Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2016 r., II FSK 2897/14

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 2016 r., II FSK 2897/14

Sentencja

1 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia WSA (del.) Maciej Kurasz, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwa O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 30 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 259/14 w sprawie ze skargi Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe Nadleśnictwa O. na interpretację indywidualną Burmistrza Olecka z dnia 13 grudnia 2013 r. nr DE.310.1.2013 w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

2 1. Wyrokiem z dnia 30 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 259/14 w sprawie ze skargi Nadleśnictwa O. (dalej jako "Skarżące", "Strona") na interpretację indywidualną Burmistrza Olecka z dnia 13 grudnia 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd administracyjny pierwszej instancji wynikało, że Skarżąca zwróciła się do organu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym wskazała, że w zarządzie Skarżącej znajdują się nieruchomości zabudowane Skarbu Państwa, które Nadleśnictwo oddało leśniczym do bezpłatnego używania. Strona powołała się na umowy na podstawie których oddała nieruchomości leśniczym do bezpłatnego używania mieszkania oraz przynależne budynki gospodarczych i nieruchomości gruntowe - podwórka, ale też wynajętej osobie obcej na podstawie umowy najmu. Z kolei inny budynek mieszkalny ma wydzieloną z odrębnym wejściem kancelarię leśnictwa, składającą się z poczekalni, sanitariatu i pokoju biurowego. Nadleśnictwo wyjaśniło także, że dysponuje ponadto budynkiem biurowym w O., w którym wydzielone jest mieszkanie wynajęte emerytowi – byłemu pracownikowi Lasów Państwowych. W zakresie podatku leśnego Nadleśnictwo podało, że posiada nieruchomości gruntowe stanowiące podwórka opisane w umowach z leśniczymi i nadleśniczym, sklasyfikowane w ewidencji i umowach jako Ls lub jako Ls i Ps.

3 2. W związku z powyższym zadano organowi interpretującemu sześć pytań: 1) Czy kancelaria usytuowana w budynku mieszkalnym (z oddzielnym wejściem /bez oddzielnego wejścia) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w stawce jak od budynków mieszkalnych, czy jest zwolniona? Strona oceniła w tym zakresie, że prowadzenie działalności leśnej przez leśniczych nie jest w rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej u.p.o.l., prowadzeniem działalności gospodarczej. Kancelarie w myśl art. 2 pkt 2 ww. ustawy jako część budynku mieszkalnego (tak budynki leśniczówek są sklasyfikowane w powszechnej ewidencji) winny być opodatkowane stawką w wysokości jak za budynki mieszkalne i nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.. 2) Kto jest płatnikiem podatku od nieruchomości w przypadkach wyżej opisanych: leśniczy (nadleśniczy) obcy najemca czy nadleśnictwo?

4 W ocenie Nadleśnictwa podatek od całej nieruchomości zabudowanej zgodnie z art. 3 ust.1 pkt 4a u.p.o.l. winno płacić nadleśnictwo, wskazało jednak jako niepewne przypadki, w których scedowano podatek 3) Kto jest płatnikiem podatku leśnego, rolnego od nieruchomości gruntowej - podwórek opisanych w umowach: leśniczy/ nadleśniczy czy nadleśnictwo? Podano, że w ww. przypadkach podwórka sklasyfikowane są w powszechnej ewidencji i umowie jako Ls lub jako Ls i Ps. 4) Czy Nadleśnictwo postąpiło prawidłowo cedując podatek od nieruchomości na obcego najemcę lokalu w osadzie dwulokalowej? – wnioskodawca nie przedstawił tu swojego stanowiska; 5) Czy budynek biurowy nadleśnictwa winien być zwolniony z podatku od nieruchomości z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jako budynek gospodarczy, w którym to prowadzona jest działalność leśna polegająca na sprzedaży drewna, sporządzaniu planów pozyskania drewna, planowaniu zabiegów pielęgnacyjnych i inne prace gospodarcze? Wnioskodawca podał, że ewidencji budynek zapisany jest jako budynek biurowy, nie przedstawił własnego stanowiska. 6) Czy nadleśnictwo postąpiło prawidłowo cedując podatek od nieruchomości od lokalu w biurze nadleśnictwa na najemcę? Jeżeli nie, to czy lokal winien być opodatkowany jak mieszkanie czy też jako część budynku biurowego tj. gospodarczego związanego z gospodarką leśną i winien być zwolniony z podatku (przypadek opisany powyżej pkt 3 - adres: S. [...]). Wnioskodawca również nie przedstawił stanowiska w tym zakresie.

5 3. Burmistrz Olecka w dniu 13 grudnia 2013 r. na podstawie art. 14j ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm. dalej jako "O.p."), wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego. Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w pkt 1 pytania. Podał, że prowadzenie działalności leśnej przez leśniczych nie jest w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prowadzeniem działalności gospodarczej. Kancelarie w myśl art. 2 pkt 2 w u.p.o.l. jako część budynku mieszkalnego, bo tak budynki leśniczówek są sklasyfikowane w powszechnej ewidencji, winny być opodatkowane stawką w wysokości jak za budynki mieszkalne i nie podlegają zwolnieniu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.. Odnośnie pytania 2 organ wyodrębnił pkt 1, 2 i 3 w ramach pkt II i wskazał w pkt 1 na art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 3 ust. 2 u.p.o.l., art. 32 ustawy z dnia 28 września 1991r. o lasach (tekst jedn. Dz.U. z 2011r. nr 12, poz. 59 ze zm.), art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. nr 80 poz. 903 ze zm.), i podał, że jeżeli Nadleśnictwo O. będzie zawierało umowy najmu (oddania do bezpłatnego korzystania) lokali mieszkalnych, przy czym najem nie będzie obejmował gruntu i całego budynku mieszkalnego, najemcy użytkujący te lokale na podstawie umowy nie będą podatnikami podatku od nieruchomości. W przedstawionym stanie faktycznym zaistnieje wyjątek, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. i nie nastąpi przeniesienie obowiązku podatkowego na posiadaczy (najemców, użytkowników). Jeżeli lokale mieszkalne niestanowiące odrębnych nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa znajdują się w posiadaniu osób fizycznych - osoby te nie stają się podatnikami podatku od nieruchomości. Podsumował, że podatnikiem podatku od nieruchomości w zagadnieniu opisanym przez wnioskodawcę w punkcie 1 jest podmiot, który zarządza nieruchomością w imieniu Skarbu Państwa tj. Nadleśnictwo O. Następnie organ interpretujący w pkt 2 i 3 w ramach pkt II powtórzył argumentację z pkt 1 ponownie wskazując, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest w tych przypadkach podmiot, który zarządza nieruchomością w imieniu Skarbu Państwa tj. Nadleśnictwo O. Natomiast w pkt 4 w ramach pkt II organ podał, że podatek od nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa w zarządzie Lasów Państwowych, udostępnionych pracownikom Służby Leśnej do nieodpłatnego korzystania nie obciąża Nadleśnictwa O., gdyż przedmiotowe nieruchomości, stanowią budynek mieszkalny wraz z przynależnościami, a nie są lokalami mieszkalnymi, rozumianymi jako części budynków. Nie zmienia powyższego okoliczność, że na wszystkie budynki (mieszkalne oraz przynależne - gospodarcze) oraz podwórko została założona jedna księga wieczysta. W takiej sytuacji podatnikiem podatku od nieruchomości jest uprawniony pracownik Służby Leśnej, jako posiadacz zależny, któremu w drodze umowy, oddano do bezpłatnego korzystania nieruchomość Skarbu Państwa, będącą w zarządzie Lasów Państwowych. Organ podsumował, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest w tym przypadku nadleśniczy, który zgodnie z umową zawartą z zarządcą Nadleśnictwem O., działającym w imieniu Skarbu Państwa, włada całą nieruchomością. Odnośnie pytania 3 organ uznał, że podatek od opisanych w pytaniu nieruchomości udostępnionych pracownikom Służby Leśnej do nieodpłatnego korzystania nie obciąża Nadleśnictwa O., gdyż przedmiotowe nieruchomości, stanowią budynek mieszkalny wraz z przynależnościami, a nie są lokalami mieszkalnymi, rozumianymi jako części budynków. Nie zmienia powyższego okoliczność, iż na wszystkie budynki (mieszkalne oraz przynależne - gospodarcze) oraz podwórko została założona jedna księga wieczysta. W takiej sytuacji podatnikiem podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego jest uprawniony pracownik Służby Leśnej, jako posiadacz zależny, któremu w drodze umowy, oddano do bezpłatnego korzystania nieruchomości Skarbu Państwa, będące w zarządzie Lasów Państwowych. Odpowiadając na pytanie 4 organ ponownie przyjął argumentację z ww. pkt 1 w ramach pkt II i podsumował, że obowiązek podatkowy spoczywa na Skarbie Państwa, w tym przypadku na zarządcy, tj. Nadleśnictwie O. Tak samo postąpił w odpowiedzi na pytanie nr 6 (str. 17-19 interpretacji) z tym, że dodatkowo zajął się kwestią, czy lokal winien być opodatkowany jak mieszkanie czy też jako część budynku biurowego tj. gospodarczego związanego z gospodarką leśną winien być zwolniony z podatku od nieruchomości. W tym zakresie uznał, że lokal mieszkalny znajdujący się budynku biurowym nie może być objęty zwolnieniem z podatku od nieruchomości i ma zastosowanie stawka jak dla budynków pozostałych. Nie ma bowiem w przedstawionym stanie faktycznym mowy o budynku gospodarczym, a tylko do takiego ma zastosowanie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. W zakresie odpowiedzi na pytanie 5 organ przedstawił treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2010r. nr 193, poz. 1287). Wskazał, że sytuacja dotycząca opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynku biurowca nadleśnictwa, była już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyrok z dnia 28 maja 2005r. sygn. akt II FSK 158/08). Organ podał, że uzasadnienie dla opodatkowania budynku biurowego Nadleśnictwa podatkiem od nieruchomości, stanowi kategorię odrębną od budynków gospodarczych według ewidencji. Zatem w niniejszym przypadku nie został spełniony warunek zwolnienia, bowiem budynek biurowy nadleśnictwa nie jest budynkiem gospodarczym. Stąd w ocenie organu interpretującego budynek biurowy nawet służący działalności leśnej nie może być objęty zwolnieniem z podatku od nieruchomości. Podkreślił, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania i dlatego należy interpretować je ściśle, nie dokonując wykładni rozszerzającej.

6 4. Po skorzystaniu z wezwania do usunięcia naruszenia prawa Strona podniosła w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzuty dotyczące odpowiedzi na pytanie nr 5. Zarzuciła organowi błędną wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. przez przyjęcie, że budynek siedziby Nadleśnictwa, którego główną funkcją jest prowadzenie działalności leśnej, nie podlega zwolnieniu na podstawie powyższego przepisu. W treści skargi podano, że budynek siedziby Nadleśnictwa w ewidencji budynków figuruje jako budynek biurowy, jednak jego główne przeznaczenie jest inne. Skarżąca podała, że budynek siedziby Nadleśnictwa służy przede wszystkim prowadzeniu działalności w zakresie leśnictwa polegającej na sprzedaży drewna, sporządzaniu planów pozyskiwania drewna, planowaniu zabiegów pielęgnacyjnych i innych prac gospodarczych. Prowadzona jest też administracyjna obsługa działalności biura i sekretariatu ale wykorzystywana jest do tego niewielka część powierzchni budynku. Wobec tego, że budynek główny Nadleśnictwa, w którym przede wszystkim prowadzona jest działalność w zakresie leśnictwa a tylko częściowo działalność ściśle biurowa, nie powinien być kwalifikowany jako budynek biurowy lecz budynek gospodarczy służący działalności leśnej, a więc powinien być zwolniony od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.

7 5. W odpowiedzi na skargę Burmistrz Olecka wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji.

8 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej jako "p.p.s.a.") oddalił skargę Strony. W uzasadnieniu wskazano, że skoro w sprawie bezspornym jest, że budynek główny Nadleśnictwa jest sklasyfikowany w ewidencji gruntów i budynków jako budynek biurowy, to nie może być zwolniony od podatku na podstawie art.7 ust.1 pkt 4 lit.a) u.p.o.l.

9 7. W skardze kasacyjnej Strona Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wskazując jako podstawę skargi kasacyjnej art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zaskarżyła w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 30 kwietnia 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 259/14 oddalający skargę na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Burmistrza Olecka. Skarżąca zarzuciła temu wyrokowi naruszenie prawa materialnego tj. art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, § 65 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z w sprawie ewidencji gruntów i budynków oraz art. 7 ust. 1 pkt. 4 lit. a) i art. 7a ust. 1 i ust. 2 u.p.o.l. przez zaakceptowanie przez sąd błędnego zastosowania przez organ podatkowy w skarżonej interpretacji art. 21 ust. 1 u.p.g.k. i § 65 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków zamiast dokonania samodzielnej klasyfikacji tego budynku w celu ustalenia prawa Skarżącej do zwolnienia go z podatku od nieruchomości. Podnosząc taki zarzut Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg. norm prawem przepisanych. W uzasadnieniu tak sformułowanego zarzutu Strona sprecyzowała, że nie zgadza się z wykładnią Sądu administracyjnego dotyczącą nie zakwalifikowania budynku biurowego jako budynku gospodarczego w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.

