Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2021 r., II FSK 50/21

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2021 r., II FSK 50/21

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia WSA del. Artur Kot, po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2020 r. sygn. akt I SA/Po 389/20 w sprawie ze skargi E. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 marca 2020 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przyjęcia zabezpieczenia wykonania zaległych zobowiązań podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

2 Wyrokiem z 21 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Po 389/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę E. S. (dalej jako "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu z 12 marca 2020 r. w przedmiocie odmowy przyjęcia zabezpieczenia wykonania zaległych zobowiązań podatkowych. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ (Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

3 Pełnomocnik Skarżącego wywiódł od powyższego wyroku skargę kasacyjną i na podstawie art. 173 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "P.p.s.a.") zaskarżył ten wyrok w całości.

4 W skardze kasacyjnej powyższemu orzeczeniu na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych" (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm., dalej jako "p.u.s.a.") i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. zarzucono naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niedostrzeżenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, że organy naruszyły następujące przepisy:

5 1. art. 239f § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; dalej również jako "O.p.") poprzez odmowę przyjęcia zabezpieczenia pomimo dokonania wpłaty zabezpieczenia zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę przez J. [...] B.;

6 2. art. 33d § 2 pkt 6 O.p. w zw. z art. 166 § 1 O.p. w zw. z art. 107 § 1 O.p. w zw. z art. 116 § 1 O.p. w zw. z art. 133 § 1 O.p. poprzez prowadzenie odrębnego postępowania przeciwko dwóm członkom zarządu w zakresie przyjęcia zabezpieczenia i w zakresie wstrzymania wykonalności decyzji z 28 grudnia 2018 r. Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w P., a obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie i prowadzenie jednego postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom mogącym ponosić taką odpowiedzialność. Wymaganie takie bowiem da się wyprowadzić z treści art. 107 § 1 O.p. w powiązaniu z regulacjami szczegółowymi, w tym z art. 116 § 1 O.p. oraz art. 133 § 1 O.p. ocenianymi w kontekście zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) i powinno toczyć się jedno postępowanie podatkowe przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 O.p.;

7 3. nadto zarzucono błąd w ustaleniach faktycznych i uznanie przez oba organy podatkowe i Wojewódzki Sąd Administracyjny, że tytułem zabezpieczenia kwot wynikających z decyzji z 28 grudnia 2018 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wpłacono, a przecież J. [...] B. w imieniu własnym i Skarżącego w dniu 12 grudnia 2019 r. dokonał wpłaty kwoty w łącznej wysokości 38.121,80 zł celem zabezpieczenia, która to kwota na dzień wpłaty wyczerpywała w całości zabezpieczenie roszczenia Naczelnika stwierdzonego decyzją.

8 Uwzględniając powyższe zarzuty w skardze kasacyjnej wniesiono o:

9 1. uchylenie zaskarżonego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu oraz rozpoznanie skargi co do istoty na mocy art. 188 P.p.s.a.;

10 2. alternatywnie wniesiono o uchylenie zaskarżonego orzeczenia oraz przekazanie temu Sądowi sprawy do ponownego rozpoznania;

11 3. zasądzenie na rzecz strony Skarżącej od Organu należnych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

12 W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

13 Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

14 Skarga kasacyjna w sposób oczywisty pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów naruszenia prawa należy zaznaczyć, iż zdają się one zupełnie abstrahować od istotnych dla wyniku postępowania faktów sprawy, a co więcej – zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 134 § 1 P.p.s.a. i w związku z art. 33 d § 2 pkt 6 Ordynacji podatkowej w zw. z przepisami art. 107 § 1, art. 116 § 1, art. 133 § 1 i art. 166 § 1 tej ustawy – dotknięty jest zasadniczym błędem konstrukcyjnym.

15 W ocenie autora skargi kasacyjnej uchybienia natury proceduralnej, których dopuścił się Sąd administracyjny pierwszej instancji polegają na tym, że zaaprobował on nieprawidłowości zaistniałe na etapie postępowania przed organami podatkowymi ("nie dostrzegł, że organy podatkowe błędnie przyjęły, że tytułem zabezpieczenia kwot wynikający z decyzji (...) nie wpłacono" – s. 6 skargi kasacyjnej), łączące się z odmową przyjęcia zabezpieczenia "pomimo wpłaty zabezpieczenia" i wykazania wystąpienia przesłanki w art. 239f § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wspomniane naruszenie prawa miałoby polegać na tym, iż w pisemnych motywach zaskarżonego wyroku nie wyjaśniono (zgodnie z wymogiem wynikającym z art. 141 § 4 P.p.s.a), jakie okoliczności odpowiadają za prowadzenie odrębnego postępowania przeciwko dwóm członkom zarządu w zakresie przyjęcia zabezpieczenia i wstrzymania wykonalności decyzji w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich.

