Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2011 r., II FSK 578/10

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2011 r., II FSK 578/10

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie: NSA Stafan Babiarz, WSA del. Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Protokolant Krzysztof Kołtan, po rozpoznaniu w dniu 13 września 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 22 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1234/09 w sprawie ze skargi E. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 14 lipca 2009 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z dnia 22 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1234/09, oddalił skargę E. C. (dalej jako skarżący), na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od zaległości w podatku od towarów i usług. Podstawę prawną zaskarżonego wyroku stanowił art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( DZ. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.). Z ustaleń faktycznych organów podatkowych przedstawionych przez Sąd pierwszej instancji wynika, że skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o umorzenie odsetek od posiadanego zadłużenia w podatku od towarów i usług. Zaległości skarżącego na dzień 4 marca 2009r. wynosiły: za miesiące XI - XII 1999r., VI - XII 2003r., II - IV, VI - VII, XII 2004r., IV - VI, IX - XII 2006r. I - III, V - VI 2007r. w kwocie 67.211,08 zł oraz odsetki w kwocie 44.749 zł. Uzasadniając wniosek wskazał na trudną sytuacją materialną, która uniemożliwia zaspakajanie podstawowych potrzeb życiowych i powoduje konieczność likwidacji działalności gospodarczej. Poinformował, że cierpi na nadciśnienie tętnicze i opiekuje się sparaliżowaną żoną. Jako przyczynę powstania zadłużenia skarżący podał działania nieuczciwego kontrahenta N..

3 2. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S., decyzją z 16 kwietnia 2009 r., odmówił skarżącemu umorzenia odsetek w wysokości 44.749 zł od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług z tytułu nie uregulowanego podatku za miesiące od XI 1999r. do VI 2007r. Zdaniem organu podatkowego, sytuacja finansowa skarżącego jest stabilna i od lipca 2008r., tj. od momentu wydania decyzji odmawiającej umorzenia odsetek w wysokości 33.977 zł od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za lata 1999 - 2007, nie uległa zmianie. Zmieniła się jedynie wysokość zaległości, która wynosi 67.211,08 zł, oraz nastąpił wzrost odsetek do kwoty 44.749 zł. W okresie ostatnich 12 miesięcy na poczet zaległości skarżący dokonał spłaty należności głównej w kwocie 567,20 zł. Dodatkowo w lipcu 2008r. uzyskał ulgę w spłacie zaległości podatkowych poprzez umorzenie odsetek za zwłokę w kwocie 21.456 zł od zaległego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. Organ podatkowy wskazał, że do powstania takich zaległości przyczynił się sam podatnik poprzez nierzetelne prowadzenie ksiąg. Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że uprzednio dwukrotnie udzielono skarżącemu ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty wraz z odsetkami przy czym tylko początkowo raty były płacone w terminie. Skarżący ubiegał się także o restrukturyzację zadłużenia , jednakże na skutek niespełnienia jej warunków, postępowanie restrukturyzacyjne umorzono, przy czym, w wydanej decyzji przedłużono skarżącemu termin spłaty dwóch ostatnich rat. Ponadto, w 2003 r. umorzono skarżącemu odsetki od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 9084,40 zł, a w 2008 r. umorzono odsetki od zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w kwocie 13 495,50 zł. Nie wpłynęło to na poprawę sytuacji finansowej skarżącego, gdyż posiadane długi mają tendencję wzrostową. Organ podatkowy podniósł, że w 2004 roku kiedy skarżący posiadał duże zaległości podatkowe za lata 1999 - 2004 r. podarował swoim dzieciom zabudowaną. Nieruchomość. Za udaremnianie wykonania orzeczenia urzędu skarbowego poprzez usunięcie składników swojego majątku skarżący został skazany wyrokiem sądu karnego na karę pozbawienia wolności z warunkowym zawieszeniem jej wykonania. Organ podatkowy wskazał także, że w okresie którego dotyczą przedmiotowe zaległości podatkowe skarżący prowadził działalność gospodarczą i posiadał środki oraz majątek, które pozwalały na terminowe regulowanie zobowiązań podatkowych.

4 3. W odwołaniu skarżący wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy i umorzenie odsetek za zwłokę.

5 4. Dyrektor Izby Skarbowej w K. , decyzją z 14 lipca 2009 r., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 16 kwietnia 2009r.

6 5. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Krakowie z 20 lipca 2009 r. poinformował Sąd, że stał się ofiarą przestępstwa, którego skutkiem było powstanie zaległości w podatku VAT. W wyniku sfałszowania weksli i deklaracji wekslowych uzyskano w sądzie nakaz zapłaty, co z kolei przyczyniło się do "zrujnowania" skarżącego. Skarżący podniósł, że nie ma żadnego majątku, jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku, opiekuje się częściowo sparaliżowaną żoną, co wiąże się z wysokimi kosztami leczenia. Skarżący dodał, że ma na utrzymaniu studiującą córkę.

7 6. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi.