10 Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

11 Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

12 8. Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego wskazując na podstawę kasacyjną wymienioną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Wymaga zaznaczenia, że w świetle art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, z urzędu uwzględniając jedynie nieważność postępowania (w tej sprawie ona nie zachodzi). Nie ma on uprawnień do uzupełniania bądź precyzowania zarzutów podnoszonych przez stronę lub formułowanej na ich poparcie argumentacji. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 P.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie zredagowanie tego środka odwoławczego, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska Sądu pierwszej instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione, przy czym w zakresie zarzutów naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) strona musi dodatkowo wykazać, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty mimo ich nieprecyzyjności zmierzają do wykazania, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni prawa w zakresie uznania spornego budynku jako nie mającego charakteru budynku gospodarczego, który jest przedmiotowo zwolniony z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Odnosząc się do tak postawionych zarzutów i ich uzasadnienia uznać należy, że nie dostarczają one wystarczających argumentów, które uzasadniałyby uchylenie zaskarżonego wyroku.

13 9. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zasadniczo podlegają wszelkie grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy zastrzec, że co do zasady w taki sposób ukształtowany został zakres przedmiotowy w podatku od nieruchomości bowiem od powyższej reguły ustawodawca przewidział szereg wyjątków. Jednym z nich pozostaje art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) ww. ustawy, w myśl którego zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części służące działalności leśnej lub rybackiej. Przez "działalność leśną" na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z jej art. 1a ust. 1 pkt 7, rozumieć należy działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Zwolnienie, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., ma charakter przedmiotowy, co oznacza, że obejmuje wszystkie budynki gospodarcze służące działalności leśnej. W związku z powyższym dla oceny zasadności przyjętej przez Sąd pierwszej instancji wykładni przepisów prawa materialnego istotne pozostają dwie okoliczności. Po pierwsze, czy sporny budynek biurowy nadleśnictwa stanowi "budynek gospodarczy", a po drugie, czy faktycznie służy on do działalności leśnej. W wyroku z dnia 28 maja 2009 r., sygn. akt II FSK 160/08, Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do pojęcia "budynku gospodarczego" wskazał na możliwość zastosowania w sprawie podatkowej, na podstawie odesłania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., przepisów prawa budowlanego, definiujących pojęcie "budynku gospodarczego". Pogląd ten należy uznać za trafny. Zgodnie z § 3 pkt 8 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) budynek gospodarczy to budynek przeznaczony do niezawodowego wykonywania prac warsztatowych oraz do przechowywania materiałów, narzędzi, sprzętu i płodów rolnych służących mieszkańcom budynku mieszkalnego, budynku zamieszkania zbiorowego, budynku rekreacji indywidualnej, a także ich otoczenia, a w zabudowie zagrodowej przeznaczony również do przechowywania środków produkcji rolnej i sprzętu oraz płodów rolnych. Wskazać także należy, że budynek gospodarczy służy działalności leśnej, jeżeli jest on faktycznie stale zajęty na prowadzenie tej działalności i dotyczy jej technicznego charakteru na co wskazują wskazane powyżej przepisy prawa budowlanego. Także okazjonalne wykorzystywanie budynku do działalności leśnej nie skutkuje tym, że budynek można uznać za zwolniony od podatku (zob. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 409/10). Co zaś się tyczy samej "działalności leśnej", to jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w ww. orzeczeniu z dnia 26 lipca 2011 r., skoro o takiej działalności na gruncie przedmiotowej ustawy o podatkach i opłatach lokalnych można mówić jedynie w przypadku właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów, to tym samym uznać należy, że nie może prowadzić działalności leśnej podmiot, który nie jest posiadaczem lasu. Z akt sprawy wynikało jednakże, że w ewidencji gruntów i budynków sporny budynek został oznaczony jako budynek biurowy. Zatem zasadne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że fakt sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków przedmiotowego budynku jako budynku biurowego powoduje, że nie może być on zwolniony od podatku na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. Na akceptację zasługują także uwagi dotyczące sposobu wykorzystania budynku biurowego. Według Skarżącej sporny budynek służy przede wszystkim prowadzeniu działalności w zakresie leśnictwa polegającej na sprzedaży drewna, sporządzaniu planów pozyskiwania drewna, planowaniu zabiegów pielęgnacyjnych i innych prac gospodarczych, a do administracyjnej obsługi działalności biura i sekretariatu wykorzystywana jest niewielka część powierzchni budynku. W ocenie Sądu odwoławczego wskazane czynności są czynnościami typowo "biurowymi". Czym innym jest bowiem techniczne "urządzanie lasu" czy "wykonywanie zabiegów pielęgnacyjnych", co do których korzysta się z pomocniczych budynków gospodarczych, w których znajdują się urządzenia i maszyny służące działalności leśnej, a czym innym sporządzanie planów, kalkulacji odnośnie do tych czynności oraz dokonywanie transakcji sprzedaży drewna (zawieranie umów, sporządzanie dokumentacji). Zważywszy powyższe budynek biurowy nadleśnictwa nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 7 ust.1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.

14 10. W tym stanie rzeczy wobec nie stwierdzenia naruszenia przepisów prawa materialnego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.