16 Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela zapatrywanie, że składając wniosek o przyjęcie zabezpieczenia w formie depozytu gotówkowego, Skarżący powinien złożyć depozyt w określonej przez siebie kwocie. Niewątpliwie ma rację autor skargi kasacyjnej wywodząc, że Wojewódzki Sąd Administracyjny ma obowiązek dostrzeżenia naruszenia przez organy prawa procesowego, jeżeli ono wystąpiło. Analiza uzasadnienia zapadłego wyroku dowodzi w sposób niezbity, iż tego rodzaju zarzuty zostały przez ten organy przeanalizowane, a istnienie wskazanych naruszeń – zweryfikowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu. Na s. 8 uzasadnienia jego wyroku stwierdzono wyraźnie, że "organ nie naruszył przepisów art. 33d § 2 pkt 6 w zw. z art. 166 § 1 w zw. z art. 107 w zw. z art. 116 § 1 w zw. z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie odrębnego postępowania przeciwko dwóm członkom zarządu w zakresie przyjęcia zabezpieczenia". W dalszej części tego wywodu zwrócono uwagę, iż nawet w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzech nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem, że postępowania te obejmują wszystkich zobowiązanych. Przywołując zgromadzone w toku postępowania dane, Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, iż "Skarżący swój wniosek złożył w dniu 30 maja 2019 r. i organ nie miał obowiązku wszczętego tym wnioskiem postępowania łączyć z postępowaniem wszczętym z wniosku J.[...] B. o przyjęcie zabezpieczenia". Podkreślił on także, iż art. 166 § 1 O.p. ma charakter fakultatywny i to organ podatkowy ocenia potrzebę jego zastosowania, ale przede wszystkim oceny takiej dokonuje dopiero, gdy strony złożą taki wniosek. Tymczasem Skarżący w swoim wniosku takiego żądania w ogóle nie zawarł (s. 8 uzasadnienia wyroku).

17 Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego trudno byłoby znaleźć bardziej jednoznaczne okoliczności odpowiadające przesłankom do odmowy przyjęcia zabezpieczenia. Przytoczone wypowiedzi Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Poznaniu całkowicie więc dezawuują zarzuty skargi kasacyjnej ujęte w pkt 2 jej petitum, co sprawia, iż muszą one zostać uznane za bezzasadne w całej rozciągłości.

18 Zupełnie niezrozumiały jest też, jeśli uwzględnić kontekst rozważań zamieszczonych w uzasadnieniu zakwestionowanego wyroku, zarzut błędu w ustaleniach faktycznych o braku wpłaty kwot zabezpieczenia, skoro J. [...] B. w imieniu własnym i Skarżącego dokonał wpłaty (pkt 3 petitum skargi kasacyjnej). Sąd słusznie bowiem wskazał, iż brak jest podstaw do przyjęcia, aby w sprawach o zabezpieczenie wykonania zobowiązania, za które solidarnie odpowiadają członkowie zarządu, występuje ich współuczestnictwo. Autor skargi kasacyjnej najwyraźniej pomylił w tym przypadku solidarną odpowiedzialność członków zarządu z zasadami dotyczącymi przyjęcia zabezpieczenia wykonania zobowiązania. Przy całej nieostrości zwrotu "solidarnej odpowiedzialności" członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki, brak jest podstaw do twierdzenia o występowaniu tego ustawowego pojęcia również w niniejszym postępowaniu. Nie ulega też wątpliwości, że jedynie J. [...] B. jako były członek zarządu spełnił warunki pozwalające na przyjęcie zabezpieczenia składając wniosek i dokonując wpłaty na rachunek depozytowy organu. Pewne jest zatem, iż rozpatrywany stan faktyczny stwarzał pełne podstawy do wyciągnięcia wniosków, do których doszedł Sąd administracyjny pierwszej instancji.

19 W tym stanie rzeczy, z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy.