Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lutego 2016 r., II FSK 3384/13

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lutego 2016 r., II FSK 3384/13

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 2 lutego 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 11 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Ke 723/12 w sprawie ze skargi R. M., B. M., H. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 29 października 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach, wyrokiem z dnia 11 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 723/12, po rozpoznaniu skargi R. M., B. M., H. M. od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Kielcach z dnia 29 października 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r.: 1. odrzucił skargę R. M., 2. uchylił zaskarżoną decyzję, 3) określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 4) orzekł o kosztach postępowania. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej jako "p.p.s.a."

3 W motywach orzeczenia sąd I instancji podał, że Burmistrza Miasta i Gminy M. decyzją z dnia 30 kwietnia 2012 r. ustalił dla R. M., H. M. oraz B. M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012 w kwocie 43 360,00 zł.

4 Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach decyzją z dnia 29 października 2012 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał, że opodatkowana nieruchomość stanowi współwłasność trzech osób fizycznych – H. M., B. M., R. M. Nieruchomość posiada powierzchnię 7 418,00 m2 oraz że została sklasyfikowana w ewidencji jako inne tereny zabudowane – Bi. Dwoje ze współwłaścicieli nieruchomości – H. M. i R. M. są przedsiębiorcami. Organ podatkowy wskazał, że nieruchomość gruntowa zabudowana jest 4 budynkami. W toku oględzin potwierdzono, że dwa budynki o powierzchni użytkowej 208,00 m2 i 21,70 m2 stoją puste i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Budynek o powierzchni użytkowej 145,30 m2 zajęty jest w całości przez podatników na działalność gospodarczą. Czwarty budynek jest to budynek Pensjonatu (Domu Weselnego). Organ podatkowy ustalił, że powierzchnia użytkowa budynku Pensjonatu stanowiąca podstawę opodatkowania wynosi 1 751,99 m2. Stwierdzono, że 5015,32 m2 powierzchni gruntu związana jest z prowadzeniem działalności gospodarczej.

5 W tak ustalonym stanie faktycznych organ podatkowy uznał, że budynek o powierzchni 145,30 m2 jako w całości zajęty na działalność gospodarczą należy opodatkować wg stawek najwyższych. Według tych stawek w ocenie organu winien być opodatkowany również budynek Pensjonatu. Obiekt ten ujęty jest w ewidencji środków trwałych przedsiębiorstwa co jednoznacznie wskazuje, że jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Grunt o powierzchni 5015,32 m2 organ podatkowy uznał za związany z działalnością gospodarczą i opodatkował stawką najwyższą. W stosunku do budynków o powierzchni 208,00 m2 i 21,70 m2 i gruntu o powierzchni 2402,68 m2, które nie są związane z działalnością gospodarczą organ podatkowy uznał za zasadne zastosowanie stawek dla gruntów i budynków pozostałych. Organ podatkowy nie znalazł podstaw do zastosowania stawek właściwych dla budynków mieszkalnych wykazanych przez podatników w informacji bowiem żaden z budynków lub ich części nie jest budynkiem mieszkalnym.

6 Organ podatkowy ustalił, uzasadnił i stwierdził, że brak jest podstaw aby w odniesieniu do 98,34 m2 powierzchni użytkowej zastosować preferencyjną stawkę podatkową wynikającą z 5 ust. 1 pkt 2 lit. d) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej jako "u.p.o.l." jako powierzchni związanej z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętej przez podmioty udzielające tych świadczeń.

7 Organ podatkowy odnotował także, że w złożonej informacji podatnicy wykazali 1036,435 m2 powierzchni nieruchomości zwolnionych z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. z uwagi, że zajmuję ją stowarzyszenie P. oraz Centrum Agroturystyczne Z. Organ ustalił, że P. figuruje w rejestrze dotychczasowych stowarzyszeń prowadzonym przez Sąd Okręgowy w K. ale nie jest przerejestrowany do KRS, Centrum Agroturystyczne Z. nie figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organ podatkowy z uwagi na okoliczność, że stowarzyszenie z którym podatnicy zawarli umowę najmu nie jest zarejestrowane w KRS, a taki wymóg wynika wprost z. art. 8 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 Nr 79, poz. 855 ze zm.), nie zwolnił przedmiotowego budynku z podatku i zastosował stawkę ustaloną dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

8 H. M., B. M. i R. M. na powyższą decyzję wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. W uzasadnieniu skargi wskazali, że naliczony podatek został zawyżony. Spowodowane to zostało nie uznaniem przy opodatkowaniu nieruchomości, umowy użyczenia części nieruchomości P. i nie zastosowaniem zwolnienia podatkowego przewidzianego zapisem art. 7 ust. 5 u.p.o.l.; nie uznaniem przy opodatkowaniu nieruchomości okoliczności, które wskazują, że 60 m2 zajęte jest na świadczenie usług zdrowotnych przez wynajmującą część obiektu P. L.; błędnym przyjęciem, że powierzchnia gruntu przy ul. [...], na której znajdują się krzewy, drzewa i oczka wodne, nie są gruntami rolnymi.

9 W odpowiedzi na skargi organ wniósł o ich oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację.

10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uchylił zaskarżoną decyzję.