8 7. W piśmie procesowym z dnia 11 grudnia 2009 r. skarżący powołał się na pismo Prokuratury Rejonowej w Tychach z dnia 1 września 2009 r. informujące, że w dniu 14 sierpnia 2009 r. wszczęto śledztwo (3Ds 565/08) w sprawie doprowadzenia skarżącego w latach 2000 - 2002 do niekorzystnego rozporządzenia mieniem o wartości 1 260 000 w postaci towaru stanowiącego zabezpieczenie kolejnych dostaw w ramach umowy z N. S.A. w T.

9 8. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, oddalając skargę, wywiódł, że ustawodawca, w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej pozostawił do wyłącznej kompetencji organów podatkowych ocenę, czy okoliczności faktyczne konkretnej sprawy przemawiają za "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym" przy podejmowaniu decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych. W ocenie Sądu pierwszej instancji, organy podatkowe w sposób obszerny i wnikliwy rozważyły okoliczności i fakty istotne dla wyniku postępowania. Rozstrzygnęły sprawę także w oparciu o fakty wskazane przez podatnika. Zdaniem Sądu, organy podatkowe słusznie uznały, że powołanych przez skarżącego okoliczności nie sposób ocenić jako nadzwyczajne, ponieważ skarżący ma możliwość podjęcia zatrudnienia w firmie swojego syna lub rozpoczęcia samodzielnej działalności gospodarczej. Sąd podniósł, że w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe skarżący prowadził działalność gospodarczą i posiadał środki oraz majątek, które pozwalały na terminowe regulowanie zobowiązań podatkowych. Działalność skarżącego nie charakteryzowała się jednak regularnym uiszczaniem należności podatkowych nawet wtedy, gdy posiadał stosowne środki. Według Sądu, pismo Prokuratury Rejonowej w Tychach dowodzi jedynie, że śledztwo w sprawie doprowadzenia skarżącego w latach 2000 - 2002 do niekorzystnego rozporządzenia mieniem o wartości 1 260 000 jest w toku. Nie jest to dowód świadczący o tym, że skarżący padł ofiarą przestępstwa na szkodę 1 260 000 zł. Zdaniem Sądu, "ważnego interesu podatnika", o którym mowa w art. 67a § 1 Ordynacji, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. Organy podatkowe wydając decyzję odmowną wzięły pod uwagę wszystkie istotne okoliczności faktyczne, o czym świadczy uzasadnienie zaskarżonej decyzji, a ocena tych okoliczności nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów.

10 9. Skarżący, w skardze kasacyjnej z 25 stycznia 2010 r., wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.

11 Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzucił naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a. przez wydanie zaskarżonego wyroku, bez uwzględnienia ważnego interes podatnika, który przejawia się tym, że stał się ofiarą przestępstwa w wyniku czego poniósł szkodę w wysokości 1.260.000 zł., że jego żona jest osobą sparaliżowaną, wymagającą opieki, bez środków do życia, zaś skarżący jest zarejestrowany, jako osoba bezrobotna, bez prawa do zasiłku, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy.

12 Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzucił naruszenie art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne zinterpretowanie ważnego interesu podatnika przyjmując, że ocena należy do organu administracji publicznej, a nie do Sadu, gdy tymczasem okoliczność, czy zachodzi ważny interes podatnika, powinna być przedmiotem badania przez Sąd. Sąd pierwszej instancji przy wydawaniu zaskarżonego wyroku, stosownie do art. 133 § 1 p.p.s.a, powinien uwzględnić fakt bardzo ciężkiej sytuacji materialnej i osobistej skarżącego czego nie uczynił.

13 10. W odpowiedzi na skargę kasacyjną, Dyrektor Izby Skarbowej w K. , wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego.

14 II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

15 1. Skargę kasacyjną należało oddalić

16 Skarżący, jako podstawę skargi kasacyjnej, podniósł naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej wskutek błędnej wykładni ww. przepisów. W szczególności, zarzucił wydanie wyroku bez uwzględnienia akt sprawy, oraz błędne zinterpretowanie ważnego interesu podatnika, jak też na uprawnienia Sądu pierwszej instancji do badania czy w sprawie występował ważny interes podatnika.

17 Z analizy uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że zarzut naruszenia art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej został niewłaściwie sformułowany, ponieważ wnoszący skargę kasacyjną w istocie kwestionuje sposób kontroli sprawowanej przez Sąd administracyjny. Prawidłowo skonstruowany zarzut w tym zakresie, powinien zawierać wyraźne wskazanie, które przepisy procedury sądowoadministracyjnej zostały naruszone przez Sąd pierwszej instancji i na czym to naruszenie polegało.

18 2. Wnoszący skargę kasacyjną nie wyjaśnił podstaw poglądu o sposobie kontroli przez Sąd pierwszej instancji decyzji uznaniowej, ograniczając się do przedstawienia odmiennego od przyjętego przez ten Sąd, stanowiska. Co więcej, wyrażając ten zarzut skarżący nie wskazał powodów, dla których ocena istnienia ważnego interesu podatnika powinna być inna niż podjęta przez organy administracji.

19 Tak skonstruowany zarzut należało uznać za mieszczący się w sferze dozwolonej taktyki procesowej, jednakże nie mógł on wywołać pozytywnych skutków dla wnoszącego skargę kasacyjną.

20 3. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że autorowi skargi kasacyjnej umknęło stwierdzenie Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym "sąd podzielił stanowisko organów orzekających w przedmiotowej sprawie, że nie wystąpiły przesłanki zarówno dotyczące "ważnego interesu podatnika" jak i "ważnego interesu publicznego" uzasadniającego zastosowanie art. 67a Ordynacji podatkowej". Przyczyny poglądu Sądu pierwszej instancji zostały wyczerpująco wyjaśnione na stronie 5 in fine i 6 uzasadnienia wyroku. Dlatego nietrafny jest pogląd wnoszącego skargę kasacyjną, wyrażony w uzasadnieniu zarzutu na stronie 3 skargi, niezależnie od uwag poczynionych powyżej.

21 4. Skarżący, zarzucając brak zbadania przez Sąd pierwszej instancji czy istnieje ważny interes podatnika oraz naruszenie art. 133 § 1 p.p.s.a., nie odróżnia kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, którą wykonuje Wojewódzki Sąd Administracyjny, od rozstrzygania sprawy przez organy administracji. Postępowanie dowodowe prowadzi organ podatkowy, natomiast Sąd jedynie kontroluje rozstrzygnięcie wydane przez organy administracji. Choćby dlatego Sąd pierwszej instancji nie mógł "uwzględnić faktu bardzo ciężkiej sytuacji materialnej i osobistej skarżącego (...)". Sądowa kontrola legalności decyzji uznaniowych sprowadza się bowiem do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte przez organy podatkowe, wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA, sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Lex nr 46 473, wyrok NSA z 15 lipca 2008 r. II FSK 660/07 Lex 485329; wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w: Lex nr 33 404.). Stwierdzenie, że "ocena, czy w sprawie o umorzenie zaległości podatkowej zachodzi ważny interes podatnika lub interes publiczny (art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) wykracza poza zakres uznania i jest kategorią obiektywną, wynikającą z ustalonego w sprawie stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 27 sierpnia 2010 r. II FSK 605/10 Lex 785311) nie oznacza uprawnienia Sądu pierwszej instancji do podjęcia rozstrzygnięcia nie znajdującego oparcia w zgromadzonym materiale dowodowym czy bez uwzględnienia ustalonego orzecznictwa co do sposobu stosowania art. 67a Ordynacji podatkowej". Stwierdzić należy również, że sam fakt wszczęcia śledztwa w sprawie doprowadzenia skarżącego w latach 2000 – 2002 do niekorzystnego rozporządzenia mieniem o wartości 1260 000 zł. w postaci towaru stanowiącego zabezpieczenie kolejnych dostaw w ramach umowy z N. S.A. w T, nie stanowi jeszcze o zaistnieniu nadzwyczajnych okoliczności uzasadniających zastosowanie wnioskowanej ulgi. Okolicznością taką byłoby przesądzenie tego zdarzenia w postępowaniu karnym lub cywilnym.

22 5. Niezależnie od uwag poczynionych powyżej, stwierdzić należy, że poprzez zarzut naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a., nie można skutecznie zarzucać nieuwzględnienia przez Sąd, ciężkiej sytuacji materialnej i osobistej skarżącego, wynikającej z faktów przytoczonych na s. 3 i 4 skargi kasacyjnej (choroba żony i jej zależność od osób trzecich, pozostawanie bez pracy strony, popełnienie przestępstwa przez Śląską Mafię Węglową, sfałszowania podpisu na wekslu i deklaracji wekslowej), ponieważ przepis ten stanowi: "Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy, na podstawie akt sprawy, (...)."

23 6. NSA stwierdza, że Sąd pierwszej instancji wydając zaskarżony wyrok, nie naruszył art. 133 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę, podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 27 sierpnia 2010 r. II FSK 605/09, zgodnie z którym "przepis ten mógłby być podstawą skargi kasacyjnej tylko wówczas, gdyby sąd przyjął jakiś fakt na podstawie źródła znajdującego się poza aktami sprawy, a nie gdyby przyjął coś na skutek niedokładnego przeczytania akt. Art. 133 § 1 p.p.s.a. wyznacza granice, w ramach których może poruszać się sąd, przyjmując dany stan faktyczny. Naruszenie tego przepisu ma miejsce jedynie w razie wyjścia poza te granice, na przykład w razie oparcia się na artykule prasowym". Ewentualne błędy w odczytaniu akt, czy też wadliwa ocena materiału dowodowego,. Którą autor skargi kasacyjnej powinien zarzucić by zakwestionować ocenę sprawy, skutkować mogą naruszeniem art. 141 § 4 p.p.s.a., względnie art. 145 § 1 pkt 1 lit b) lub c) p.p.s.a. w powiązaniu ze stosownym przepisem procedury administracyjnej, a nie z zarzutem naruszenia art. 133 § 1 tej ustawy.

24 7. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.