanie pierwsze p.p.s.a. jest istnienie bezpośredniego związku między aktem lub czynnością, będącą przedmiotem skargi, a należnością pieniężną. Ten bezpośredni związek występuje wówczas, gdy z zaskarżonego aktu (czynności) da się wprost wyprowadzić obowiązek uiszczenia określonej kwoty pieniężnej, tj obowiązek zapłaty określonej należności pieniężnej lub autorytatywnie stwierdzającej jej istnienie (por. J.P.Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, Warszawa 2010, s. 540 oraz K. Stuła – Marcela, P. Łukasik, Wpis stały oraz wartość przedmiotu zaskarżenia w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w sprawach podatkowych, Monitor Podatkowy 2007, z. 3, s. 22). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż przedmiotem tej sprawy nie jest należność pieniężna, a strata, pomimo że wyrażana jest w określonej wartości pieniężnej, nie mieści się w pojęciu należności pieniężnej, przez którą potocznie rozumie się sumę, którą trzeba zapłacić, wpłacić, opłata, wpłata, taksa, świadczenie (por. B. Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Warszawa 2000, s. 343.).Ponadto wskazał ,że w orzecznictwie sądowym podnosi się nadto, iż właściwie to charakter sprawy, w której wniesiono skargę, a ściślej to, czy przedmiot skargi wiąże się z określonymi świadczeniami pieniężnymi, będzie przesądzał o tym, jaki rodzaj wpisu strona będzie zobowiązana uiścić, a w sprawach podatkowych przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne tylko w przypadku skargi na decyzje dotyczące wymiaru (określenia lub ustalenia) podatku, nadpłaty, a także kwoty zwrotu podatku lub kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, określona w decyzji kwota zaległości podatkowej lub też kwota odsetek za zwłokę od tej zaległości. We wszystkich innych sprawach pobiera się wpis stały. Zaskarżona decyzja została więc podjęta w sprawie dotyczącej zobowiązań podatkowych. To zaś oznacza, iż stosownie do § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 221, poz. 2193 dalej rozporządzenie ), strona skarżąca winna uiścić, od złożonej skargi, wpis stały w wysokości 500 zł. A skoro skargę wniósł adwokat, to wpis od tej skargi należało uiścić, zgodnie z powołanym przepisem art. 221 p.p.s.a., bez wzywania Sądu w terminie otwartym do jej wniesienia w formie gotówki do kasy właściwego sądu lub przelewem na rachunek bankowy właściwego sądu (art. 219 § 2 zd. drugie p.p.s.a). W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik strony skarżącej nie uiścił wpisu stałego. To zaś oznacza, iż złożona przez adwokata skarga nie została należycie opłacona, a zatem jest dotknięta nieusuwalnym brakiem i podlega odrzuceniu na podstawie art. 221 p.p.s.a.

6 Skargę kasacyjną od powyższego postanowienia pełnomocnik skarżącego oparł na naruszeniu przepisów postępowania (art.174 pkt.2) które miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy tj. § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami. Wskazując na ten zarzut zaskarżył postanowienie w całości i wniósł o jego uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych .

7 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik podniósł, że zgodnie z §1 w.w rozporządzenia wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem. W ocenie pełnomocnika decyzja podatkowa określająca stratę w praktyce jest decyzją kreującą należność pieniężną, gdyż w kolejnych latach podatkowych ma wpływ na wysokość podatku. Ta sama sytuacja występuje w przypadku określenia w podatku VAT nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, która to nadwyżka kreuje należność pieniężną w następnym okresie rozliczeniowym. W ocenie autora skargi kasacyjnej zacytowany przez Sąd pierwszej instancji §2 ust.3 pkt 12 określa wpis stały w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych i można z niego wysnuć stwierdzenie, iż dotyczy on tylko decyzji kreujących należność pieniężną tj. zobowiązanie podatkowe, a takim zobowiązaniem nie jest strata, dlatego zastosowanie powyżej przepisu rozporządzenia nie powinno mieć miejsca.

8 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

9 Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

10 Zgodnie z art. 231 p.p.s.a. wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne. W innych sprawach pobiera się wpis stały. Za ugruntowany już uznać można pogląd, że sformułowanie "w sprawach, których przedmiotem są należności pieniężne" nie jest w pełni adekwatne do charakteru spraw rozpoznawanych przez sądy administracyjne. Przedmiotem zaskarżenia są bowiem w tym wypadku akty i czynności, wymienione w art. 3 § 2 p.p.s.a. Przepis ten należy zatem rozumieć w ten sposób, że wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, których przedmiotem zaskarżenia są akty lub czynności kreujące określoną należność pieniężną rozumianą jako prawo jednego podmiotu do otrzymania w określonym terminie świadczenia pieniężnego od innego podmiotu ( por. pogląd wyrażony w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 129/07 i powołane tam poglądy doktryny i z dnia 22 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 131/08, oba dostępne www..orzeczenia.nsa.gov.pl).Strata podatkowa, jako wynik różnicy między przychodem a kosztami ich uzyskania nie może być zaliczona do należności pieniężnych, o których mowa w art. 231 p.p.s.a. Mimo bowiem jej wpływu na późniejsze zobowiązania w podatku dochodowym, decyzja określająca ją nie kreuje (ani w dacie jej określenia, ani w przyszłości) należności pieniężnej w wysokości straty, zapłaty której mógłby skutecznie domagać się od podatnika organ podatkowy. Możliwość jej uwzględnienia przy obliczaniu podatku w latach późniejszych ma tylko wpływ na powstałe później należności pieniężne.

11 Prawidłowo także Sąd I instancji uznał, że wpis ten pobiera się w wysokości wskazanej w § 2 ust. 3 pkt 12 powołanego rozporządzenia, a nie w wysokości wynikającej z § 1 tego rozporządzenia . Wpływ straty na zobowiązania podatkowe podatnika w następnych latach podatkowych pozwala bowiem na przyjęcie, że sprawa dotycząca określenia straty jest sprawą z zakresu zobowiązań podatkowych w rozumieniu art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., por. pogląd wyrażony w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2008 r, sygn. akt II FSK 1788/06,publ.www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślić ponadto należy, iż wykładnia art. 231 p.p.s.a. i § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazuje na to, iż spraw z zakresu zobowiązań podatkowych nie należy utożsamiać ze sprawami o należności pieniężne. Skoro przepis ten określa wpis stały, to sprawy, w których ma on być uiszczany, nie mogą być sprawami, w których zaskarżono akt lub czynność kreującą obowiązek spełnienia świadczenia pieniężnego ( w tych bowiem zgodnie z art. 231 p.p.s.a pobiera się wpis stosunkowy), ale sprawy pozostałe, związane ze zobowiązaniami podatkowymi. W konsekwencji decyzja określająca stratę podatkową nie należy do kategorii aktów rozstrzygających o należności pieniężnej, o których mowa w § 1 w.w rozporządzenia. Naczelny Sąd Administracyjny podzielił pogląd wyrażony w postanowieniu NSA z dnia 25 czerwca 2009r. II FSK 252/08 (opubl. na stronie internetowej www. orzeczenia.nsa.gov.pl).

12 Nie budzi wątpliwości, iż wnosząc skargę od decyzji określającej stratę podatkową w podatku dochodowym od osób prawnych pełnomocnik spółki, będący adwokatem nie uiścił wpisu stałego w wysokości 500 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny prawidłowo zatem zastosował art. 221 p.p.s.a. i odrzucił skargę bez wzywania strony do uzupełnienia braków fiskalnych.

13 Z tych względów skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a.

14 .