11 W ocenie sądu I instancji organ nie dokonał pełnej analizy i oceny umowy użyczenia części nieruchomości P. i nie zastosowania zwolnienia podatkowego przewidzianego zapisem art. 7 ust. 1 pkt. 5 u.p.o.l. Sąd I instancji wskazał, że poza sporem było, że skarżący wskazywali na użyczenie części nieruchomości stowarzyszeniu P. Organ stwierdził, że stowarzyszenie, z którym podatnicy zawarli umowę najmu podatnicy nie jest zarejestrowane w KRS, a taki wymóg wynika wprost z. art. 8 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2001 Nr 79, poz. 855 z późn. zm.). Zdaniem sądu I instancji kwestia wpisania wskazywanego stowarzyszenia do Krajowego Rejestru Sądowego – "KRS" nie ma przesądzającego znaczenia. W tym zakresie sąd I instancji przytoczył i podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 14 lipca 2009 roku w sprawie II FSK 360/08. Skonkludował dalej, że co najmniej przedwczesne było stwierdzenie organu, że umowy użyczenia części nieruchomości P. nie powoduje zwolnienia podatkowego przewidzianego zapisem art. 7 ust. 1 pkt.5 u.p.o.l. Do takiego wniosku nie może upoważniać tylko analiza KRS, ale także kwestie związane z wcześniejszą rejestracją stowarzyszenia i jego rzeczywistą działalności. Analizę taką w świetle przytoczonej argumentacji organ winien przeprowadzić w trakcie ponownego rozpoznania sprawy. Organ winien ustalić czy stroną umowy na którą powołują się skarżący jest stowarzyszenie, a jeżeli tak, to czy zachodzą pozostała warunki zwolnienia wskazane w cytowanym przepisie.

12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach uzasadnił i stwierdził, że nie są zasadne pozostałe zarzuty skargi.

13 Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wywiodło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach zaskarżając ten wyrok w całości, zarzucając mu:

14 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie obrazę art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przez uchylenie decyzji Kolegium, w sytuacji gdy zarzucane naruszenie przepisów postępowania poprzez brak wyjaśnienia kwestii związanych z rejestracją Stowarzyszenia, w świetle zebranego materiału dowodowego nie miało wpływu na wynik sprawy;

15 2. naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., przez błędną jego wykładnię polegająca na przyjęciu, że istotne znaczenie dla zwolnienia podatkowego ma forma prawna podmiotu korzystającego z nieruchomości a nie fakt jakiego rodzaju działalność na nieruchomości jest prowadzona.

16 Wskazując na powyższe Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Kielcach wniosła o:

17 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Kielcach do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalanie skargi;

18 2. zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

19 Odpowiedź na skargę kasacyjną wnieśli B. M., H. M., R. M. wnosząc o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

20 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

21 Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.

22 Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

23 Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się co do zasady z twierdzeniem skarżącego, że istotne znaczenie dla zastosowania zwolnienia statuowanego w powołanym przepisie ma nie forma prawna podmiotu korzystającego z nieruchomości ale fakt jej zajęcia na prowadzenie określonego rodzaju dzielności. Rzecz jednak w tym, że zarzut ten jest nieadekwatny do stanu faktycznego niniejszej sprawy.

24 Otóż z analizy zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego jak i decyzji Burmistrza Miasta i Gminy M. wynika, że to organy podatkowe przyjęły jako rozstrzygającą w sprawie kwestię braku prawidłowości rejestracji Stowarzyszenia w KRS. I właśnie ta okoliczność zdecydowała o uchyleniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego przez sąd I instancji. Sąd ten wskazał także na konieczność zbadania, po uprzednim ustaleniu czy stroną umowy jest stowarzyszenie, czy zachodzą pozostałe warunku zwolnienia wskazane w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozstrzygnięcie to uznać należy za w pełni prawidłowe.

25 Organy podatkowe, co wynika jasno z uzasadnienia decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego jak i decyzji Burmistrza Miasta i Gminy M. nie analizowały i nie poddały ocenie w kontekście warunków zwolnienia wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. kwestii zajęcia nieruchomości lub ich części na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Konsekwentnie sąd I instancji okoliczności tej nie badał i nie oceniał, albowiem nie była ona podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia.

26 W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podnosi się, że uwadze sądu I instancji umknęło, że w przedmiotowej sprawie żaden z warunków przedmiotowego zwolnienia nie został spełniony, co wynikać ma z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy. Niemniej jednak to autorowi skargi kasacyjnej umknęło, że to organy podatkowe nie poczyniły w omawianym zakresie żadnych ustaleń faktycznych, co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Argument skarżącego kasacyjnie zdaje się sugerować, że to sąd administracyjny powinien był dokonać ustaleń faktycznych w sprawie, jednakże ustawowa kompetencja sądu administracyjnego sprowadza się do tylko kontroli zgodności z prawem zaskarżonych aktów administracyjnych. Sąd administracyjny nie jest zobowiązany ani uprawniony do zastępowania organu administracji publicznej w zakresie czynienia ustaleń faktycznych stanowiących podstawę rozstrzygnięcia.

27 Zarzut naruszenia przepisów postępowania stanowi konsekwencję naruszenia prawa materialnego. Uznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny, że zarzut naruszenia prawa materialnego jest nieusprawiedliwiony przesądza o bezzasadności zarzutu naruszenia prawa procesowego.

28 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.